Решение № 16454 от 13.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5121/2011 г.

Решение № 16454 от 13.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5121/2011 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на Ибрям Салим Мехмедали с адрес: с. Голям Поровец, община Исперих, област Разград, ул. "Еделвайс" № 26, подадена чрез процесуалния му представител адв. Димитров, срещу решение № 395/18.02.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 2755/2010 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № 1000877/11.05.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, ИРМ гр. Разград, потвърден с решение № 511/21.07.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че ревизионното производство е започнало с издаването на заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/, издадена от длъжностно лице от данъчната администрация, което не е от кръга на лицата, посочени в чл. 112 от ДОПК, поради което неправилно е прието от съда, че ревизията е възложена от компетентен орган. Твърди се също така, че неправилно съдът е приел, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и законосъобразно основата за облагане с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 от ЗДДФЛ е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Неправилно в данъчната основа са включени суми, постъпили по банковата сметка на ревизираното лице от Адам Хантиридис, Антон Гаврилов Попов и Анжела Йорданова Маринова. Установено е от показанията на посочените лица, разпитани като свидетели, че те са предоставили тези пари за закупуване на орехи и тиквено семе срещу което са заплатили съответното комисионно възнаграждение. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да се присъдят направените разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП оспорва същата по съображения, изложени от процесуалния му представител юрк. Екимова в писмен отговор. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № 1000877/11.05.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, ИРМ гр. Разград, потвърден с решение № 511/21.07.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Ибрям Салим Мехмедали са определени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 6832.20 лв. и лихва 3701.42 лв.; задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ - за 2007 г. - 32733.98 лв. и лихва 8727.21 лв.; за 2008 г. - 8282.52 лв. и лихва 958.12 лв. Първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата срещу РА като неоснователна и е изложил следното в мотивите на своето решение: При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК се установява, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. РА е издаден от компетентен орган и с него са определени задължения по посочените в ЗВР материални закони и за посочените в нея данъчни периоди, поради което актът не страда от пороци, обуславящи нищожност. В хода на ревизията е установено, че през 2005 г. ревизираното лице е получило доходи от продажба на недвижимо имущество, съгласно НА № 72, том VII, рег. № 4943, дело № 645 от 2005 г., които подлежат на облагане, но не са декларирани. Освен това, с декларациите си, подадени по реда на чл. 124, ал. 3 от ДОПК, лицето декларира доходи от дейност по изкупуване на селскостопанска продукция, които също не са посочени в подадените от него ГДД съответно за 2005 г., 2007 г. и 2008 г. Изложеното дава основание да се приеме, че е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК и определяне на данъчната основа за облагане по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Между страните по делото не съществува спор относно наличното имущество, доходите на данъчния субект и направените разходи освен по отношение на постъпленията по банковата му сметка от Адам Хантиридис, Антон Гаврилов Попов и Анжела Йорданова, които органът по приходите е включил в данъчната основа за облагане. Твърдението на жалбоподателя е, че само част от тези суми, а именно посочената в декларациите по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, представлява доход от дейността му по изкупуване на орехи и тиквено семе за изброените физически лица. С цел установяване на тези негови твърдения лицата от Адам Хантиридис, Антон Гаврилов Попов и Анжела Йорданова са разпитани като свидетели. Свидетелските показания не доказват сключването и изпълнението на комисионен договор и неговите съществени елементи. Не се установява цената, на която е изкупувана селскостопанска продукция и размер на възнаграждението, посочен от ревизираното лице в подадените от него декларации в хода на ревизионното производство. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за извършени разходи, действително изкупуване на стоката от физически лица и предаването й на купувачите. Следователно, той не е провел успешно пълно и насрещно доказване, чрез което да обори фактическите констатации в РА и съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съдът ги приема за верни. Поради това, следва да се приеме, че правилно и законосъобразно органът по приходите е включил получените по банковата сметка суми като доход в данъчната основа за определяне на данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 от ЗДДФЛ. Така постановеното решение е правилно. Неоснователен е наведеният в касационната жалба довод за възлагане на ревизията от некомпетентен орган. Ревизионното производство е започнало с издаването на Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 900445/04.12.09 г. от Шьохрет Али Сали, началник отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр. Разград. На посоченото лице, изпълняващо длъжността началник отдел "Контрол" при ТД на НАП - гр. Разград, директорът на ТД на НАП - гр. Разград е възложил издаването на заповеди за възлагане на ревизии със заповед № 124/22.12.08 г. /л. 5 от папка № 1/ от данъчната преписка. Следователно, ревизията е възложена от компетентен орган по приходите в изпълнение изискването на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Първоначално определеният срок на ревизията е продължен до 04.04.2010 г. със ЗВР № 1000877/22.02.2010 г., издадена от Стефанка Димитрова Янкова, началник сектор "Ревизии " при дирекция "Контрол" на ТД на НАП - гр. Варна, на която е възложено издаването на такива заповеди със заповед № Д 12/04.01.2010 г. на и. д. директора на ТД на НАП - гр. Варна Чавдар Янков, съгласно заповед № ЗЦУ - 7/04.01.2009 г. Неоснователен е също така доводът на касатора за липсата на констатирани обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Безспорно се установява от ГДД, подадени от ревизираното лице по реда на чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. и по чл. 50 за 2007 г. и 2008 г., че същото не е декларирало доходи, подлежащи на облагане, в т. ч. и от осъществяваната дейност като ЕТ. В хода на ревизията е установено, че с НА № 72, том VII, рег. № 4943, дело № 645 от 2005 г. Ибрям Салим Мехмедали и съпругата му Айше Ариф Мехмедали са продали на Исмет Али Алиш идеални части от поземлен имот с начин на ползване дворно място, находящ се в гр. Исперих, ул. "Беласица" № 4 и застроените в имота двуетажна масивна сграда с начин на ползване жилищна сграда и едноетажна масивна сграда с начин на ползване стопански обект за сумата от 57 000 лв., като доход от продажбата на този имот не е посочен в подадената по реда на чл. 41 от ЗОДФЛ (отм.) ГДД за 2005 г. В хода на ревизията ревизираното лице е декларирало за 2005 г. доход, представляващ комисионна от продажба на орехи 3000 лв., за 2007 г. е декларирало доход, представляващ комисионна от продажба на тиквено семе и орехи - 13 300 лв. и за 2008 г. - доход, представляващ комисионна от продажба на орехи 8000 лв., които не са декларирани като подлежащи на облагане в подадените ГДД. Правилно съдът е приел за доказано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - данни за укрити приходи. Отделно от това, следва да се посочи, че при съпоставяне на приходите и разходите за 2008 г., през която е регистриран внесеният в "Строй груп - Исперих" ООД допълнителен капитал, от който лицето е декларирало, че е предоставило сума в размер на 79 475.42 лв., се установява, че разходите многократно превишават приходите, т. е. налице е посоченото в РА обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - декларираните и/или получени приходи, доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото му състояние за ревизирания период. Спорът между страните се свежда до това дали само част от постъпилите по банковата сметка на лицето суми представляват комисионно възнаграждение или всички постъпили суми представляват реализиран доход, подлежащ на облагане. През 2005 г. от Адам Атанасиос Хантиридис е получена сума в общ размер 22 987.50 лв. През 2007 г. от Анжела Йорданова Маринова са получени 40 000 лв.; от Антон Гаврилов Попов са получени 79 980 лв.; от Адам Атанасиос Хантиридис е получена сума в размер на 24 220 лв. През 2008 г. от Адам Атанасиос Хантиридис са получени 90 918 лв. По определението на чл. 286, ал. 2 от Търговския закон /ТЗ/, комисионният договор е търговска сделка, независимо от качеството на лицата, които я извършват, посочена в чл. 1, ал. 1, т. 5 от ТЗ, а според ал. 3 следва да се приеме, че тя е извършена по занятие. С комисионния договор комисионерът се задължава срещу възнаграждение по поръчка на доверителя да извърши от свое име и за негова сметка една или повече сделки /чл. 348, ал. 1 от ТЗ/. По правило договорът наистина е неформален, но при доказване важат ограниченията за свидетелските показания по чл. 164 от ГПК. Според чл. 164, ал. 1, т. 3 от ГПК, приложим в съдебното производство по ДОПК на основание § 2 от ДР на ДОПК, свидетелските показания са недопустими за доказване на договори на стойност, по-голяма от 5000 лв. Сумите, преведени от изброените лица, дори и в рамките на съответните преводи, са по-големи от 5 000 лв., поради което е недопустимо установяването на наличието на договори отношения и съществените елементи на договора чрез свидетелски показания. Според чл. 158, ал. 1 от ДОПК свидетелски показания се допускат в случаите на чл. 57, ал. 2, а именно - за доказване на достоверност или авторство на данни от технически носители или неподписани документи; за доказване на обстоятелства, за установяването на които законът изисква писмен документ, ако документът е изгубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяване на факти и обстоятелства, за които законът не изисква писмен документ; за доказване на факти и обстоятелства, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и обстоятелства. Докзването на комисионен договор на стойност над 5000 лв. не попада в изброените хипотези. Безспорно не се касае за данни от технически носители и неподписани документи. Не се касае за съставен в писмена форма договор, който е бил изгубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третите лица, нито за доказване на факти и обстоятелства, за които законът не изисква писмен документ. Не се касае и за несъставен документ, когато е имало задължение за това, доколкото законът не изисква писмена форма за валидност на този договор, а само за неговото доказване при цена над 5000 лв. От определението, съдържащо се в чл. 348, ал. 1 от ТЗ е видно, че комисионерът следва да сключи сделка с трето лице от свое име и за сметка на доверителя, при изискванията и условията, които доверителят му е наредил и той е приел, т. е. условия относно вида на стоката, количеството, качеството и нейната цена /т. нар. изпълнителна сделка/. За да се постигне целта на комисионния договор, резултатът от изпълнителната сделка трябва да бъде прехвърлен на доверителя от комисионера /чл. 355 от ТЗ/. След като приеме от комисионера резултатите от изпълнителната сделка /чл. 356, ал. 1 от ТЗ/, доверителят е длъжен да му възстанови направените от него разходи по изпълнителната сделка и да му заплати уговореното възнаграждение. В ревизионното и съдебното производство не са представени писмени доказателства, установяващи сключването на договори, цена на изкупуване на стоката от комисионера, количество и качество на изкупуваните стоки и заплащането им на съответните физически лица, цена на придобиването й от доверителя, количество и качество, предаване и приемане на стоките от комисионера на доверителите, направени от комисионера разходи по изпълнителната сделка, възстановяване на същите от доверителите и определяне на комисионното възнаграждение. За транспортирането на стоките не се представят транспортни документи. Следователно, ревизираното лице и жалбоподател в съдебното производство не е доказало твърденията си, че получените суми по банковата му сметка са му преведени от посочените лица за закупуване на селскостопанска продукция за тяхна сметка и че от тях той е получил само една част, представляваща комисионно възнаграждение. Доколкото не се представят доказателства, установяващи характера на този доход, правилно същият е включен в данъчната основа за облагане, формирана по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК и при отчитане на данните за движението и остатъците по бонковата сметка на лицето /т. 3/. Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че изброените по-горе факти и обстоятелства не се установяват дори от свидетелските показания. С оглед на изложеното, настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, намира обжалваното съдебно решение на АС - гр. Варна за правилно и законосъобразно. Фактическата обстановка е правилно установена на базата на събраните по делото доказателства, които съдът подробно е обсъдил. След преценка на относимите към спора фактите и обстоятелствата, съдът е направил законосъобразни правни изводи в съответствие с материалноправните норми. Поради това и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК решението следва да бъде оставено в сила. Ответникът в касационното производство не е представляван от юрисконсулт и не е заявил претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение