Решение № 722 от 21.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5845/2013 г.

Решение № 722 от 21.01.2014 г. на ВАС по адм. д. № 5845/2013 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производство по чл. 208 и сл. от АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Евгени Иванов Соколовски от гр. София, против Решение № 1743 от 13.03.2013 г. на Административен съд София -град по адм. д. № 9532 по описа за 2012 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № 101100795 от 31.03.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1060/23.06.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Централно управление на НАП и е осъден да заплати в полза на бюджета на ответника - директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" юрисконсултско възнаграждение за две инстанции на основание чл. 226, ал. 3 от АПК в размер на 2100 (две хиляди и сто) лева. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяната му, като евентуално се претендира незаконосъобразност при определяне на данъчните задължения. Решението се обжалва и в частта за разноските. Претендира разноски. Ответникът по касационната жалба директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" при ЦУ на НАП - София чрез процесуалния си представител, юрк. Бонев, в съдебно заседание изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, а по съществото й съдът съобрази следното: Ревизираното лице Евгени Иванов Соколовски е регистриран по ЗДДС на 4.11.2010 г. от орган по приходите, въз основа на извършена проверка на декларираните данни по ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за отчетните 2008 г. и 2009 г. Органът по приходите е констатирал, че проверяваното лице е достигнало облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС на 31.12.2009 г., но не е подало заявление за регистрация в 14-дневен срок, т. е. до 14.01.2010 г. Съставен е акт за установяване на административно нарушение № 0176796/4.11.2010 г. От органа по приходите е извършен анализ на представените документи и е прието, че лицето е формирало облагаем оборот за регистрация по ЗДДС в размер на 55 100,00 лв. за периода 1.01.2008 г. до 30.11.2008 г., като данните са взети от сключените договори. Предвид горното обхватът на ревизията е разширен с периодите от 15.12.2008 г. до 30.11.2010 г. В ревизионно производство е констатирано, че лицето за отделните данъчни периоди: от м. 02.2009 до м. 08.2009 г.; от м. 10.2009 г. до м. 12.2009 г.; м. 02. 2010 г. и от. м. 04. 2010 г. до м. 07. 2010 г., реализира облагаем оборот по смисъла на ЗДДС, като са извършвани дейности по извънтрудови правоотношения, въз основа на сключени договори за услуги на дружества - възложители, посочени в РА. Извършваната от лицето дейност попада в хипотезата на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС. Налице са извършени облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и реализираните доходи са облагаеми с ДДС. В резултат на това за отделните данъчни периоди органът по приходите е формирал данъчната основа за облагане по реда на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС и е начислил данък в размер на 20 на сто. При спазване на разпоредбите на ЗДДС е установен дължимия ДДС в размер на 26 345,05 лв. за ревизираните периоди: от м. 02.2009 до м. 08.2009 г.; от м. 10.2009 г. до м. 12.2009 г.; м. 02.2010 г. и от. м. 04.2010 г. до м. 07. 2010 г. При обжалване на РА, АССГ с решение № 5120/14.11.2011 г. е обявил нищожността на РА, тъй като е издаден от некомпетентен орган. С решение № 11951/28.09.2012 г. на ВАС, това решение е отменено и делото е върнато на АССГ за разглеждането му по същество. При повторното разглеждане на спора АССГ, с обжалваното пред настоящата инстанция решение, е приел, че доводите на касатора са неоснователни, а органът по приходите правилно е установил задължения за ДДС на основание чл. 102, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, поради което е отхвърлил жалбата на Соколовски. Касационната жалба е частично основателна. Предмет на оспорване пред административния съд е бил посоченият РА, с който за данъчни периоди от м. 02.2009 до м. 08.2009 г.; от м. 10.2009 г. до м. 12.2009 г.; м. 02.2010 г. и от. м. 04.2010 г. до м. 07. 2010 г. е установен дължим ДДС в размер на 26 345,05 лв. и са определени съответните лихви. Процесната сума на начислен ДДС на осн. чл. 102, ал. 3, т. 1 ЗДДС е формирана при облагането на неполучени суми по граждански договори, които ревизираното лице е декларирало в ГДД. Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Член 102 от ЗДДС (в приложимата редакция - ДВ, бр. 63 от 2006 г., в сила от 1.01.2007 г) предвижда, че когато орган по приходите установи, че лице не е изпълнило в срок задължението си за подаване на заявление за регистрация, той го регистрира с издаване на акт за регистрация, ако условията за регистрация са налице, а съгласно ал. 3, т. 1 (редакция ДВ, бр. 63 от 2006 г., в сила от 1.01.2007 г.) За определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която е регистрирано от органа по приходите. Административният съд неправилно е приел, че ревизиращите органи са определили правилно периода, за който са определени данъчните задължения на лицето, въпреки че няколкократно е посочил, че органът по приходите е констатирал, че лицето е достигнал облагаем оборот за задължителна регистрация по ЗДДС на 31.12.2009 г. и е следвало да подаде заявление за регистрация до 14.01.2010 г. Тази дата е установена при издаването на наказателно постановление № 2200-1194/17.11.2010 г. и АУАН№ 2200-1194 сер. АА № 0176796/4.11.2010 г. като дата, до която лицето е следвало да подаде заявление за регистрация и респективно от тази дата следва да му бъдат определяни данъчни задължения за ДДС. Органите по приходите неправилно са определили друг срок, поради което незаконосъобразно са начислили ДДС за периодите от 15.12.2008 г. до 14.01.2010 г. Поради изложеното решението на АССГ следва да бъде отменено в тази част, както и РА. Относно останалите периоди, органът по приходите незаконосъобразно е изчислил размерът на дължимия ДДС. Както е посочено в мотивите на РА, данъчната основа е определена на база на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон - чл. 26, ал. 2 от ЗДДС (в приложимата редакция - ДВ, бр. 113 от 2007 г.). Като е приел за данъчна основа получените по договорите суми, органът я е умножил по данъчната ставка (чл. 67, ал. 1 от ЗДДС), която съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е 20% и така е получил размера на дължимия данък за съответните периоди. При така изчисления размер на данъка органът по приходите не е съобразил разпоредбата на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. В този смисъл е и тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, и по-конкретно членове 73 и 78 от нея, дадено в решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) по съединени дела С-249/12 и С/250/12, съгласно което, когато цената на стока е определена от страните, без изобщо да се споменава данъкът върху добавената стойност, и лицето Ч платец на дължимия за обложената сделка данък върху добавената стойност, е доставчикът на тази стока, уговорената цена, в случай че доставчикът няма възможност да получи от клиента изисквания от данъчната администрация данък върху добавената стойност, трябва да се счита за цена с вече включен данък върху добавената стойност. В т. 34 от посоченото решение СЕС посочва, че тази норма трябва да се прилага в съответствие с основния принцип на посочената директива Ч че целта на системата на ДДС е да се обложи единствено крайният потребител (вж. по-конкретно Решение по дело Elida Gibbs, посочено по-горе, точка 19 и Определение от 9 декември 2011 г. по дело Connoisseur Belgium, C-69/11, точка 21). Освен това една от основните характерни особености на ДДС се състои в това, че този данък е точно пропорционален на цената на съответните стоки и услуги. Това означава, че пропорционално приносът на всички доставчици за внасянето на ДДС е един и същ спрямо общия размер на сумите, получени за продадените стоки. При положение, че не съществува възможност за доставчиците да получат от клиентите поискания впоследствие от данъчната администрация ДДС, договорената цена трябва да се счита за цена с вече включен ДДС. Решенията на СЕС, постановени по преюдициални запитвания на национални юрисдикции на държави - членки на Европейския съюз, са задължителни за всички първоинстанционни и касационни съдебни производства по сходни казуси, поради което посоченото решение следва да бъде съобразено и от настоящата касационна инстанция и да бъде изоставена практиката на ВАС в обратния смисъл. В настоящия случай от съдържанието на договорите и останалите доказателства - сметки за изплатени суми, фактури, служебни бележки и др. - е видно, че при договаряне на услугите, които е извършвало ревизираното лице, заплащането е уговорено, без да се посочва, че данъкът се дължи отделно. Поради това органът по приходите е следвало да приложи чл. 67, ал. 2 от ЗДДС и да изчисли размера на задълженията като използва формулата в чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС приложима, в случаите когато данъкът се приема за включен в обявената или договорената цена. При използването на тази формула задължението за ДДС за периода 14.01.2010 до регистрацията на лицето 4.11.2010 г., би следвало да е общо в размер на 9337,50 лева, а не 11205,05 лева, както е изчислил органът в РА. Поради изложеното решението в тази част следва да се отмени, както и РА за частта, в която на Евгени Соколовски е определено задължение за ДДС над 9337,50 лева. С оглед изхода на делото и направеното от касатора искане за присъждане на разноски и молбата за изменение на решението в частта за разноските, следва да бъде намалено присъденото от АССГ юрисконсултско възнаграждение. Неправилно АССГ е присъдил двоен размер на определеното възнаграждение съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК във връзка чл. 8 вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и с оглед изхода на спора, присъденото юрисконсултско възнаграждение следва да се намали до сумата 647 лева. При представените доказателства за размера на направените от касатора разноски и уважената част от жалбата следва да му се присъдят разноски в размер на 788.61 лева. Водим от горното и на осн. чл. 227, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение