Решение № 1439 от 30.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 792/2012 г.

Решение № 1439 от 30.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 792/2012 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Айко Мулти Консепт" ЕООД против решение № 5048/10.11.2011 г., постановено от Административния съд София - град, в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № 291000254 от 10.09.2010 г., издаден от главен инспектор при Дирекция "Големи данъкоплатци и осигурители", в частта относно отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди 1.06.2007 г. - 30.09.2009 г. и 1.09.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 25 356,36 лева ведно със съответната лихва, както и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу на доначислен корпоративен данък ведно със съответните лихви за 2007, 2008 и 2009 г. в резултат на увеличение на финансовия резултат на дружеството за тези години със непризнатите разходи по фактурите, издадени от "Интро БГ" ООД. В касационната жалба се твърди неправилност на решението в обжалваната му част. Навеждат се доводи за противоречието му с материалния закон и необоснованост- касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните оплаквания на касатора са: неправилно съдът изключва възможността договорът за представителство между "Интро БГ" и МСМ и договора за посредничество между "Интро БГ" и ревизираното лице да съществуват едновременно, като изводът му противоречи на чл. 51 от ТЗ; отношенията между страните са търговски, а не гражданскоправни, както ги е определил съдът, на осн. чл. 34, ал. 2 от ТЗ така провежданата търговска практика е породила права и задължения за всички участници в търговския оборот, тъй като в нито един момент от съществуването на договорните отношения, нито една страна - търговец не се е противопоставила на тази практика; в данъчно правен аспект съдът е сезиран със спор за реалността на сделките, а не за действителността им; тълкуването, направено от съда на взаимоотношенията между страните ограничава свободата на договаряне; не е налице злоупотреба, респективно отклонение от облагане, тъй като доставчикът е осчетоводил процесните фактури и е начислил ДДС по тях; приходният орган не е доказал, че процесните услуги по посредничество са сключени изключително и само с цел избягване на данъчно облагане; незаконосъобразна е тезата на съда за липса на реалност на доставките, тъй като посочените услуги сами по себе си имат нематериален характер и изпълнението на договора за посредничество е свързано със специфични отношения между страните по сделките, информацията за които в голямата си част е договорно защитена с клауза за конфиденциалност. Касаторът иска отмяна на решението в обжалваните части. В проведеното съдебно заседание, процесуалният представител на касатора е поискал при уважаване на жалбата изцяло да му се присъдят разноските по делото. Ответникът в касационното производство - директорът на Дирекция "ОУИ" - София чрез процесуалния си представител изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Според прокурора, съдът обосновано и правилно е приел, че не са реално извършени посреднически услуги от страна на "Интро БГ" във връзка с доставки от "ЕМ Си Ей" и "Кика" предвид което не е завършен фактическият състав на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, като подадена в срок и от страна по спора. По основателността й приема следното: С РА е отказано да се признае правото на данъчен кредит на жалбоподателя по фактурите, издадени от "Интро БГ" ООД за фактурирани посреднически услуги във връзка с доставки от фирма "Ем Си Ей Лихтенщайн" и фирма "К - Франчайз Фертрибсзюстеме Гезелшафт" - "КИКА". Фактурите са издадени за комисионна за посредничество. Към всяка фактура е налице протокол за изчисляване на комисионна за посредничество, в който са описани номера на фактури, стойността им и издателя им. Приходният орган е приел, че дружеството не е представило конкретни доказателства, че "Интро БГ" ООД защитава интересите на "Айко Мулти концепт", участва в преговори за закупуването на стоки при по-изгодни условия или други доказателства, от които да е видно необходимостта от направените разходи за комисионни. Констатирано е, че част от фактурираните комисионни за 2007, 2008 и 2009 г. се отнасят за доставки на стоки от фирма "Ем Си Ей Лихтенщайн" и фирма "Кика". Установено е въз основа на информация от дневниците за покупки на ревизираното лице за 2006 г., че то е имало директни търговски взаимоотношения с фирма "Ем Си Ей Лихтенщайн". Приходният орган е направил извод, че контактите с посоченото дружество съществуват преди сключване на договора за посредничество с "Интро БГ" ООД. Установено е също така, че "Интро БГ" ООД е търговски представител на "МСА Мьобел Естаблишмънт" /Ем СИ ЕЙ Лихтенщайн. Приходният орган е анализирал съдържанието на договора между тези две страни и е достигнал до извода, че по време на действие на договора, търговският представител няма право да упражнява пряка или косвена конкуренция за собствена или чужда сметка или да подготвя конкурентна дейност без одобрението на предприемача, установено е също така, че е уговорена комисионна за търговския представител в размер на 5 % от нетните обороти. Установено е от приходния орган, че "Айко Мулти Консепт" ЕООД има сключен договор за сътрудничество за предоставянето на стоки и свързани с тях услуги с "К - Франчайз Фертрибсзюстеме Гезелшафт" от 12.12.2007 г. за доставка на продуктите на "КИКА", поради което не е необходимо и друг посредник при договарянето на стоките. Приходният орган е посочил, че с писмо вх. № 26-А-2241/6.08.2010 г. са представени копия на договори от 2008 - 2009 с доставчици за договорени отстъпки, но всички бонуси са предоставени за достигнат оборот и не доказват приноса на "Интро БГ" ООД. С фактурираните разходите за предоставените посреднически услуги услуги, за които е прието, че не са реално извършени е увеличен и финансовият резултат на ревизираното дружество за съответните години на осн. чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО във връзка с което е определен допълнително корпоративен данък и лихви върху него. Административният съд е преценил като неоснователна жалбата на дружеството, в частта, в която се оспорват изводите на приходната администрация за липса на реалност на извършените доставки от "Интро БГ" ООД по част от фактурите, издадени от този доставчик. Съдът е анализирал договора за търговско представителство, сключен между "МСМ Мьобел Естаблишмънт" и "Интро БГ"при което е приел, че съгласно уговорките в чл. 2, ал. 3 от него, които кореспондират на чл. 38 от ЗЗД, представителят не може да договаря от името на представлявания, нито лично със себе си, нито с друго лице, което той представлява без съгласието на представлявания, за каквото съгласие в случая не са налице доказателства. Съдът е тълкувал определението за търговски представител и търговски посредник, дадени в ТЗ, приемайки, че в практиката, посредникът обикновено е търговец, специализиран на определен пазар и именно с оглед тази му квалификация, възложителят прибягва до неговите услуги. Съдът е посочил, че въпреки дадените от него указания, не са ангажирани от жалбоподателя доказателства за спазване на чл. 50 от ТЗ, а именно, че търговският посредник е водил дневник, в който е вписвал ежедневно всички сключени договори. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по извършени услуги от "Интро БГ" в качеството на посредник в сделки с "Кика" съдът е преценил жалбата за неоснователна, споделяйки изцяло констатациите и изводите на приходния орган. Съдът е формирал извод, че от представените писмени доказателства не са налице такива, които безспорно да докажат, че доставчикът е проучвал пазара във връзка със сключването на сделките по чл. 1, ал. 1 от договора, намерил е "МСМ Мьобел Естаблишмънт" като контрагент за жалбоподателя и го е свързал с него (съдът е посочил, че са налице доказателства за възникнали преди това взаимоотношения между жалбоподателя и "МСМ Мьобел Естаблишмънт"); да е провеждал предварителни преговори с контрагентите, да е организирал преговори. Направен е извод, за обоснованост и правилност на извода, направен от приходния орган, че по фактурите, издадени от "Интро БГ" ООД за извършени посреднически услуги във връзка с доставки от "Ем Си Ей Лихтенщайн" и "КИКА" не са налице реални доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. В частта по ЗКПО, съдът е приел, че след като не е доказана реалност на извършените доставки, то и осчетоводените разходи, не би следвало да бъдат признати за данъчни цели, съгласно разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, във връзка с което е преценил като законосъобразен РА и в тази част. Решението на административния съд в обжалваната част е обосновано и правилно. То е резултат на подробен анализ на събраните по делото доказателства вкл. доказателствата са преценени и в тяхната съвкупност, както и точно прилагане на правилата за разпределение на доказателствената тежест. Въз основа на този анализ, съдът е формирал обоснован и правилен извод, че жалбоподателят не е доказал тезата си, а именно, че действително е получавал от "Интро БГ" ООД посреднически услуги за доставките от "Ем Си Ей Лихтенщайн" и "КИКА". Както правилно е посочил административният съд, по делото липсват доказателства, въз основа на които да се направи извод, че "Интро БГ" реално е изпълнявал задълженията си по чл. 4 от договора за посредничество от 8.01.2007 г., сключен с жалбоподателя, което е релевантното обстоятелство за целите на данъчното облагане, респективно за правото на данъчен кредит. Само фактурите и протоколите към тях не са достатъчни да обосноват извода, че доставките от "Ем Си Ей Лихтенщайн" и "КИКА" към жалбоподателя са осъществени именно поради посредничеството на "Интро БГ", още повече, че по делото е установено наличието на предшестващи директни взаимоотношения на жалбоподателя с тези доставчици. Въпреки нематериалния характер на посредническите услуги, те обикновено се съпътстват от размяна на кореспонденция, която в случаи като настоящия би могла да служи като косвено доказателство за изпълнението им. По делото липсват такива косвени доказателства, въз основа на които да се заключи, че през ревизирания период, доставките между жалбоподателя и фирмите "Ем Си Ей Лихтенщайн" и "КИКА" са осъществявани именно в резултат на усилията на "Интро БГ" ООД в качеството му на посредник на ревизирания субект. При липсата на доказателства за този релевантен за спора факт, основателно, както съдът, така и органът по приходите преди това са приели, че процесните фактури, в оспорената им част не удостоверяват реални доставки на услуги, респективно правилно е преценено, че за получателя по тях не е възникнало правото на данъчен кредит върху оспорения фактуриран размер. Правилно е решението на административния съд и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу определения допълнително корпоративен данък в резултат на увеличението на финансовия резултат с данъчната основа на оспорените доставки. След като не е налице реална доставка, то незаконосъобразно е осчетоводен разход, който не е направен, поради което основателно е прието наличието на хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, и законосъобразно е приложена последицата, визирана в ал. 1 на посочения член. По тези съображения, настоящият съдебен състав на Върховния административен съд преценява, че не са налице наведените касационни основания, поради което решението в обжалваната му част като правилно следва да се потвърди. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд,