Решение № 11107 от 10.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9668/2010 г.

Решение № 11107 от 10.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9668/2010 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Мерск България Лимитид" ЕООД против решение № 1668 от 26.05.2010 г., постановено от Административния съд София-град (АССГ) по адм. д. № 2697/08 г. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 20002192 от 9.01.2008 г., издаден от ТД на НАП София-град, мълчаливо потвърден от директора на дирекция "ОУИ"-София, в частта, в която е отказан данъчен кредит в размер на 60 461,72 лв. за данъчен период м. 12.2004 г. и е начислена лихва за забава в размер на 2 950,93 лв. Със същото решение дружеството е осъдено да заплати на ответната дирекция, разноски по делото в размер на 1 718,25 лева. В касационната жалба се твърди неправилност на решението поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост- чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и отмяна на РА в обжалваната част. Ответникът в касационното производство - директорът на дирекция "ОУИ"-София не изразява становище по жалбата. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, но неоснователна. С РА, предмет на контрол пред АССГ на ревизирания субект е определено задължение за ДДС за м. 12.04 г. в размер на 7 563,40 лева и лихва върху него, изчислена към 9.01.08 г. в размер на 2 950,93 лева. Определеният данък е в резултат на непризнат данъчен кредит, на ревизирания субект в размер общо 60 461,72 лева по фактури за извършени транспортни услуги, съгласно сключени договори с местни доставчици, във връзка с изпълнение на договори за международен превоз от свое име и за сметка на "А. П. Мьолер". От така определения ДДС за периода е изваден данъчния кредит за възстановяване, деклариран от субекта с декларацията по ЗДДС за този период, в резултат на което е определена дължимата сума в размер на посочената в РА. В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество има сключен агентски договор от 1.08.1998 г. с "А. П. Мьолер", търгуващ под името "Линия Мерск", по силата на който ще действа като генерален представител в България от името и за сметка на "А. П. Мьолер" (Линия Мерск). Установено е също така, че дружеството има сключен агентски договор от 1.01.2002 г. със Сафмарин Кънтейнър Лайнс Н. В. Белгия съгласно който се явява генерален представител за територията на страната Във връзка с осъществяване на дейността си "Мерск България Лимитид"-ЕООД сключва договори за транспортни услуги, извършвани на територията на страната. По издаваните фактури от местните доставчици, за получател е посочен "Мерск България Лимитид"-ЕООД и тези услуги представляват международен транспорт по смисъла на чл. 16, т. 4 от ЗДДС (отм.), като в коносамента, придружаващ товара като превозвач не е посочено "Мерск България Лимитид"-ЕООД, а А. Мьолер. В РД е посочено, че "Мерск България Лимитид"-ЕООД действайки като агент на "Сафмарин" извършва действия от името и за сметка на последните за организиране на международен транспорт срещу възнаграждение, като в случая по силата на препращащата норма на чл. 19 от ЗДДС (отм.) намира приложение чл. 222 от Кодекса за търговско мореплаване, както и че след като по силата на чл. 16, т. 4 от ЗДДС (отм.) извършваните услуги са сделки за износ по смисъла на чл. 14, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.), за тях следва да са налице съответни доказателства, изискващи се по закон, каквито в конкретния случай, не са налице. В РД се съдържат и констатации, че издадените фактури за превоз на територията на страната са включени в дневниците за покупки на ревизираното лице с право на пълен данъчен кредит, като данъчната основа по тях не е отразена като разход по дебита на гр. 60, а е отразена като вземане от "Линия "Мерск" по дебита на сметка 491 и поради това в дневниците за продажби няма отразени и издадени насрещни фактури от ревизирания данъчен субект за извършени транспортни услуги на "Линия "Мерск", от което е направен извод, че не са извършени доставки по смисъла на чл. 83, ал. 2 от ЗДДС (отм.) като комисионер, действащ от свое име и за чужда сметка. Предвид изложените обстоятелства органът по приходите е приел, че не са изпълнени условията на чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.) и е отказал право на данъчен кредит по данъчните фактури за транспортни услуги, включени в дневника за покупките за съответния данъчен период, описани с предмет на доставката-международен транспорт. Административният съд е отхвърлил жалбата срещу РА приемайки следното: Съдът е преценил като неоснователно възражението на жалбоподателя, че в РА не се сочи правното основание за отказа на данъчен кредит. Посочено е, че РД се прилага към РА и е неразделна част от него. Прието е, че РД отговаря на изискванията на чл. 117, ал. 2 от ДОПК, в това число съдържа фактическите и правните изводи на органа по приходите. Прието е, че при издаването на РА, не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Съдът е описал подробно фактическата обстановка, установено при издаване на РА, констатациите на данъчния орган и основанията му за непризнаване на право на данъчен кредит за процесния период, възраженията на жалбоподателя, събраните доказателства в хода на делото, в това число и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по спора, като е приел, че от доказателствата по делото се установява, че жалбоподателят действа по агентийски договор за извършване на международен превоз на товари като представител на линията "Мерск", като за процесния период той е извършил множество превози от свое име и за сметка на линията Мерск в страната, част от международни превози, с което извършените от него услуги се определят като международен превоз по смисъла на разпоредбата на чл. 16, т. 4 от ЗДДС. Прието е още, че дружеството е извършило счетоводно отразяване на доставките, което е съобразено с отношенията между "Мерск България лимитид"-ЕООД и линията "Мерск", като е налице водене на дисбурсменска сметка, чрез която става разплащането по доставките и получаване на възнаграждението на жалбоподателят. Съдът е формирал извод, че процесните доставки съставляват международен транспорт на стоки по смисъла на чл. 16, т. 4 от ЗДДС (отм.) и попадат в хипотезата на износ по чл. 14, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) Посочено е, че ревизираното лице не разполага с документите, установяващи износа, посочени в чл. 13, ал. 2 от ППЗДДС (отм.), тъй като в представените по делото коносаменти, съпровождащи товара, като превозвач не е посочен ревизираният субект, а А. П. Мьолер, на който ревизираното дружество е представител в България. Съдът е приел, че след като не са налице данни за осъществен от жалбоподателя износ, следва да се прецени, доколко за процесните фактури е приложен общия режим в закона за начисляване на ДДС, респективно за ползване на данъчен кредит. Съдът е приел за законосъобразен извода на органа по приходите, че не е налице предпоставката на чл. 65, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.). Съдът е изложил мотиви също така, че не са изпълнени условията на чл. 83, ал. 2 от ЗДДС (отм.), който изисква наличието на три доставки, като в конкретния случай липсват доказателства за изпълнението на доставката по т. 2 и т. 3 на ал. 2 от чл. 83. ЗДДС Съдът е приел, че след като липсват доказателства за изпълнение на доставките по ал. 2 от чл. 83 ЗДДС (отм.), то обоснован е изводът на органа по приходите, че не е изпълнено условието по чл. 64, ал. 1, т. 5 от същия закон. Настоящият съдебен състав преценява като правилно решението на административния съд. По делото няма спор от фактическа страна, а спор за прилагане на закона. Установено е, че по силата на сключен агентски договор ревизираното дружество извършва дейност по организиране на международен транспорт срещу възнаграждение. Тази дейност на плоскостта на ЗДДС (отм.) е регламентирана в разпоредбата на чл. 83, ал. 2 от ЗДДС (отм.), според която, когато комисионер действа от свое име и за сметка на доверителя, са налице три доставки: - 1. доставка между комисионера и третото лице, 2. доставка между доверителя и комисионера по повод на прехвърлянето на вещните права върху стоката или услугата - предмет на осъществената от комисионера доставка на третото лице и 3. доставка на услуга между комисионера и доверителя. По аргумент от чл. 93, ал. 2 от ЗДДС (отм.) всяка една от тези доставки следва да се документира с първичен счетоводен документ-данъчна фактура. Данъчните фактури са и допустимите доказателствени средства за установяване изпълнението на фактическия състав, предвиден в чл. 83, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Доставката на услуга между комисионера и доверителя по т. 3 се документира с издаването на първичен счетоводен документ от комисионера с размера на комисионното възнаграждение с начислен ДДС, когато комисионерът е регистрирано лице по ЗДДС. Доставката между доверителя и комисионера по повод прехвърлянето на извършването на услугата по т. 2 се документира с издаване на данъчна фактура с данъчна основа, равна на данъчната основа на доставката по т. 1 на осн. чл. 83, ал. 2, т. 2 от ЗДДС с начислен ДДС, когато доверителят е регистрирано лице по ЗДДС. В конкретния случай не е доказано изпълнението на доставките по т. 2 и т. 3 от чл. 83, ал. 2 ЗДДС (отм.) посредством допустимите доказателствени средства - данъчни фактури. Недоказаният факт е несъществуващ факт, поради което основателно е прието от съда, че не е осъществен фактическия състав на чл. 83, ал. 2 от ЗДДС, което прави незаконосъобразно упражненото право на данъчен кредит от жалбоподателя по въпросните фактури. По изложените съображения, настоящият състав на касационната инстанция прима, че не са налице касационните основания, сочен в жалбата, поради което обжалваното решение като правилно следва да се остави в сила. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд