Решение № 10913 от 18.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12978/2012 г.

Решение № 10913 от 18.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12978/2012 г., I о., докладчик съдията Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1991 от 24.08.2012 г., постановено по адм. д. № 1340/12 г. Административен съд - гр. Пловдив, второ отделение, десети състав, е отхвърлил като неоснователна жалбата на "Атоменергоремонт - Гълъбово" - ЕООД - гр. Гълъбово, обл. Стара Загора, против РА № 240800362/13.08.2008 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърден с решение № 756/17.10.2008 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, с който акт на дружеството е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 224 450,20 лв. и лихви за забава в размер на 56 481,89 лв. С решението съдът е осъдил "Атоменергоремонт - Гълъбово" - ЕООД - да заплати на Д "ОУИ" - гр. Пловдив сумата 6 068,64 лв. юрисконсулско възнаграждение. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от "Атоменергоремонт - Гълъбово" - ЕООД, представлявано от управителя Николай Крумов Петков чрез пълномощника му адв. Георги Костолов. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - гр. Пловдив е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с което да отмени обжалвания РА. Претендира заплащане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив чрез своя процесуален представител взема становище, че подадената касационна жалба е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Административен съд - гр. Пловдив е отхвърлил като неоснователна жалбата на "Атоменергоремонт - Гълъбово" - ЕООД - гр. Гълъбово, обл. Стара Загора, против РА № 240800362/13.08.2008 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Стара Загора, потвърден с решение № 756/17.10.2008 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, с който акт на дружеството е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 224 450,20 лв. и лихви за забава в размер на 56 481,89 лв. Изложени са мотиви, че всички актове в хода на ревизията са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, както и е посочено, че с ревизионния акт е отказано право на данъчен кредит в размер на 227 065 лв. за данъчни периоди м. 09/2005г, м. 07/2006 г., м. 11/2006 г.; м. 12/2006 г. по фактури, издадени от "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" /ИМЕИ/ - ЕООД - гр. София. В мотивите на решението са описани доказателства, събрани в хода на ревизията, извършените насрещни проверки на доставчика и неговите доставчици, писмените доказателства, представени с молбата за отмяна, уважена от Върховния административен съд по адм. д. № 9265/2011 г. След това - стр. 5 от решението, л. 24 от делото, административният съд е посочил основанието за непризнаване на право на данъчен кредит - наличие на хипотеза по чл. 65, ал. 4, т. 1, 2 и 3 от ЗДДС (отм.) и защо приема, че тази констатация е правилна и обоснована. Изложени са мотиви по отношение на всяка една от фактурите и с оглед основанието за отказа - обсъдени са обстоятелствата, свързани с предходните доставчици, размерът на отказания данъчен кредит при условията на чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.). Решаващият съд е счел за неоснователно твърдението на жалбоподателя за приложимостта на нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), като е посочил, че данъкът е бил заплатен по ДДС сметка само по една от фактурите и то извън края на данъчния период, в който е упражнено правото на данъчен кредит, а за останалите фактури данъкът е заплатен след отмяната на нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) и премахването на т.н. ДДС сметки. На отделен ред съдът се е занимал и с т.н. "нови доказателства", които са дали основания за отмяната на първоначалното влязло в сила решение. Посочено е, че с тези доказателства се цели да се докаже реалност на доставката между прекия доставчик и жалбоподателя, но данъчният кредит в случая не е отказан в размера и по фактурите, издадения от прекия доставчик, а е отказан до размера и фактурите, издадени от предходните доставчици "Еврофинансинг" - ЕООД, "М Г Корпорейшън" - ЕООД и "М Консулт 2004". ЕООД, поради което новопредставените документи се явяват неотносими към констатациите на ревизиращите и правното основание, на което е отказано правото на данъчен кредит. Отбелязано е и това, че според съда въпросните доказателства очевидно са новосъздадени, тъй като не са били представени в хода на ревизията и не може да се приеме, че са били налични към оня момент. Най-накрая в решението са направени генералните изводи на съда, изразяващи се в това, че разпоредбата на чл. 65, ал. 4 от ЗДДС (отм.) е специална и намира приложение винаги, когато са налице предвидените в нея предпоставки, независимо от наличието на предпоставки за признаване на право на данъчен кредит по чл. 64 от ЗДДС (отм.) и че при нормата на чл. 65, ал. 4 посочените обстоятелства се проверяват при всички доставчици по веригата, а не само за прекия доставчик. Прието е още, че в случая не може да намери приложение нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), тъй като тя изисква заплащане на данъка по ДДС - сметка, което в случая не е изпълнено. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно. Основните оплаквания, развити в касационната жалба са за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост. Правят се оплаквания, че от страна на органа по приходите, съответно от административния съд, неправилно е отказано да бъде приложена разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), след като по делото са ангажирани доказателства, че дължимият данък е бил заплатен от доставчика. На отделен ред са развити оплаквания, свързани с реалност на доставката. Направените оплаквания са неоснователни. По делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е възприета от страна на административния съд. В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в размер общо на 227 065 лв. за данъчни периоди м. 09/2005г, м. 07/2006 г., м. 11/2006 г.; м. 12/2006 г. по фактури, издадени от "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" /ИМЕИ/ - ЕООД - гр. София. Предвид установените обстоятелства при извършените насрещни проверки по време на ревизията, правото на данъчен кредит е отказано на база на различни хипотези на чл. 65, ал. 4 от ЗДДС (отм.): - за данъчен период 07/2006 г. на т. 1 и т. 2, тъй като предходния доставчик "Еврофинансинг" - ЕООД е с прекратена регистрация преди датата на доставката и за м. 07/2006 г. не е подавал справка декларация, като при условията на чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.) данъкът е отказан в размер на 46 220 лв.; за данъчни периоди м. 11/2006 г. и м. 12/2006 г. данъкът е отказан на осн. т. 2 в размер съответно на 78 790 лв. и 89210 лв., т.к. предходният доставчик "М - Г Корпорейшън" - ЕООД не отразил фактури № 737/13.11.2006 г. и 646/23.12.2006 г. в дневника за продажби и в справката-декларация по ЗДДС; на основание т. 2 в размер на 10 230,20 лв. за данъчен период м. 09/2005 г., тъй като предходния доставчик "М Консулт 2004" - ЕООД не отразил фактура № 438/13.09.2005 г. в дневника за продажби и в справката-декларация. По изложените по-горе мотиви административният съд е приел, че тези констатации на приходния орган не са опровергани от жалбоподателя, а позоваването на разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) е неоснователно, тъй като плащане по ДДС сметка има само по една от фактурите и то извън срока, в който е упражнено правото на данъчен кредит, а за останалите фактури плащането е извършено след 1.01.2007 г., когато е отменена разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) и ДДС сметките са закрити. Този извод на първоинстанционния съд е логически обоснован на фактите по делото и при правилно тълкуване на материалния закон. Правилно е прието, че нормата на чл. 65, ал. 4 от ЗДДС (отм.) е специална и намира приложение винаги, когато са налице предвидените в нея предпоставки, независимо от наличието на предпоставки за признаване на право на данъчен кредит по чл. 64 от ЗДДС (отм.). В случая няма спор за реалността на доставките между прекия доставчик и ревизираното лице, като правото на данъчен кредит е отказано при условията на чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.) - в размера, отговарящ на размера на данъка, който е начислен или е следвало да бъде начислен за доставката, по отношение на която е налице обстоятелство по алинея четвърта. Това означава, че не следва да бъдат обсъждани оплакванията по т. III от касационната жалба, относими към реалността на преките доставки, като в тази насока следва да бъдат споделени и мотивите на първоинстанционния съд относно неотносимостта към спора на т.н. "нови доказателства", послужили като основание за отмяна на първоначалното решение по спора. Отказването на данъка до размера по чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.) означава, че при спазване на правилата за разпределяне на доказателствената тежест в процеса, от страна на задълженото лице следва да бъдат оборени констатациите на ревизионния акт за наличие на обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 1, 2 и 3 отЗДДС (отм.). Казано по друг начин това означава, че дружеството следва да докаже, че доставчикът "Еврофинансинг" - ЕООД е имал данъчна регистрация по ЗДДС към момента на извършване на предходната доставка към "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" /ИМЕИ/ - ЕООД - гр. София, съответно че другите доставчици "М - Г Корпорейшън" - ЕООД и "М Консулт 2004"-ЕООД са начислили данъка в предвидените от закона срокове. Доказателства в тази насока не са ангажирани от жалбоподателя, в това число и чрез т. н. "нови доказателства" по смисъла на чл. 239, т. 1 от АПК. Направените оплаквания, свързани с неправилен отказ за приложение на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) също не са основателни. Нормата на чл. 65, ал. 8 разпорежда, че разпоредбата на ал. 4 не се прилага по отношение на данъчния кредит, възникнал в резултат на доставка, ако данъкът по съответния данъчен документ е платен по "ДДС-сметка" на доставчика изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Тази разпоредба е отменена с отмяната на ЗДДС, в сила от 1.01.1999 г., отменен от деня на влизане в сила на Договора за присъединяване на Република България към Европейския съюз - 1.01.2007 г. В § 15 от ПЗР на сега действащия ЗДДС са уредени отношенията по закриване на ДДС-сметките след отвяна на нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), като от тълкуването на последната разпоредба във вр. с ал. 1 от посочения § 15, най-късния срок, до който е можело да бъде извършено плащане по ДДС-сметка е 31.01.2007 г. От доказателствата по делото се установява, че от ревизиранато дружеството е извършено плащане по ДДС-сметка на доставчика само по една фактура и то извън срока, в който е упражнено правото на данъчен кредит, а по останалите фактури плащането на данъка е извършено с ПКО през 2007 г., когато ДДС-сметката на доставчика е била закрита. Разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС /отм. е специална разпоредба, която изключва приложението на ал. 4 от същия закон, поради което същата не може да бъде тълкувана разширително. В този смисъл не могат да бъдат споделени вижданията на касатора, че плащането на данъка, извършена на доставчика през 2007 г. е равнозначно на плащане по "ДДС-сметка" по смисъла на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - гр. Пловдив не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на ответната по касация дирекция разноски по делото /юрисконсулско възнаграждение/ в размер на 6 068,64 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,