Решение № 11318 от 8.12.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение 663/18.04.2022г., постановено по адм. дело 1514/2021г. по описа на Административен съд - Пловдив. Касаторът - Директор на дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Шутилова, обжалва първоинстанционното решение в частта, в която е отменен Ревизионен акт Р-16001620004705-091 -001/15.03.2021 г., потвърден с Решение 273/19.05.2021 г. на Директор на Д ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП. Твърди се, че решението в обжалваната част е неправилно и необосновано - касационни основания по чл. 209, т.3 от АПК. Развива подробни съображения в касационната жалба. Иска се отмяна на решението в оспорената част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена изцяло жалбата на дружеството. Претендира се юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции и сторените разноски за касационната инстанция. Ответникът - "Екзакт груп" ЕООД, чрез адвокат Апрахамова, излага становище за неоснователност на касационната жалба. Иска оставяне в сила на решението в частта, в която е отменен РА. Претендира сторените разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на обжалваното решение на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на спора пред АС - Пловдив е бил Ревизионен акт /РА/ Р-16001620004705-091 -001/15.03.2021 г., издаден от ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение 273/19.05.2021 г. на Директор на Д ОДОП - Пловдив, за допълнително установен корпоративен данък за 2018г. в размер на 431 000лв. с прилежащи лихви от 85 608,24лв. С Решение 663 от 18.04.2022 г., постановено по адм. дело 1514/2021 г. по описа на Административен съд Пловдив, е отменен Ревизионен акт Р-16001620004705-091-001/15.03.2021 г. на ТД на НАП Пловдив, издаден на ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД, относно допълнително установен корпоративен данък за 2018 г. в размер на 431 000,00 лв., ведно с прилежащи лихви от 85 608,24 лв. - за сумата над 43 990,40 лв. до пълния размер на корпоративния данък от 431 000 лв. (387 009,60 лв.) и следващи се лихви за сумата над 8 737,68 лв. до пълния им размер, установени с РА 85 608,24 лв. (76 870,56лв.), общо 463 880,16 лв. От фактическа страна съдът е приел, че с договор за прехвърляне на правото върху търговска марка от 30.11.2018 г., сключен между СИПКА БИО ЕООД (прехвърлител) и ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД (приобретател), прехвърлителят се задължава да прехвърли на приобретателя правото върху търговска марка СИПКА БИО , регистрирана под 017910173 на службата на Европейския съюз за интелектуална собственост, дата на регистрация: 14.09.2018 г.; дата на изтичане: 30.05.2028 г. Във връзка с издадената фактура за покупка на правото върху търговска марка СИПКА БИО е представена експертиза за оценка на непарична вноска в капитала на новоучредяващо се СИПКА БИО ЕООД. Според представеното заключение, обект на оценката е: непарична вноска, представляваща търговска марка SIPCA Bio , с регистров 017910173; предмет на оценка е: предоставени права по лицензионен договор за изключителна лицензия от М. Моравенов, [ЕГН] (собственик на марката) на дружеството КРОМАН РОЙМЕРТ ООД, регистрирано в щата Невада, САЩ, с идентификационен [номер], представлявано от Ж.-К. Нивар, с местожителство в Дъблин, Ирландия. Лицензията се отнася до предоставени изключителни права върху марката SIPCA Bio , регистрирана в Службата на Европейския съюз за интелектуална собственост European Union Intellectual Property Office EUIPO , под [номер] (от М. Моравенов). За целите на доклада за оценка, така описаният лицензионен договор може да бъде класифициран като Нематериален актив , тъй като са изпълнени всички изисквания и условия за допустимост на един актив да бъде признат за такъв. Заключението на експертизата е: размерът на справедливата стойност на оценяваната търговска марка Sipca Bio възлиза на 7 019 865 лв. С определената справедлива стойност в размер на 7 019 865 лв., при условията на учредителния акт на новоучредяващото се дружество, М. Моравенов, [ЕГН] може да запише до 7 019 865 (седем милиона деветнадесет хиляди осемстотин шестдесет и пет) дяла, всеки с номинална стойност 1 лев (един лев) или дялове с друг номинал, до размера на посочената сума от капитала на новоучредяващото се дружество СИПКА БИО ЕООД. Приел е също, че с фактура 0000000004/29.12.2018 г. ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД прехвърля на ИНФОКОМ АД правото върху търговска марка СИПКА БИО за сумата от 2 720 000 лв., като е представен договор за прехвърляне на правото върху търговска марка от 29.12.2018 г. От ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД е представена експертиза, изготвена към 14.12.2018 г., с която е определена пазарната стойност на търговска марка SlPCA Bio с рег. 017910173 - 2 152 500 лв.; за целите на оценката е приложен методът на дисконтираните чисти парични потоци; периодът, който се отчита, е с начало 30.04.2019 - 30.10.2023 г. Отбелязано е, че след като ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД прехвърля правото на собственост на търговската марка на ИНФОКОМ АД, изключителната лицензия, която е вписана в Службата на Европейския съюз за интелектуална собственост, принадлежи на ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД и към момента, като от сделката е реализирана загуба от 4 310 000 лв. (7 030 000 лв. - 2 720 000 лв.). Констатирал е, че по преписката няма спор за установените факти и обстоятелства, за направените счетоводни записвания и за посочените суми, като де факто се оспорва тяхното интерпретиране за данъчни цели. Ревизиращите органи са установили, че актив със справедлива стойност към 30.11.2018 г. от 7 030 000 лв. неясно защо се продава на друго дружество на 29.12.2018 г. за 2 720 000 лв.; в кратък интервал от време този нематериален дълготраен актив, който е част от имущество в дружество със значително по-висока стойност, е препродаден за 2 720 000 лв., в резултат на което е отчетена загуба от сделката от 4 310 000 лв. (7 030 000 лв. - 2 720 000 лв.). Съдът възприел резултатите от приетите по делото съдебно-оценителска и съдебно-счетоводна експертизи, като не е кредитирал комплексната съдебно-счетоводна и съдебно-оценителска експертиза. Посочва, че в хода на съдебното производство е доказано, че пазарната цена (справедливата пазарна стойност) на търговската марка към дата на продажбата й на ИНФОКОМ АД е различна от продажната цена към дата 29.12.2018 г. с 345 012 лв. Размерът на разликата спрямо размера на продажната цена не разкрива несъвместими по размер суми, а близост. СОц.Е е обоснована с прилагане на метод, в най-голяма степен доближаващ се до особеностите и характеристиките на оценявания актив. Съдебният състав счита, че привидността не е доказана от решаващия административен орган, тъй като договорите са изпълнени и разплатени, с изключение на задължението на ИНФОКОМ АД в размер на 295 100,00 лв. Първият собственик на марката М. Моравенов е регистрирал правото върху нея в Европейската служба по интелектуална собственост като европейска марка, след което при всяко прехвърляне на правата върху европейската марка е правено отразяване на партидата на марката в посочената служба. Освен това, както е посочено в жалбата на ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД - правото на собственост е манифестирано и пред лизингополучателя при сключване на анекса към договора за предоставянето на правата лицензията върху търговската марка. В полза на тезата за явно намерение на купувача да придобие собствеността е не само обявяване на собственика на търговската марка в патентната служба на ЕК, но и погасяване на задължението за заплащане на цената по сделката. Съдът е изложил мотиви, че обжалваният РА е издаден от компетентни органи по приходите, като е спазена формата за издаването му, изложени са фактически и правни основания, не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обусловят отмяна на РА. При преценката относно приложението на материалния закон съдът е достигнал до извод за частична незаконосъобразност на РА. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Неправилен е изводът на съда, че привидността не е доказана от решаващия административен орган, тъй като договорите са изпълнени и разплатени, с изключение на задължението на ИНФОКОМ АД в размер на 295 100,00 лв. Според чл. 43 от Наредба Н-9 методът на транзакционната нетна печалба съпоставя нормата на нетната печалба по контролирана сделка, изчислена като съотношение между нетната печалба и избрана база (продажби, разходи, активи) със съпоставимата норма на нетна печалба, изчислена спрямо същата база, което по никакъв начин не съответства на методиката на вещото лице и определените с експертизата пазарни цени, посочени вече в изложението.В този смисъл неправилно административният съд е изменил оспорения РА като е намалил размера на установените задължения, вместо да отхвърли оспорването срещу РА в цялост. В хода на ревизията органите по приходите са извършили регулиране на декларирания счетоводен финансов резултат по реда на чл. 78 от ЗКПО, а вещото лице е определило нов размер на приходи и разходи, което е недопустимо при облагане по материалния закон. В тази връзка, при определяне на корпоративния данък е възможно единствено увеличение и намаление на декларирания счетоводен финансов резултат по реда на ЗКПО и не може да се извършва корекция на вече оповестени финансови отчети, включително и на декларираните общо приходи общо разходи и счетоводен финансов резултат, които са част от оповестения ОПР за 2018 г. Не е ясно по какъв начин са получени цифрите на показателите за общо приходи и общо разходи в изготвеното заключение на ССчЕ, защо като приход е включена сумата от 345 012 лв., а декларираните разходи са намалени с 94 892 лв., т.е. не са взети предвид определените със СОЕ пазарни цени на марката към 30.11.2018 г. 6 935 108 лв. и към 29.12.2018 г. 3 065 012 лв. Това е довело до неправилно и неточно определяне на корпоративен данък за довнасяне за 2018 г. в размер на 43 990,40 лв. и лихви 8 737,68 лв., дължими за периода 01.04.2019 г. 15.03.2021 г. Фактът че цитираните по-горе договори са изпълнени и разплатени, чрез коментирания по-долу протокол за прихващане от 10.04.2020 г., с изключение на задължението на ИНФОКОМ АД в размер на 295 100 лв. (посочено в съдебното решение), не означава, че привидността е доказана. Това не е достатъчно да се приеме, че са налице правни последици, които страните са желали да се породят. Актив със справедлива стойност към 30.11.2018 г. от 7 030 000 лв. в кратък интервал от време неясно защо се продава на друго дружество на 29.12.2018 г. за 2 720 000 лв., в резултат на което е отчетена загуба от сделката от 4 310 000 лв. Търговската марка не е продадена директно от СИПКА БИО ЕООД на ИНФОКОМ АД, а е извършена покупко-продажба от ревизираното лице, като единственият резултат от тези сделки е реализирана загуба за ревизираното дружество, което обосновава извод, че договорите за покупко-продажба на търговска марка, сключени между СИПКА БИО ЕООД и ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД и между ЕКЗАКТ ГРУП ЕООД и ИНФОКОМ АД са привидни, сключени с цел реализиране на загуба, която от своя страна води до намаляване на печалбата от покупко-продажбата на дялове от капитала. В случая чрез привидните сделки по покупка от страна на РЛ на търговската марка и впоследствие нейната продажба страните целят да скрият една сделка между свързани лица, при която СИПКА БИО ЕООД притежава един актив и желае да го продаде на свързаното лице ИНФОКОМ АД на значително по-ниска цена от оценената стойност на актива, за което използва друго лице - жалбоподателят. Според чл. 16, ал. 3 от ЗКПО, когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка. В случая, чрез привидната сделка по покупко-продажба на въпросната търговска марка се прикрива реалната продажба на марката между свързаните лица СИПКА БИО ЕООД и ИНФОКОМ ЕООД. Констатациите на ревизиращите органи са правилни и законосъобразни. С оглед на горното решението в частта, в която е отменен РА, като неправилно следва да бъде отменено и да се постанови вместо него отхвърляне на жалбата срещу РА в същата част. Ревизионният акт се явява мотивиран и обоснован, като същият следва да бъде потвърден, като законосъобразен, в частта на извършената корекция на декларирания счетоводен финансов резултат за 2018 г. на основание чл. 16 от ЗКПО. При този изход от спора на данъчната администрация следва да се заплати юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на по 15 392, 16 лв., съгласно чл.8, ал.1, т.6 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и 1700 лв. за платена държавна такса за касационно обжалване. Общо на НАП следва да бъдат заплатени разноски за двете инстанции в размер на 17 092, 16 лв. Воден от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,