Решение № 10685 от 23.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9364/2011 г.

Решение № 10685 от 23.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9364/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Радослава Радева, в качеството й на управител на "Тентранс" ЕООД срещу решение № 514 от 28.03.2011 г. по адм. дело № 720 по описа за 2010 г. на административния съд - Пловдив. С него е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу РА № 260900606 от 19.01.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 187 от 19.03.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив относно допълнително определено задължение за корпоративен данък в размер на 10 500.00 лв. и лихви за забава в размер на 2 599.76 лв. за отчетната 2007 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго, както и присъждане на съдебни разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив оспорва същата като неоснователна чрез депозирана писмена защита от процесуалния представител Цветанка Дамянова. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - Пловдив е бил РА № 260900606 от 19.01.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с решение № 187 от 19.03.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗДДС (отм.), на ЗДДС, на ЗКПО (отм.) и на ЗКПО. С него е определено допълнително задължение за корпоративен данък в размер на 10 500.00 лв. и за лихви за забава в размер на 2 599.76 лв. за отчетната 2007 г., на основание чл. 78 от ЗКПО. По касационното възражение, направено и в първоинстанционното производство относно нищожността на оспорения ревизионен акт от фактическа страна се установява следното: Процесното ревизионно производство е започнало въз основа на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) под № 800609 от 29.09.2008 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Хасково, връчена на 2.10.2008 г., като с нея в изпълнение на чл. 113, ал. 1, т. 3 от ДОПК е определен срок за извършването й 8.12.2008 г. Тази заповед е изменена с последваща ЗВР № 800649 от 16.10.2008 г., като е запазен същият срок за извършването й. По повод искане за продължаване на срока за извършване на ревизия от 5.12.2008 г. е издадена последваща заповед № 800767 от 5.12.2008 г., с която като краен срок за извършването й е определен 5.01.2009 г. По повод искане за продължаване на срока за извършване на ревизия от 23.12.2008 г. със заповед № 800801 от 23.12.2008 г. е удължен срокът до 2.02.2009 г. Със заповед № 59 от 2.02.2009 г. е спряно производството, поради наличие на обстоятелство по чл. 34, ал. 1/ал. 2 от ДОПК, а именно поради отправено искане за прилагане на СИДДО до ЦУ на НАП от 19.01.2009 г. и изпратена молба за информация до Германия. Според жалбоподателя към този момент 2.02.2009 г. е изтекъл срокът за извършване на ревизия по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК и не е спазена процедурата по чл. 114, ал. 3 от ДОПК. Впоследствие е издадена заповед № 900606-В от 12.11.2009 г. за възобновяване на производството, считано от 12.11.2009 г. Издадена е и заповед № 900606 от 12.11.2009 г., с която се определя се определя срок за извършване на ревизията - 11.12.2009 г. Според касатора тази заповед от 12.11.2009 г. е издадена от некомпетентен орган, понеже не е искано удължаване на срока и не е издадена заповед от изпълнителния директор на НАП. Всички тези заповеди са събрани по делото и са в съдебното досие - стр. 573-стр. 597 от него. Настоящият съдебен състав намира, че това касационно възражение е основателно. Съгласно чл. 114, ал. 1 от ДОПК срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. В конкретния спор срокът за извършване на ревизията е започнал да тече от 2.10.2008 г., като не се оспорва валидността на този акт, както и на последващите, включително и на заповед № 800801 от 23.12.2008 г., с която срокът за извършване на ревизията е определен до 2.02.2009 г. Към този момент, считано от 2.10.2008 г. е изтекъл тримесечния срок по чл. 114, ал. 1 от ДОПК за извършване на ревизията, както и едномесечния срок по ал. 2 от същата разпоредба, с която е удължен. Не се спори, че спирането на ревизионното производство е постановено със заповед № 59 от 2.02.2009 г., като това се прави съгласно чл. 34 от ДОПК от органа, който е възложил производството, което в случая е изпълнено. Не се оспорва и възобновяването на производството със заповед № 900606-В от 12.11.2009 г. за възобновяване на производството, считано от 12.11.2009 г. За периода на спиране, с оглед на чл. 61 от ГПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, се спират и всички започнали да текат, но неизтекли срокове. На основание чл. 54, ал. 3 от АПК, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК при спиране на производството, сроковете, предвидени за издаване на административния акт, респ. срокът за извършване на ревизията, издаване на ревизионен доклад и ревизионен акт се спират. Непосредствено след отпадане на основанието за спиране производството се възобновява и продължава от онова действие, което е предшествало спирането. Отпадането на основанията за спиране на ревизията се установява от органа, възложил ревизията, при отчитане на факта, че в разпоредбата на чл. 35 от ДОПК не е посочено кой орган следва да издаде акта за възобновяване на производството. Така спорен се явява въпросът дали към 2.02.2009 г. е изтекъл четиримесечният срок по чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК и от кой момент спирането поражда правни последици. Когато срокът е определен месечно, но не поименно, той започва да тече от съответното число на месеца, в случая от 2.10.2008 г. и завършва на съответното число на месеца, в случая на 2.02.2009 г. Същевременно на тази дата е издадена заповед № 59 от 2.02.2009 г. за спиране, като възражението е, че това не е направено от компетентния орган и по процедурата, уредена в чл. 114, ал. 4 от ДОПК. Съгласно чл. 63, ал. 2 от ГПК, изречение второ, във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, продължаването на срока тече от изтичането на първоначалния срок. Обсъжданият четиримесечен срок се явява изтекъл на 3.11.2009 г., след възобновяването, и от 4.11.2009 г. следва да започне да тече продължението на срока, определен заповед № 900606 от 12.11.2009 г., с която се определя и неговият краен момент за извършване на ревизията - 11.12.2009 г. С оглед императивното съдържание чл. 114 от ДОПК, в която е посочено, че когато сроковете по ал. 1 и ал. 2 се окажат недостатъчни, поради фактическа сложност на конкретния случай, срокът може да бъде продължен със заповед за удължаване на срока на изпълнителния директор, издадена въз основа на мотивирано предложение на териториалния директор, в ревизионното производство това не е направено. В процесния случай това не е направено. Неоснователно е възражението, че към 2.02.2009 г. органът издал заповедта за спиране на производството не е бил некомпетентен затова поради изложените съображения относно теченето на сроковете. Основателно обаче е това възражение, че заповед № 900606 от 12.11.2009 г. на органа по приходите, началник сектор "Ревизии и проверки" при ТД на НАП-гр. Хасково, (стр. 593 то съдебното досие) е нищожна. Удължаването на срока не е извършено по реда на чл. 114, ал. 4 от ДОПК. Нищожността на заповедта не води до нищожност на ревизионния акт, а на извършените процесуални действия. Относно преценката на момента, след който те се явяват такива, следва да се има предвид изложеното по-горе, като се приеме, че това са всички извършени действия след 3.11.2009 г., когато е изтекъл срокът, започнал да тече в изпълнение на заповед № 800801 от 23.12.2008 г. Както беше посочено по-горе, срокът е трябвало да изтече на 2.02.2009 г., но поради спирането е изтекъл на 3.11.2009 г. Освен това следва да се има предвид, че изтекъл срок не може да бъде продължават, както е направено със заповед № 900606 от 12.11.2009 г. Първоинстанционният съд не е обсъдил подробно това възражение, поради което следва да се осъществи ново съдебно производство за преценка на законосъобразността на ревизионния акт. В него не следва да се преценяват тези обстоятелства и доказателства, констатирани и събрани в ревизионното производство след посочената дата, а само тези до нея. Поради конкретността на спора и преди всичко поради спиране на ревизионното производство, както и поради факта на събиране на доказателства по линия на международното сътрудничество, видно от искане за спиране на ревизията (стр. 592), следва да се прецизират доказателствата относно характера на паричните средства, а след и относно следващото се според нормативните изисквания тяхно отчитане, за да се прецени реализирането на данъчния състав на чл. 78 от ЗКПО. Обжалваното решение следва да се отмени и делото върне за ново разглеждане от друг съдебен състав. При този изход от делото съдебните разноски не се дължат, като те ще бъдат присъдени при новото му разглеждане. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд първо отделение