Решение № 4893 от 30.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7594/2014 г.

Решение № 4893 от 30.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7594/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. София срещу решение № 2297 от 7.04.2014 г. на Административен съд София-град по адм. д. № 11609/2013 г. С решението e обявена нищожността на ревизионен акт /РА/ № 2000902044/21.08.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение № 1793 от 21.10.2013 г. Касаторът - директорът на дирекция "ОДОП" София оспорва изцяло решението, като изтъква всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - съществени процесуални нарушения, необоснованост и нарушения на материалния закон. Съдът не основал решението си върху приетите от него за установени обстоятелства и върху закона, неправилно определил правните и доказателствено релевантни за решаване на спора факти, игнорирал обективни факти и доказателства за тях, на които се основава РА. Моли решението да бъде отменено и претендира разноски за двете инстанции. Ответникът по касация "Киров Хай-Енд" ООД чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба. Твърди, че не са налице посочените касационни основания. Претендира разноски. Заключението на представителя на Върховна административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, прие за установено следното: Първоинстанционният съд е установил, че ревизионното производство е започнало със заповед /ЗВР/ № 902044/20.03.2009 г., издадена от Началник на сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП, гр. София, с която е възложено извършването на ревизия на "Киров Хай-Енд" ООД за определяне на задълженията на дружеството по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчни периоди от 20.11.2008 г. до 28.02.2009 г. Ревизионното производство е приключило с РА № 2000902044/21.08.2009 г., на главен инспектор по приходите при ТД на НАП, гр. София, упълномощен със Заповед К-902044/13.07.2009 г., подписана от органа, възложил извършването на ревизията. РА не е оспорен в срока по чл. 152 от ДОПК, поради което е влязъл в сила. С Решение № 1793/21.10.2013 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП, София-град е оставено без уважение искането на ревизираното лице за обявяване нищожността на РА. Според съда, в оспорения ревизионен акт е прието, че за определен брой вътреобщностни придобивания /ВОП/, осъществени в рамките на извършваната от ревизираното лице дейност, то не е начислило ДДС. Поради това с оспорения РА са установени допълнителни публични задължения, а правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл. 70, ал. 4 от ЗДДС. АССГ приема, че ревизията е възложена от компетентен по смисъла на чл. 112 от ДОПК орган, оправомощен със заповед № РД-01-131 от 22.03.2007 г. на Директора на ТД на НАП, София. РА е издаден на основание чл. 119 ДОПК от орган по приходите, упълномощен със заповед, подписана от органа, възложил извършването на ревизията. Спазено е изискването за писмена форма и мотивиране на акта. Съдът обаче е счел, че установените задължения са възникнали извън времевия обхват на ревизията - 20.11.2008 г. до 28.02.2009 г., съгласно ЗВР. Определените с РА публични задължения по ЗДДС са за данъчните периоди м. 08, м. 09 и м. 10.2008 г. т. е. за период извън ревизирания. Поради това АССГ приема, че органите по приходите не са имали компетентност да преценяват и определят задължения за ДДС за периода 1.08.2008 г. - 31.10.2008 г., а липсата на компетентност води до нищожност на РА. Решението е неправилно. Налице са твърдяните от касатора основания за отмяна на първоинстанционното решение - съществено нарушение на процесуалните правила, довело съответно до неправилно приложение на материалния закон, като в тази част касационната инстанция извършва и служебна проверка. Решението е постановено единствено въз основа на ревизионния доклад и ревизионния акт. Не са събрани процесните фактури, нито доказателства за датата на настъпване на данъчното събитие, което е от съществено значение за разрешаване на спора. Безспорно ревизираното лице не е изпълнило задължението си за регистрация, възникнало на 6.10.2008 г., като за периода от тази дата до началния период на ревизията, който съвпада и с датата на регистрация - 20.11.2008 г., на дружеството са издадени фактури на обща стойност 594 984,15 лв. Ревизиращите органи са установили, че данъкът, подлежащ на начисляване е в размер на 118996, 83 лв и че по отношение на правото на приспадане следва да се приложи чл. 70, ал. 4 ЗДДС. Действително всички посочени фактури са издадени извън периода на ревизията. Това обаче само по себе си не означава, че определените задължения по тях са извън ревизирания период. Разпоредбата на чл. 113, ал. 1, т. 4 ДОПК посочва периода, за който следва да се определят данъчните задължения. Съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС, данъкът е дължим от регистрираното лице за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем. За документиране на вътреобщностното придобиване /ВОП/ се изисква издаване на протоколи, съгласно чл. 117, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Не е спорно, че такива не са били издадени. Следователно, приложима е втората хипотеза на чл. 68, ал. 2 ЗДДС - данъкът се дължи за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем. Разпоредбата на чл. 63, ал. 1 ЗДДС предвижда, че данъчното събитие при вътреобщностно придобиване възниква на датата, на която би възникнало данъчното събитие при доставка на територията на страната. В общия случай това е датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или датата, на която стоката по чл. 6, ал. 2 ЗДДС е фактически предоставена. Няма основание да се смята, че този момент задължително съвпада с датата на издаване на фактурата за доставката при ВОП. С оглед приложимата хипотеза на чл. 68, ал. 2 ЗДДС, в конкретния случай е важно да се установи кога данъкът е станал изискуем, защото той ще се дължи именно за този данъчен период, в който е настъпила изискуемостта. Съгласно чл. 63, ал. 3 ЗДДС, данъкът при ВОП става изискуем на 15-ия ден на месеца, следващ месеца, през който е възникнало данъчното събитие съгласно ал. 1 и 2. Разпоредбата на чл. 63, ал. 4 ЗДДС въвежда изключение от това правило, само за случаите, в които за доставката е издадена фактура след датата на данъчното събитие, но преди 15-ия ден от месеца, следващ месеца, през който е настъпило данъчното събитие. От тези текстове следва, че при ВОП настъпването на изискуемостта на данъка зависи от датата на възникване на данъчното събитие. Въз основа на последното се определя и коя от хипотезите на чл. 63, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС е налице. Тъй като материалите от ревизионното производство не са приложени, липсват доказателства кога е настъпило данъчното събитие и кога става изискуем данъка. Прегледът на различни възможни хипотези показва, че той може да е станал изискуем и след 20.11.2008 г., в зависимост от датата на данъчното събитие, още повече, че част от фактурите също са издадени през месец ноември 2008 г. По делото не са приложени фактури за доставките, нито доказателства кога са осъществени доставките, а те са от значение, за да се прецени дали задължението е възникнало в рамките на ревизирания период или преди това. Действително органите по приходите изобщо не са съобразили посочените обстоятелства, като са приели без излагане на мотиви, че данъкът е дължим за периода 20-30.11.2008 г. Административният съд обаче е такъв по същество и е следвало да укаже събирането на необходимите доказателства за правилното приложение на материалния закон. В случай, че необходимите доказателства - договори, приемо-предавателни протоколи и други доказателства за прехвърляне на собствеността, респективно за осъществяване на доставката не се намират по преписката, на страните следва да бъдат дадени указания по тежестта на доказване. Тя ще се носи от ревизираното лице само в случай, че от представяне на допълнителните доказателства за момента на настъпване на данъчното събитие за него ще възникнат положителни факти, т. е. само в случай, че от тези доказателства следва изискуемост на данъка за период, предхождащ ревизионния. Независимо от указанията по тежестта на доказване и при евентуално бездействие на страните, за съда остава задължението за служебно назначаване на експертиза, която да провери какви първични счетоводни документи се съдържат в счетоводството на ревизираното лице и какви записвания са направени във връзка с тях. По изложените съображения касационната жалба е основателна. Обжалваното решение следва да бъде отменено и върнато на друг състав на Административен съд София-град за разглеждане, при спазване на дадените указания по чл. 224 АПК. Разноски пред тази инстанция следва да бъдат присъдени по реда на чл. 226, ал. 3 АПК. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение