Решение № 1697 от 5.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6776/2012 г.

Решение № 1697 от 5.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6776/2012 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Христо Георгиев Тороманов от гр. Русе против решение № 677/13.03.2012 г. по адм. д. № 2927/2011 г. на Административен съд - Варна, в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 181004278/28.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 421/26.07.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, за определения данък върху доходите на физическото лице по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 61 166,21 лв. и лихви - 39 133,03 лв. и за 2006 г. в размер на 19 222,20 лв. данък и лихви - 9 736,48 лв. и по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при ЦУ на НАП, сега с променено наименование Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" срещу същото съдебно решение в частта, с която е отменен РА за 2004 г. данък в размер на 4 936,80 лв. и лихви 3 801,29 лв.; за 2005 г. - данък в размера над 61 166,21 лв. до определения размер 123 127,60 лв. и над 39 133,03 лв. лихви до определения размер 79 163, 1 лв.; за 2006 г. - данък в размер над 19 222,20 лв. до определения размер 38 519,40 лв. и лихви над 9 736,48 лв. до определените в размер на 19 673,82 лв.

И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението, иска се отмяната му и присъждане на разноски.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на Христо Тороманов и за основателност на касационната жалба на ДД "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП.

Касационните жалби са подадени в срок и от надлежни страни, за което са процесуално допустими.

Разгледана по същество, касационната жалба на Христо Тороманов е неоснователна, а касационната жалба на ДД "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП е частично основателна.

Относно определените данъчни задължения за 2004 г., които са изцяло отменени с обжалваното решение:

Изследвайки паричните потоци на ревизираното лице, органите по приходите са приели, че към 5.12.2004 г. същият има недостиг на средства в размер на 18 601,41 лв. Това е дало основание за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК и на тази база - за начисляване пряк данък в размер на 4936,80 лв. и лихви 3801,29 лв.

Безспорно установено е още в хода на ревизията, че лицето е приключило 2004 г. с налични средства в размер на 117 800,12 лв., като голяма част от тях са от получен заем от ОББ в размер на 115 000 лв. на 9.12.2004 г.

Съобразно така установените факти, които не са спорни, съдът е приел, че РА в тази част е постановен при неправилно приложение на материалния закон.

Облагането на доходите с данък по ЗОДФЛ (отм.) се извършва на данъчна основа, определена на годишна база приходи/разходи. Независимо, че изчисляването на данъчната основа се извършва по особения ред на чл. 122 от ДОПК, изчисляването на данъка следва да се извърши в съответствие с материалния закон, в който е предвиден редът за определяне на данъчната основа. След като ЗОДФЛ (отм.) визира размера на данъка по чл. 35 да се определя при данъчна основа за съответната календарна година, незаконосъобразно органите по приходите са приели, че твърдяният от тях недостиг на средства към определена дата през годината, която в случая е 5.12.2004 г., следва да се приеме като укрит доход и върху същия да се определи данъчно задължение. След като лицето в края на 2004 г. не само е нямало недостиг на 18 601,41 лв., а напротив, имало е налични 117 800,12 лв., РА в частта с която е начислен допълнително данък за 2004 г. в размер на 4 936,80 лв. и лихви 3 801,29 лв., при данъчна основа приходи/разходи до 5.12.2004 г., вместо до 31.12.2004 г., е незаконосъобразен и правилно е отменен от съда в тази част. Съдът се е позовал и на практика на Върховния административен съд в същия смисъл. Решението в тази обжалвана част е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Относно определените задължения за 2005 г. и 2006 г.:

Съдът е приел, че по отношение на Тороманов са били налице предпоставките за извършване на ревизия при особени случаи по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1, т. 7 ДОПК и за тези ревизирани периоди. Съдът, в потвърждение на изводите на административния орган е приел, че съобразно начина на придобиване и разпореждане с описаните имоти през 2005 и 2006 години, сделките се явяват "търговски сделки" и данъчната основа за тях следва да бъде определена по ЗКПО (отм.). Съдът е потвърдил и изводите в РА, че облагането следва да бъде извършено по реда на чл. 21, ал. 1 ЗОДФЛ (отм.) като данъчната основа на сделките е определена на база отразената в нотариалните актове продажна цена, от която е приспадната цената на закупуване на имотите и разходите, във връзка с осъществените сделки. Потвърдена е със съдебното решение и констатацията на ревизията, че лицето е извършвало покупки/продажби на недвижими имоти, от които са реализирани доходи. Видно от подадените от лицето ГДД за тези години в част VIII е посочил доходи от продажба на недвижимо имущество - УПИ, надлежно посочени в Приложение 8 от Декларациите, но е посочена данъчна основа по част VIII - 0.

Анализирани са покупките и продажбите на имоти, които в преобладаваща си част са закупени от "Изома" АД, в несъстоятелност, и продадени предимно на "Геррад" АД, както следва:

• недвижим имот УПИ XI-433 е закупен на 23.06.2005 г. от "Изома" АД, в несъстоятелност, за сумата от 280 000 лв.

• същият имот е продаден през м. 09.2005 г. на "Геррад" АД за сумата от 623 215,10 лв.

В резултат на извършената продажба на имота и установените разходи за придобиването му, с ревизията е прието, че Тороманов е реализирал доход в размер на 319 402,80 лв.

• недвижимият имот УПИ XXV-433 е закупен на 23.06.2005 г. от "Изома" АД, в несъстоятелност, за сумата от 170 000 лв.

• същият имот е продаден през м. 09.2005 г. на "Геррад" АД за сумата от 379 578, 60 лв.

В резултат на извършената продажба на имота и установените разходи за придобиването му е органът по приходите е приел, че Тороманов е реализирал доход в размер на 194 797,29 лв.

• от продажба на 24.10.2005 г. на "Астрея Трейд " ООД на недвижим имот, находящ се в гр. Варна местност "Прибой", съставляващо ПИ № 632 е реализирал доход 30 лв.

• недвижим имот УПИ XII-433 е закупен с НА от 23.06.2005 г. от "Изома" АД, в несъстоятелност, от който имот, съгласно заповед № РД02/4036 от 22.12.2005 г. на кмета на Община Русе за одобрение изменението на плана за регулация, се обособяват три самостоятелни имота: УПИ XII-777, УПИ XXVIII-775 и УПИ XXIX-776, които новообразувани имоти са продадени през м. 06 и м. 07.2006 г., като УПИ ХII-777 е продаден на "Геррад" АД за сумата 100 000 евро, с левова равностойност 195 583 лв., а УПИ XXVIII-775 и УПИ XXIX-776 на лицето Юлиян Иванов Димитров за сумата 42 595,70 лв.

В резултат на извършените продажби на посочените имоти и установените разходи за придобиването им, е изчислен реализиран доход на лицето в размер на 131 159,39 лв. за УПИ XII-777 и 29 650,86 лв. за УПИ XXVIII-775 и УПИ XXIX-776.

Ревизираният субект не е оспорвал констатациите на ревизията относно придобиване на описаните недвижими имоти и разпореждането със същите. Не е оспорвал и установените с РА покупна и продажна цена на имотите, както и определения размер на данъчната основа, съответно приспаднатите разходи.

Спорен е бил въпросът дали тези сделка трябва да се приемат като извършени от Тороманов в качеството му на физическо лице в режим на СИО или като извършени от него по занятие по смисъла на Търговския закон и да бъдат обложени по реда на Глава II от ЗКПО (отм.).

В тази връзка, съдът в потвърждение на изводите на административния орган е приел, че съобразно начина на придобиване и разпореждане с описаните имоти, тези сделки се явяват "търговски сделки" и данъчната основа за тях следва да бъде определена по ЗКПО (отм.).

В противоречие с този извод, съдът е приел, че след като имотите са придобити по време на брака и продадени със съгласието на съпругата на Тороманов, същите следва да се приеме, че са в режим на СИО и данъчната основа за определяне на данъците на Тороманов следва да бъде намалена с 1/2 и данъкът да бъде преизчислен, съобразно с което определените данъчни задължения са отменени за 1/2, съответно по посочените в РА размери.

Решението на съда в тази част е неправилно.

След като е потвърдил изводите на ревизиращите органи, че сделките с недвижимите имоти се явяват "търговски сделки" и че редът за облагане е по чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), вр. Глава втора от ЗКПО (отм.)., необосновано съдът е приел, че облагаемата основа следва да се раздели по 1/2 за всеки от съпрузите.

От фактическа страна е безспорно, че ревизираният данъчен субект Христо Тороманов е регистриран като ЕТ "Емпрес - Христо Тороманов" и има регистрирани участия в "Арика Инвест" ООД, "Арика" ООД, "Изомахим" ЕООД, "Изома Русе" ЕООД.

Видно от данните по административната преписка, още в хода на ревизията са изследвани всички предпоставки, за да бъдат определени сделките от ревизираното физическо лице, извършени през 2005 г. и 2006 г. като търговски в качеството му на търговец, какъвто е бил регистриран по реда на Търговския закон. Съгласно приложимите разпоредби на чл. 1, ал. 1 и чл. 286, ал. 2 ТЗ определяща е дейността, а не качеството на лицето, извършващо сделките. В случая е от значение, че покупките на недвижимите имоти и продажбите им са в рамките на ревизирания период 2005 - 2006 години и съобразно броя и стойността на имотите, покупката на имотите е с цел продажба и реализиране на печалба, извършвани от лицето по занятие, като едноличен търговец. Реализирана е печалба, която фактическа констатация на органа по приходите е презумптивно вярна по смисъла на чл. 124, ал. 2 ДОПК и не е оборена надлежно. Изводът е, че целта на придобиване на имотите е с цел продажба и реализиране на печалба. Тази установена цел определя характера на извършените впоследствие продажби като търговски сделки. В този случай, облагането също следва да е като за търговски сделки. Извършеното облагане по реда на чл. 21 ЗОДФЛ (отм.), вр. Глава втора на ЗКПО (отм.), е законосъобразно. Начинът на определяне на данъчната основа, съобразно цената по нотариалните актове, намалени с разходите по сделките, не са оспорени от ревизираното лице. Отделно, сделките по посочените нотариални актове са декларирани от Тороманов в подадените от него ГДД за ревизираните 2005 и 2006 г. в Раздел VIII, но неправилно е посочена данъчна основа за облагане 0. Следва да се има предвид, че в процесния РА изрично е посочено, че на съпругата на жалбоподателя и пълнолетните му деца - Дарина, Василена и Георги Тороманови, както и на баща му - Георги Тороманов, са извършени проверки, в хода на които е констатирано, че разходите им значително надвишават приходите, за което жалбоподателят Тороманов е подписал декларация, че паричните средства, изразходени от съпругата му и децата му са предоставени от него. Същевременно, по преписката са налични и декларации от посочените лица, с които същите декларират, че паричните средства, с които са разполагали са предоставени от жалбоподателя Христо Георгиев Тороманов. При условие, че самите лица, включително съпругата на жалбоподателя, са посочили, че нямат доходи през процесните години и са издържани изцяло от жалбоподателя, неоснователно е разпределянето на получените доходи от продажба на процесните имоти по РА на жалбоподателя и съпругата му, по 1/2 част за всеки от тях. С подписването на декларация, че издържа както децата си, така и съпругата си, жалбоподателят е направил изрично волеизявление, че сторените от тези лица разходи са платени от него и то поради обстоятелството, че същите нямат доходи. Именно като е взел предвид посочените декларации и обстоятелството, че лицето е действало като търговец, органът по приходите е приел, че получените от продажбата на процесните имоти доходи не следва да се облагат като такива в режим на СИО, поради което на съпругата Тороманова не е съставен РА, а е обложен целият доход за периода при съпруга Тороманов с издадения РА, предмет на оспорване.

Определените данъчните задължения по процесния РА за 2005 и 2006 години са законосъобразни и неправилно са отменени от първоинстанционния съд за 1/2 от тях.

По изложените съображения, решението в частта, с което са отменени данъчни задължения и лихви за 2005 и 2006 години е неправилно и следва да бъде отменено. На основание разпоредбата на чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд следва да постанови решение по същество, с което по изложените по-горе мотиви да отхвърли като неоснователна жалбата на Тороманов срещу РА и в тази част.

В останалата част, решението като правилно следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора, следва да бъде присъдено допълнително юрисконсултско възнаграждение за Дирекция "ОДОП" - Варна, определено по чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 2 240 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,