Решение № 8437 от 4.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 10718/2020 г.

Решение № 8437 от 4.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 10718/2020 г., VIII о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и следващи от Административно-процесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано по касационна жалба на "ВИМП-ВИК"ЕООД, с [ЕИК] със седалище и адрес на управления в гр. Благоевград, [улица], представлявано от Д. Марков, чрез адв. С. Димитров, против решение № 893 от 25.06.2020 г. на Административен съд Благоевград по адм. д. № 1190 по описа за 2019 г., с което е отхвърлена жалбата на касатора против Ревизионен акт (РА) № Р-22000118006847-091-001/14.05.2019 г., потвърден с Решение № 1386/14.08.2019 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"(Д"ОДОП") София при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП), с който е ангажирана отговорността на дружеството-жалбоподател по чл. 177 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) по доставките, документирани с 55 броя фактури, издадени от "Омега Трейд" ЕООД, за периодите от м. 10. 2017 г. до м. 09. 2018 г., за невнесен от доставчика ДДС в общ размер на 80 749. 99 лева и лихви за забава в общ размер на 7 689. 24 лева.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при всички пороци по чл. 209, т. 3 АПК. Необосновано съдът приел, че са доказани предпоставките на фактическия състав на отговорност по чл. 177 ЗДДС:

• Обстоятелството, че доставчикът "Омега Трейд"ЕООД е упълномощил управителя на дружеството-жалбоподател г-н Д. Марков да го представлява, включително и пред банки, не обосновава извода, че ревизираното дружество е знаело или не е можело да не знае, че приспаднатия от него данък няма да бъде внесен от доставчика. Въпросното пълномощно не е търговско пълномощно по чл. 26 от Търговския закон; въз основа на него г-н Марков не е извършвал никакви фактически и правни действия от името на "Омега Трейд"ЕООД; г-н Марков не е бил единствен пълномощник на "Омега Трейд" ЕООД за процесните периоди и не е бил наясно с икономическото положение на упълномощителя; пълномощното не създава задължения за пълномощника.

• Необосновано приходните органи и съдът приели, че адресът за кореспонденция на "Омега Трейд" ЕООД и на ревизираното дружество е един и същ - цитираните в решението на директора на ДОДОП протоколи за проверки на "Омега Трейд" ЕООД, извършени на адреса на управление на РЛ не са представени, а други доказателства за посочения факт не са събрани.

• Подаването на справки-декларации по ЗДДС от РЛ и от "Омега Трейд" ЕООД от един и същи IP адрес е нормална търговска практика, след като двете дружества се обслужват от една и съща счетоводна кантора и въпросният адрес е неин.

• Без правно значение е обстоятелството, че управителят на "Омега Трейд" ЕООД е изтърпявал наказание "лишаване от свобода" през по-голяма част от процесните данъчни периоди.

• Обратно на приетото от приходните органи, РЛ купувач е платил на доставчика цената по фактурите с ДДС, което даже било признато от първоинстанционния съд. Без значение е, че доказаните плащания не могат да се свържат с процесните фактури, по които е приспаднат ДДС от получателя и не е внесен от доставчика.

Според касатора, в нарушение на принципите на правна сигурност и пропорционалност, без приходните органи да са доказали данъчна злоупотреба са ангажирали отговорността по чл. 177 ЗДДС на РЛ.

Иска се отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което бъде отменен РА, както и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба - ДДОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Арнаудова, оспорва жалбата. Иска оставяне в сила на съдебното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима като подадена от легитимирана страна в преклузивния срок по чл. 211 АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното:

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София-град е цитираният по-горе РА, с който е ангажирана отговорността на дружеството-жалбоподател по чл. 177 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) по доставките, документирани с 55 броя фактури, издадени от "Омега Трейд" ЕООД, за периодите от м. 10. 2017 г. до м. 09. 2018 г., за невнесен от доставчика ДДС в общ размер на 80 749. 99 лева и лихви за забава в общ размер на 7 689. 24 лева.

Систематичното място на чл. 177 ЗДДС в глава XXV от ЗДДС, озаглавена "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами". Установеният с разпоредбата институт е средство за преодоляване на злоупотреби с ДДС чрез създаване на отговорност на лица, различни от платците на данъка. Отговорността е на получателя по облагаемата доставка. Фактическият й състав включва обективни елементи (чл. 177, ал. 1 ЗДДС): дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвени с дължимия и невнесен данък, както и субективен елемент (чл. 177, ал. 2 ЗДДС) – съществуващо или дължимо знание на лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Знанието се предполага при кумулативното осъществяване на предпоставките на чл. 177, ал. 3, т. т. 1 и 2 ЗДДС – дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за периода от които и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стоки или услуга (което в случая не е спорно) и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната.

От фактическа страна съдът е приел, че РЛ за процесните данъчни периоди е приспаднало данъчен кредит по 55 бр. фактури, издадени от посочения доставчик като доставчикът не е внесъл начисления ДДС по фактурите. Установено е, че срещу доставчика са предприети всички разумни действия за събиране на задължението, които са останали без резултат. Тези обстоятелства не са били спорни. Спорен е бил субективният елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 177, ал. 1 и 2 ЗДДС. Съдът е приел, че получателят по доставките не е можел да не знае, че начисленият ДДС няма да бъде внесен, защото: управителят и законен представител на дружеството получател в процесните периоди е бил пълномощник на дружеството доставчик като в по-голямата част от ревизираните периоди управителят на доставчика е бил в обективна невъзможност да управлява дружеството поради изтърпяване на наказание лишаване от свобода; справките – декларации на двете дружества по ЗДДС са подавани от едно и също лице от един и същ IP адрес чрез една и съща фирма за счетоводно обслужване; декларираният от доставчика адрес за кореспонденция с НАП съвпада с адреса на управление на получателя; не е доказано плащане по конкретните фактури от страна на получателя (установено с неоспорено експертно заключение), макар да е доказано плащане по банков път и в брой от получателя на доставчика в размер близък до размера на общата данъчна основа с ДДС по процесните доставки и наличието на плащане да не е част от фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС.

От правна страна, при това, съдът е приел, че са обосновани констатациите на ревизионния акт за наличие на всички елементи от фактическия състав на чл. 177, ал. 1 и 2 ЗДДС по отношение на ревизираното дружество.

Решението е правилно.

Обратно на поддържаното в касационната жалба, фактът на упълномощаването на г-н Д. Марков - управител на ревизираното дружество да представлява в ревизираните периоди дружеството – доставчик, включително и пред търговски банки, обосновава направения от съда фактически извод за дължимо знание на получателя по доставките, че начисленият ДДС няма да бъде внесен, както е приел и първоинстанционният съд. Без правно значение е обстоятелството, че не става дума за търговско пълномощно по чл. 26 от Търговския закон (ТЗ). Принципната разлика между пълномощното по чл. 26 от ТЗ и процесното (л. 114-115 от делото на АС) е, че при първото упълномощеният извършва посочените в пълномощното действия срещу възнаграждение като отношенията между търговеца и пълномощника се уреждат с договор (чл. 27 от ТЗ). Дали упълномощеният е натоварен да извършва фактически и правни действия срещу заплащане от името на представляваното дружество няма отношение към представителната му власт, тя е една и съща и в двата случая, с ограниченията за търговското пълномощно по ТЗ. От съдържанието на процесното пълномощно, което първоинстанционният съд е анализирал конкретно, е видно, че то дава представителна власт на г-н Марков пред всички държавни органи, включително органите на НАП, с правомощия да подава, подписва и получава всички необходими документи и книжа, както и да се разпорежда с банковите сметки на представляваното дружество, за което упълномощеният е представил и спесимени от подписа си пред търговски банки. Твърдението в касационната жалба, че въпреки дадената му представителна власт той не е знаел нищо за икономическото състояние на представляваното дружество и не е извършвал никакви действия от името и за сметка на дружеството логически подкрепя извод, че с бездействието си като пълномощник да погаси процесния дълг пълномощникът лично е допринесъл задължението да не бъде внесено. При това, без значение е обстоятелството, че той не е единствен пълномощник за процесните периоди.

Неоснователно е касационното оплакване, че не е доказан фактът за един и същ адрес за кореспонденция на дружествата доставчик и получател. В представения на стр. 107 от делото на АС и част от ревизионната преписка Протокол № 1269196 от 21.01.2019 г. за присъединяване на доказателства по реда на чл. 37 ДОПК относно "Омега трейд"ЕООД е удостоверено, че след прехвърлянето на дружеството доставчик на 06.01.2016 г. на новия собственик Г. Николов, за извършване на дейността е деклариран нает офис на адрес гр. Благоевград, [улица], който е и адрес на управление на ревизираното дружество.

Действително, подаването на справки-декларации по ЗДДС от различни търговски дружества от един и същи IP адрес е нормална търговска практика, след като дружествата се обслужват от една и съща счетоводна кантора и въпросният адрес е неин, но в случая това обстоятелство не е било решаващо за направените фактически изводи относно наличието на субективния елемент на обсъжданата отговорност, а е взето предвид само при съвкупната преценка на всички доказателства.

Логически не е обоснован касационният довод, че е без правно значение обстоятелството, че управителят на "Омега Трейд"ЕООД Г. Николов е изтърпявал наказание "лишаване от свобода" през по-голяма част от процесните данъчни периоди. Този безспорен факт обосновава извода, че през по-голямата част от ревизираните периоди упълномощените от този управител физически лица, между които е управителят на ревизираното дружество, единствено са били в състояние фактически да извършат действия за погасяване на задълженията на дружеството-доставчик по ЗДДС, между които е процесният дълг, за събирането на който е ангажирана отговорността на трето лице.

Настоящият състав на касационната инстанция не споделя касационния довод, че е без значение, че доказаните плащания между получателя и доставчика по фактурите не могат да се свържат с процесните фактури, по които е приспаднат ДДС от получателя и не е внесен от доставчика. Наистина, както е приел първоинстанционният съд, плащането по фактурите или по-скоро неговата липса не е част от фактическия състав на обсъжданата отговорност, но по този въпрос има дълготрайна и непротиворечива практика на Върховния административен съд, съгласно която макар разплащането по доставката да не е елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 177 ЗДДС, то на общо основание е обективен факт, признат и от съдебната практика, като относим към преценката на субективната категория "знание" за невнасяне на данъка. След не е доказано купувачът да е платил на доставчика размера на начисления ДДС по процесните сделки, той не би могъл да има разумно очакване, че доставчикът би могъл да изпълни задължението си за внасяне на начисления ДДС по сделките в републиканския бюджет. В този смисъл Решение № 15528 от 14.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7528/2019 г., I отд, Решение № 6266 от 15.05.2018 г. по адм. д. № 4336/2018 г., I отд, Решение № 7989 от 11.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13626/2013 г., VIII отд. и др.

В крайна сметка, на базата на съвкупната преценка на събраните доказателства по делото първоинстанционният съд е направил обосновани фактически и правни изводи, че действителните отношенията между двете търговски дружества сочат, че тези отношения надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка и тези обстоятелства обосновават наличието на субективния елемент от хипотезата на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС.

При този изход на процеса касационният жалбоподател следва да заплати на ответника по касационната жалба 3 458 лв. юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение