Решение № 9538 от 11.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1887/2018 г.

Решение № 9538 от 11.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1887/2018 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. В. Търново - А. П. М. обжалва решение № 506/03.01.2018 г. на Административен съд - В. Т., постановено по адм. дело № 689/2017 г., в частта, в която е отменен ревизионен акт № Р-04000416006996-091-001/30.05.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. В. Търново, както и в частта на разноските, възложени на администрацията.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението на всички основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретното оплакване е, че решението не кореспондира с установените по делото факти и обстоятелства, резултат от неправилна преценка на доказателствата по делото. В частта по ЗДДС сочи нарушение на чл. 181 ГПК при преценката, че представените в хода на съдебното производство стокови разписки са с достоверна дата. Счита, че стоковите разписки не са годно доказателство за доставянето и получаването на стоките, предмет на процесните фактури.

В частта по ЗКПО, предвид липсата на годни доказателства за осъществяването на доставките от Принтекспрес ООД, твърди нарушение на чл. 26, т. 2 ЗКПО при отмяната на установения корпоративен данък за 2012 г.

По отношение частичната отмяна на корпоративния данък за 2013 г., твърди, че по делото не са представени анекси за изменение на уговорената лихва от 7 % по договорите за заем, сключени от А. Т. ООД през 2010 г., 2011 г. и 2012 г. Установено е, че само по новите договори за заем, сключени през 2013 г. лихвите са уговорени в размер на 3 %. Съдът не е съобразил този факт при преценката за законосъобразност на извършеното увеличение на финансовия резултат за 2013 г. на основание чл. 78 ЗКПО и в решението не са изложени каквито и да било мотиви в тази връзка.

По отношение на лихвите по договорите за заем, сключени през 2013 г. поддържа, че незаконосъобразно е кредитирано заключението на съдебно - икономическата експертиза.

Искането е за отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, респективно връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в конкретно посочен размер за двете съдебни инстанции.

Ответникът - А. Т. ООД, чрез процесуалния си представител адв. Х. К. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представени по делото писмен отговор и писмени бележки. Претендира разноски.

Заключението на прокурора е за частична основателност на касационната жалба - по отношение на отмяната на задълженията по ЗДДС и неоснователност в частта, в която са отменени задълженията за корпоративен данък резултат от преобразуването на финансовия резултат на основание чл. 78 ЗКПО за 2013 г.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения.

Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на А. Т. ООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 6 466.32 лева и лихви от 3 157.68 лева за данъчни периоди от м. 01-м. 03.2012 г. от м. 05.2012 - м. 02.2013 г. и м. 04.2013 г., резултат от отказ на право на данъчен кредит по фактури, издадени от Принтекспрес ООД и задължения за лихви в размер на 64.12 лева за данъчни периоди м. 07. м. 08.2013 г., както и корпоративен данък по ЗКПО за 2012 г. в размер на 2 581.84 лева и лихви от 1092.47 лева, резултат от увеличение на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО с разходи по фактурите, издадени от Принтекспрес ООД и за 2013 г. в размер на 8 206.42 лева и лихви от 2 638.61 лева, резултат от увеличение на финансовия резултат на дружеството и с неотчетени приходи от лихви по сключени договори за заем на основание чл. 78 ЗКПО и чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО.

С решението в обжалваната част, съдът е отменил ревизионния акт по отношение на отказаното право на данъчен кредит по доставките от Принтекспрес ООД в размер на 6 466.32 лева и съответните лихви, на установения корпоративен данък за 2012 г. изцяло - в размер на 2 581.84 лева и съответните лихви, както и корпоративният данък за 2013 г. за сумата над 1444.20 лева и съответните лихви.

За да постанови този резултат съдът е приел, че от събраните по делото писмени и гласни доказателства се установява осъществяването на спорните доставки на стоки по смисъла на ЗДДС. С. съда предаването и получаването на стоките е удостоверено от представените стокови разписки, чиято автентичност и достоверна дата на съставяне, са установени от разпитаните по делото свидетели Ю. Т., Х. Т. и С. Ч.. Изложени са мотиви, че още в хода на ревизионното производство са представени доказателства за изпълнение на доставките, за плащане от получателя, за транспортиране на стоките, включително и за произхода на стоките и възможността на доставчика да ги осъществи. Голяма част от посочените в ревизионния акт фактически основания за отказ на правото на данъчен кредит, съдът е приел, че са ирелевантни за признаване на правото на приспадане. Това се отнася до ненамиране на доставчика на адреса за кореспонденция, въпреки че Принтекспрес ООД е представил доказателства в хода на ревизията, обстоятелството дали доставчикът е разполагал с материали от съответния вид, за да изработи стоките, предмет на спорните фактури, както и начина, по който е водено счетоводството на доставчика.

Според съда не е сред задължителните предпоставки за признаване на право на данъчен кредит установяването на механизма на доставките, организирането на транспорта на стоките, нито кой е водачът, осъществил превоза и предаването на стоките на получателя. Във връзка с транспортирането на стоките е обсъдил показанията на разпитаните по делото свидетели и е установил, че при прекия доставчик е имало създадена организация за осъществяване доставките към ревизираното дружество и че транспортът на стоките по спорните фактури е извършван винаги от Х. Т. с два буса, използвани от Принтекспрес ООД през процесните периоди. От така установените факти, съдът е направил извод, че е изпълнено изискването стоките да бъдат предадени от продавача на купувача.

В частта по ЗКПО, с оглед изводите за реалност на спорните доставки, съдът е приел, че не са налице основанията по чл. 26, т. 2 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат с разходите по фактурите, издадени от Принтекспрес ООД. На това основание е отменил изцяло установения корпоративен данък за 2012 г.

По отношение на задълженията за 2013 г. съдът е приел, че предмет на съдебния спор е преобразуването на финансовия резултат на основание чл. 78 и чл. 15 и чл. 16 ЗКПО със сумата от 82064.23 лева, представляваща неотчетени приходи от лихви по предоставени от ревизираното дружество заеми на свързани лица. От фактическа страна е установил като безспорно, че А. Т. ООД е предоставило през 2010 г., 2011, 2012 и 2013 г. парични заеми на свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 б. "д" от ДР на ДОПК - Аглика АД, А. С. ООД и А. Х. ООД. От данните в търговския регистър е констатирал, че ревизираното лице и посочените дружества са с едни и същи съдружници - Ю. П. и М. П. и се управляват от едно и също лице П. П..

Според съда спорът е относно размера на приходите от лихви по предоставените заеми. В мотивите си се е позовал на констатациите на решаващия орган, съгласно които по договорите за заем, сключени със свързаните лица през 2010 г., 2011 г. и 2012 г. е уговорена лихва от 7 %, а по договорите за заем, сключени през 2013 г. договорната лихва е определена в размер на 3 %. В писмените си обяснения вх. № 3029/14.02.2017 г. дружеството е посочило, че намалението в размера на договорната лихва е в резултат на намалението в лихвения процент по получен от него банков кредит за оборотни средства с лихва от 3.233 %.

От представените в хода на ревизията справки, (лихвени листи) е установено, че през ревизирания период на 2013 г. А. Т. ООД е отчело по кредита на сметка 721 "Приходи от лихви" в общ размер на 45 858.43 лева, представляващи 3 % върху сумите, дължими през този период по всички договори, включително и по остатъците от сумите, по договорите за заем, сключени преди 2013 г. В хода на ревизията е назначена експертиза за определяне на пазарната лихва по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. Въз основа на събраните по делото доказателства органите по приходите са приели, че по заемите предоставени преди 01.01.2013 г. приходите от лихви следва да се определят въз основа на договорната лихва от 7 %, по отношение на приходите от лихви по договорите за заем, сключени през 2013 г. са приложили установените от вещото лице в експертизата по чл. 60 ДОПК пазарни лихви. Въз основа на изчисленията в ревизионния доклад е установено, че приходите от лихви по предоставени заеми на свързани лица през 2013 г. са общ размер на 127 922.66 лева, от които 9 980.58 лева приход от лихви по заемите, предоставени на Аглика АД, 60910.59 лева - по заемите, предоставени на А. С. ООД и 57 031.55 лева - приход от лихви по заемите предоставени на А. Х. ООД. След приспадане на отчетените от ревизираното лице приходи от лихви за 2013 г. в общ размер на 45 858.43 лева, финансовият резултат е увеличен с разликата от 82064.23 лева.

За да отмени акта в тази част за разликата над 1444.20 лева до пълния размер на определения корпоративен данък за 2013 г., съдът е приел, че сключените от А. Т. ООД през 2013 г. договори за заем със свързаните лица представляват сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Според съда няма законови пречки да бъде предоговорена лихвата по заемите, отпуснати преди 2013 г., като уговореното намаление не може да е произволно. Приел е, че в процесния случай следва да се приложи пазарната лихва по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. В мотивите си съдът е обсъдил експертното заключение относно размера на пазарните лихви, дадено от в. л. Д. Б. в хода на ревизията и показанията му дадени в съдебното производство, като е приел, че не дава размера на пазарната лихва за целите на облагане с корпоративен данък, тъй като е изготвено единствено въз основа на водената от БНБ лихвена статистика, включително чрез използването на статистически данни за лихвите по кредити отпускани на домакинствата, които са неотносими към лихвите по процесните заеми.

За да намали размера на задължението за корпоративен данък съдът е кредитирал заключението на съдебно - икономическата експертиза, която е определила пазарната лихва в размер на 3.233 %, доколкото е определен въз основа на сделка между несвързани лица, каквито са страните по банковия кредит, сключен между А. Т. ООД и Банка ДСК. Направен е извод, че като е договорило лихва от 3 %, която е по-ниска от тази по предоставения му заем от несвързано лице, дружеството е сключило сделка с цел отклонение от данъчно облагане. Поради това е приел, че приходите от лихви по всички договори за заем, включително върху неиздължените остатъци по заеми отпуснати преди 2013 г., следва да бъдат определени въз основа на лихва от 3.233 % и възлизат на 53 785.70 лева общо съгласно заключението на СИЕ. След приспадане на отчетените приходи от лихви през 2013 г. в размер на 45 858.43 лева по заемите, предоставени на А. С. ООД и А. Х. ООД, съдът е установил разлика от 7 927.27 лева, с която е приел, че законосъобразно е увеличен финансовият резултат. Въз основа на изчисленията на в. л. в съдебното производство и при съобразяване на възстановен данък по ГДД в размер на 4 081.93 лева с АПВ от 12.05.2014 г. е определен размер на корпоративния данък за 2013 г. - 1444.20 лева и за разликата над тази сума до 8 206.42 лева и съответните лихви ревизионният акт е отменен.

В частта по ЗДДС решението е правилно постановено.

Изводите на първоинстанционния съд за доказано осъществяване на доставки на стоки от Принтекспрес ООД и наличието на материалноправните предпоставки за признаване на данъчен кредит в общ размер 6 466.32 лева и лихви от 3 157.68 лева за данъчни периоди от м. 01-м. 03.2012 г. от м. 05.2012 - м. 02.2013 г. и м. 04.2013 г., се подкрепят от доказателствата по делото и съответстват на материалния закон. Касационните доводи за допуснати процесуални нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на доказателствата, са неоснователни.

По силата на чл. 68 във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 6, ал. 1 ЗДДС основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит по доставки на стоки е установяването на фактическото прехвърляне на материална вещ от доставчика и овластяването на получателя фактически да се разпорежда с нея като собственик. Поради това при спор за реалност на доставките на родово определени вещи, каквито са фактурираните от Принтекспрес ООД стоки, следва да се установи доставянето и получаването на стоките. В случая твърдението е за доставки от прекия доставчик на А. Т. ООД. Доставянето на стоките е установено от представените стокови разписки, чиято автентичност относно предалия стоката и достоверна дата е установена в производството по оспорването им, чрез показанията на разпитаните по делото свидетели съгласно чл. 194, ал. 1 ГПК. Писмените доказателства се подкрепят от събраните в хода на ревизията писмени обяснения от доставчика за обстоятелствата по доставяне на стоките и лицето, осъществило транспорта от гр. С. до гр. Т., както и от данните в счетоводните регистри на доставчика за налични транспортни средства, отразени по сметка 205 и отчитането на процесните фактури. Събраните по делото гласни доказателства сочат начина на транспортиране на стоките. Св. Х. Т. посочва, че лично е транспортирал и предал стоката в базата на ревизираното лице. По чл. 158, ал. 1 във връзка с чл. 57, ал. 2, т. 3 ДОПК свидетелските показания са допустими за установяване на обстоятелства, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това - в случая на превозни документи за извършен превоз за собствена сметка по смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗАвП или товарителница по чл. 51 ЗАвП.

Получаването на стоките е установено в хода на ревизията от представените счетоводни книги на А. Т. ООД за заприхождаването им по сметка 302/4 "Спомагателни материали" в месеца на фактурирането им. Последващото разходване е чрез влагането им производството и отчитането им като разход по сметка 6010 "Разходи за материали". В ревизията са представени и искания за изписване на материали за периода от 01.01.2012 до 31.12.2012 г. Тези обстоятелства са потвърдени и от заключението на съдебно - икономическата експертиза в съдебното производство в отговора на задача 3. Експертът изрично е посочил, че записванията по сметка 302/4 в счетоводството на получателя са водени със съответните аналитични партиди, с вид количество и стойност и материалите са използвани за собственото производство на ревизираното лице.

От съвкупния анализ на посочените доказателства правилно съдът е приел, че е установен факта на доставяне и получаване на стоките между страните по пряката доставка, който е достатъчен, за да се приеме, че доставките са осъществени действително. Останалите възражения на приходната администрация, които се поддържат и в касационната жалба на директора на дирекция ОДОП - В. Т. са неотносими към фактите, пораждащи настъпването на данъчно събитие и изискуемост на данъка по смисъла на чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. С. е обсъдил всички тези доводи и законосъобразно е приел, че са неотносими към условията за възникване на данъчен кредит. В решенията на Съда на ЕС по преюдициални запитвания на български съд, в производства, в които като страна е участвала и българската приходна администрация, многократно е посочено, че обстоятелства, като тези, на които се позовава касаторът, могат да бъдат основание за отказ на правото на данъчен кредит, само ако въз основа на обективни данни администрацията е установила, че получателят се позовава на правото на приспадане с измамна цел. В случая такива данни не се твърдят и не се доказват.

С оглед на изложеното, решението в частта, в която са отменени установените задължения по ЗДДС, резултат от отказ на правото на данъчен кредит по доставки на стоки от Принтекспрес ООД, следва да се остави в сила.

В частта по ЗКПО за 2012 г., решението е правилно.

С оглед признаването на правото на данъчен кредит, правилно съдът е преценил, че е налице документална обоснованост на разходите за спомагателни материали, отчетени по фактурите, издадени от Принтекспрес ООД, поради което не са налице основанията по чл. 26, т. 2 ЗКПО за увеличение на финансовия резултат за 2012 г. със сумата от 25 818.40 лева. На това основание не са налице касационни основания за отмяна на решението в частта, в която е отменен установения корпоративен данък за 2012 г. в размер на 2 581.84 лева и съответните лихви от 1092.47 лева.

В частта по ЗКПО за 2013 г., решението се обжалва само в отменителната част. В частта, в която е отхвърлена жалбата на А. Т. ООД, в това число и по отношение на определения от съда размер на корпоративния данък от 1444.20 лева и съответните лихви, решението е влязло в сила като необжалвано от дружеството.

Определеният в ревизионния акт корпоративен данък за 2013 г. в размер на 8 206.42 лева и лихви от 2 638.61 лева е резултат от увеличение на финансовия резултат на ревизираното лице на две основания:

• със сумата 6 514.70 лева на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО - разходи по фактурите, издадени от Принтекспрес ООД в данъчни периоди м. 01, м. 02 и м. 04.2013 г.

• със сумата 82064.23 лева на основание чл. 78 ЗКПО и чл. 15 и чл. 16 ЗКПО - неотчетени приходи от лихви по заеми, предоставени на свързани лица.

Първоинстанционният съд е изложил мотиви само относно приходите от лихви, като е приел, че договорите за заем, сключени от ревизираното дружество със свързани лица при уговорена лихва от 3 % представляват отклонение от данъчно облагане и е определил приходите от лихви по всички договори въз основа на лихва от 3.233 %, която съгласно заключението на СИЕ представлява пазарната лихва по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО във връзка с § 1, т. 32 от ДР на същия закон.

Настоящият състав намира за основателно възражението в касационната жалба, че съдът не е разграничил фактическите и правни основания, на които е извършено преобразуването на финансовия резултат с неотчетените приходи от лихви в общ размер от 82 064.23 лева. В мотивите си съдът е обсъждал единствено хипотезата на отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО и е определил размера на данъка съобразно пазарната лихва по всички договори. При обжалването по административен ред, решаващият орган изрично е разграничил в решението си основанията за преобразуване на финансовия резултат с приходи от лихви по договорите за заем, сключени преди 2013 г. - на основание чл. 78 ЗКПО и приходите от лихви по договорите за заем, сключени през 2013 г. при договорна лихва от 3 %, за която е прието, че се отклонява от пазарната лихва по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. В първия случай приходите от лихви са определени въз основа на уговорената в сключените договори лихва от 7 %. Това се потвърждава и от таблицата на стр. 18-28 от ревизионния доклад. В тези случаи органите по приходите не твърдят отклонение от данъчно облагане и не са приложили пазарна лихва, определена с експертно заключение. В тази връзка в касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП - В. Търново твърди, че по делото не са налице каквито и да било доказателства за промяна на така уговорената лихва по договорите с Аглика АД, А. С. ООД и А. Х. ООД, сключени преди 01.01.2013 г. - по съгласие на страните или по друг начин. Отчитането на приход от лихви по тези договори при 3 % годишна лихва е прието, че представлява нарушение на чл. 4, ал. 1 от ЗСч (отм.) и т. 8.2 от СС 18 "Приходи" и финансовият резултат е коригиран на основание чл. 78 ЗКПО - със сумата на приходите от лихви, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година, съобразно изискванията на нормативен акт. В решението на решаващия орган е посочено, че общият размер на тези приходи е 64 230.68 лева, от които ревизираното дружество е начислило общо приходи от 23 450.38 лева (16 507.13 лева по договорите с А. С. ООД и 6 943.25 лева по договорите за заем с А. Х.). По договорите, сключени през 2012 г. с Аглика АД ревизираното дружеството не е отчитало лихви през 2013 г.

По възражението за липса на доказателства за изменение на уговорената лихва от 7 %:

Видно от ревизионния доклад органите по приходите са установили датата на възстановяване/ погасяване на заемите по конкретния договор, размера и начина на погасяване - чрез плащане или чрез прихващане.

Така по отношение на задълженията от Аглика АД е установено, че всички договори за предоставен заем с А. Т. ООД на обща стойност 339275.90 лева са сключени през 2012 г. Погасени са през 2013 г. както следва: чрез плащане на 21.05.2013 г. в размер на 30 000 лева и на 14.07.2013 г. в размер на 18 000 лева и чрез прихващане с насрещни задължения по два протокола от 31.07.2013 г. в размер на 255 744 лева и съответно в размер на 35531.85 лева Преписи от тези протоколи са представени на л. 109 и л. 112, приложение IX. Не са налице доказателства за изменение на уговорената лихва от 7 %. В заключението на съдебно - икономическата експертиза е установен размер на неотчетения приход от лихви по договорите за заем с Аглика АД при 3.233 % лихва съобразно данните от таблицата в ревизионния доклад на стр. 18 - 4 657.42 лева (л. 180 от делото). Тази сума съдът е съобразил при определяне на данъка от 1 444.20 лева за 2013 г. Поради което за разликата до пълния размер на приходите от лихви по тези договори от 9 980 лева, с които е увеличен финансовия резултат на ревизираното дружество за 2013 г. или със сумата от 5 322.58 лева, неправилно съдът е приел, че е незаконосъобразно.

По договорите за заем, сключени с А. С. ООД през 2010, 2011 г. и 2012 г. в ревизионния доклад, приходът от лихви е определен въз основа на 7 % годишна лихва, съгласно уговореното между страните - общ размер 38 074.79 лева. При ревизията е установено, че задълженията по тези договори са погасени на 18.05.2013 г в размер на 330 200 лева, на 21.05.2013 г. - размер на 47 900 лева и на 15.10.2013 г. - в размер на 510 000 лева (стр. 24 от РД). По делото на л. 114, в приложение IX е представен лихвен лист за начисляване на лихви по междуфирмени заеми за 2013 г. подписан от А. С. ООД - заемател и А. Т. ООД - заемодател. Част А от този лихвен лист се отнася до "начисляване на лихви по главници преди 01.01.2013 г." като към датата на погасяването 18.05.2013 г., 21.05.2013 г. и 15.10.2013 г. е определена лихва от 3 %. На база на тези начисления, ревизираното дружество е отчело приходи от лихви по договорите с А. С. ООД, сключени преди 01.01.2013 г. в размер на 16 507.13 лева, както е приел и директорът на дирекция "ОДОП" - В. Търново в решението си. Лихвеният лист е подписан и от двете страни по договорите за заем и обективира постигнато съгласие относно размера на лихвата по главници отпреди 01.01.2013 г. - 3 %. Това са главниците по всички договори, сключени през 2010, 2011 и 2012 г., които са погасени на посочените дати. Подписаният лихвен лист относно размера на лихвата, не носи дата, но посоченият в него приход от лихви на база уговорката за 3 % лихва, е отразен в ГФО на А. Т. ООД за 2013 г., който се съставя към 31.12.2013 г.

С оглед на изложеното възражението на касатора, че съдът незаконосъобразно е отменил увеличението на финансовия резултат на основание чл. 78 ЗКПО с приходите от лихви, изчислени върху разликата над 3.233 % до 7 % уговорена годишна лихва е неоснователно относно договорите, сключени преди 01.01.2013 г. с А. С. ООД. В този случай остава увеличението на ФР определено от СИЕ при лихва от 3.233 %, тъй като в тази част решението не е обжалвано от дружеството.

По договорите за заем сключени с А. Х. ООД през 2011 г. и 2012 г. в ревизионния акт приходът от лихви е определен въз основа на уговорената годишна лихва от 7 %. По тези договори от 2011 г. е установено, че заемите от 2011 г. са погасени изцяло, а тези от 2012 г. - частично, чрез прихващане на 31.07.2013 г. (протокол от 31-07.2013 г. л. 111, приложение IX) и на 19.12.2013 г. - в размер на 40000 лева. По делото на л. 116 от приложение IX е представен лихвен лист по "заеми между А. Т. ООД и А. Х. ООД 2013 г. ", който е подписан от заемополучателя и заемодателя. В част А "Начисляване на лихви по главници преди 01.01.2013 г." е определено, че размерът на лихвата върху погасената част от заемите и върху непогасеното остатъчно салдо с контрагент А. Х. е 3 %. На това основание ревизираното дружество е отчело приход от лихви по тези договори 6 943.25 лева. След като е налице обективирано в писмена форма волеизявление и на двете страни, че размера на лихвата по главниците преди 01.01.2013 г. е 3 %, възражението на ответника, че не са налице доказателства за изменение на уговорените в договорите лихви от 7 % в предвидената от чл. 293, ал. 6 ТЗ форма, е неоснователно.

С оглед на изложеното отмяната на извършеното увеличение на финансовия резултат с приходите от лихви, определени въз основа на лихвен процент за разликата над 3.233 % до 7 % е законосъобразно.

В решението не са изложени конкретни мотиви по другото основание за преобразуване на финансовия резултат за 2013 г. - по чл. 26, т. 2 ЗКПО с разходите по фактурите, издадени от Принтекспрес ООД. При преценката за материална законосъобразност на определения от съда финансов резултат на дружеството се установява, съдът е взел предвид определения от СИЕ финансов резултат и изчисления от вещото лице размер на корпоративния данък. Съдът не е съобразил, че вещото лице е включило в увеличенията на финансовия резултат не само установения от него неотчетен приход от лихви в размер на 7 927.27 лева, но и извършеното увеличение на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО със сумата от 6 514.70 лева разходи по фактури, издадени от Принтекспрес ООД за данъчни периоди м. 01, м. 02. и м. 04.2013 г. В заключението на СИЕ (л. 179 от делото) е включено определеното в ревизионния акт увеличение от 24 657.72 лева, което е сбор от декларираното в ГДД увеличение 18 143.02 лева и непризнатия разход в размер на 6 514.70 лева.

При законосъобразно изчисление на финансовия резултат за 2013 г., се установява, че увеличението на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО е в размер на декларираното - 18 143.02 лева, а приходът от лихви е общо 13 249.85 лева (7 927.27 лева, установени от СИЕ и 5 322.58 лева, разликата до пълния размер на начислените лихви по договори с Аглика АД). Останалите параметри за формиране на данъчната основа за 2013 г. съвпадат с декларираните, установените в ревизионния акт и от СИЕ. Следвайки изчисленията в ревизионния акт се установява данъчен финансов резултат за 2013 г. на А. Т. ООД в размер на 881 109.13 лева и дължим данък 88 110.91 лева. При направени авансови вноски от 90 000 лева е налице надвнесен данък в размер на 1 889.08 лева, при деклариран надвнесен корпоративен данък в размер на 3 214.07 лева.

От изложеното следва, че крайният извод на съда за незаконосъобразност на извършеното увеличение на финансовия резултат е верен. Неоснователно е възражението на касатора за нарушение на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. В тежест на административните органи е да установяват отклонение от данъчно облагане. В конкретния случай не е установена пазарна лихва по смисъла на § 1, т. 32 ДР на ЗКПО в размер по-висок от възприетия от съда. В обжалваното решение съдът е изложил подробни мотиви защо не следва да се кредитира експертното заключение по чл. 60 ДОПК. Въпреки направеното от жалбоподателя оспорване на експертизата, в съдебното производство ответникът не е ангажирал доказателства за установяване на твърдения по-висок размер на пазарната лихва. С оглед на изложеното изводите на първоинстанционния съд за отмяна на установените приходи от лихви, при лихва над 3.233 %, следва да бъдат споделени.

Възражението на касатора, че не е ясно как е определен размера на корпоративния данък от 1 444.20 лева е неоснователно. Видно от протокола от с. з. на 05.12.2017 г. сумата е изчислена от вещото лице като разлика, между декларирания надвнесен данък по ГДД в размер на 3 214.07 лева и установеният от вещото лице надвнесен данък в размер на 1 769.87 лева (3214.07 - 1769.87 = 1444.20). Изчислението е направено по възражение на процесуалния представител на директора на дирекция ОДОП - В. Търново, юрк. Найденова във връзка с обстоятелството, надвнесеният данък от 3 214.07 лева е възстановен на дружеството с АПВ от 2014 г. Определеният от съда корпоративен данък за 2013 г. в размер на 1 444.20 лева не е обжалван, поради което законосъобразността му не е предмет на настоящото касационно производство и не следва да се обсъжда.

С оглед на изложеното решението в обжалваната част, в която е отменен ревизионния акт, се явява правилно постановено като краен резултат и като такова следва да се остави в сила.

Решението в частта за разноските е правилно постановено. Не са налице основанията по чл. 161, ал. 3 ДОПК за възлагане на съдебните разноски за първата инстанция изцяло в тежест на жалбоподателя, тъй като събраните при ревизията доказателства установяват осъществяване на доставките от Принтекспрес ООД.

При този изход на спора разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК следва да се присъдят на ответника по касация в размер на 1 500 лева платено адвокатско възнаграждение.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,