Решение № 3462 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8590/2012 г.

Решение № 3462 от 12.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8590/2012 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Елитстрой 2000" ЕООД - гр. София чрез процесуалния си представител адв. Невена Башева срещу решение № 218/24.04.2012 г., постановено по адм. дело № 1068/2011 г. по описа на Великотърновския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 071101489/28.06.2011 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 461/16.09.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП за отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди месец април и май 2007 г., месец декември 2008 г., месеците януари, февруари, април и юни 2009 г. и месец юни 2010 г. общо в размер на 47 164,67 лв. и лихви за просрочие в размер на 14 954,28 лв., както и на определен допълнителен корпоративен данък за 2007 г. в размер на 5 950 лв. и лихви от 2 357,54 лв., за 2008 г. в размер на 4 999 лв. и лихви 811,45 лв. и за 2009 г. в размер на 12 550 лв. и лихви 1 670,76 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Основното оплакване на касатора е, че въпреки че съдът е допуснал по негово искане и назначил съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, впоследствие ги е заличил с мотив поради невнасяне на депозит. Излага доводи, че съдът е следвало служебно да ги назначи и да вземе предвид техните заключения. Според касатора съдът не е обосновал правните си изводи, довели до заключението, че няма доставка от предходните доставчици, а кредитира тезата изцяло на приходните органи. В тази връзка касаторът възразява, че необосновано съдът е приел, че след като няма реални доставки, е отказано право на кредит на него, а не на крайния получател - СУ "Климент Охридски". Според касатора не е обследван и фактът, дали на предходните доставчици "Валдо Транс" ЕООД, "Местор 2007" ЕООД и "Бен инженеринг" ЕООД е отказвано право на приспадане на данъчен кредит по същите доставки и респективно дали един и същи данък не е начислен двукратно. Касаторът се позовава и на решение от 22.01.2009 г. на Европейския съд по правата на човека в Страсбург "Булвес" АД срещу България, както и на решение от 18.06.2010 г. на същия съд по делото "Център за подпомагане на бизнеса срещу България". Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на съдебното решение и отмяна на ревизионния акт със законните последици. Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП с променено наименование, считано от 01.01.2013 г. с ДВ, бр. 94/2012 г. в депозирания по делото писмен отговор я оспорва с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, тъй като съдът не е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила със заличаване на експертизите поради невнасяне на депозит, тъй като управителят в съдебно заседание е заявил, че няма доказателствени искания. Според прокурора съдът правилно е приел, че няма доказателства за реално извършени СМР. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество, е неоснователна поради следните съображения: За отказаното право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди месец април 2007 г., месец декември 2008 г., месеците януари, февруари, април и юни 2009 г. и месец юни 2010 г. общо в размер на 47 164,67 лв. и лихви за просрочие в размер на 14 954,28 лв., първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на доставките по фактури, издадени от "Валдо Транс" ЕООД, една от които е за доставка на павета, а останалите са СМР по договор. Относно представените 4 бр. протоколи за установяване извършването и заплащането на натурални видове СМР, съдът не ги е кредитирал, тъй като два от тях са без дати на съставяне, а останалите два с дати 02.04.2007 г. Освен това съдът е констатирал и несъответствия в протоколите относно стойността на извършените СМР, както и че за едни и същи видове от тях са посочени различни единични цени. Според съда от данните, които приходните органи са взели от информационния масив на НАП е установено, че доставчикът разполага с 10 работници, като трудовите им договори са сключени на 20.03.2007 г., а преди тази дата не е разполагал с персонал. Съдът е възприел констатациите на приходните органи, че е невъзможно за един ден едно лице да извърши товаро-разтоварна дейност на 10 тона павета по посочения маршрут. По издадените 8 бр. фактури от "Местор 2007" ЕООД с предмет "СМР по договор" съдът също е установил несъответствия в посочените цени, дублиране на едни и същи видове, стойности и обеми СМР. По фактурите, издадени от "Бен инженеринг" ЕООД с предмет "СМР по договор" отново съдът е изложил мотиви за несъответствия, както и че представените договор и приемателно-предавателни протоколи не доказват реалното извършване на фактурираните доставки. Изложени са мотиви, че преките доставчици не са доказали обезпеченост за доставките - кадрова, техническа и материална. Относно допуснатите от съда съдебни експертизи - счетоводна и техническа, съдът е обосновал заличаването им впоследствие, поради невнасяне на определения депозит за хонорар на вещите лица, което е поставило съда в невъзможност да извърши необходимата проверка с помощта на специалните знания на вещите лица. В частта за допълнително определения от ревизията корпоративен данък съдът изцяло е възприел констатациите на ревизионния акт за преобразуване на финансовия резултат за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. със стойността по фактурите, издадени от "Валдо Транс" ЕООД, "Местор 2007" ЕООД и "Бен инженеринг" ЕООД, тъй като съгласно чл. 16, ал. 1 ЗКПО налице е отклонение от данъчно облагане, поради установената нереалност на фактурираните доставки, като е налице и документална необоснованост, която съгласно чл. 26, ал. 2 ЗКПО води до увеличение на финансовия резултат. Обжалваното решение е правилно постановено. В частта по ЗДДС. Реалността на доставката на стока или извършването на услугата е предпоставка, при липсата на която, дори да са налице останалите законови предпоставки, за получателя на доставката не възниква правото на приспадане на данъчен кредит и когато то е упражнено, в правомощията на приходните органи е да не го признаят, поради което да определят ДДС за внасяне, а не получаване на същия като данъчен кредит в патримониума на получателя. Това е така, защото законодателят в чл. 6, ал. 1, респ. 8 във връзка с чл. 9, ал. 1 е дефинирал посочените понятия - доставка на стока, което означава прехвърляне правото на собственост, а по отношение доставката на услугата - реалното й извършване. Когато се касае за родово определени вещи, както е в процесния случай, досежно доставката на павета, то правото на собственост се прехвърля при условията на чл. 24, ал. 2 ЗЗД с получаването на стоката. Относно доставките на СМР, с надлежни доказателства следва по категоричен начин да се установи, че те действително са извършени, а не само фактурирани. Преценката на съда относно представените договори за СМР между касатора и неговия пряк доставчик е правилна, тъй като в тях не е конкретизиран нито обектът, нито СМР, които ще бъдат извършени. Посочването, че ще се извършват СМР на обектите на "Елитстрой 2000" ЕООД не внася конкретизация по основните клаузи по договорите - предмета и обектите, на които ще се извършват СМР. В същото време в издадените фактури, по които касаторът претендира материалното право на приспадане на данъчен кредит като предмет на стопанските операции е записано "СМР по договор" и при установената неконкретизация на договорите, не става ясно точно какъв е предметът на процесните доставки, като само изписването на СМР не внася яснота. Правилно съдът е преценил като недоказващи извършването на процесните СМР и с приложените по делото протоколи за установяване извършването на видовете СМР, по които е установил, че 7 бр. от тях са без дата, в други липсва посочване на обектите, на които ще бъдат извършвани СМР. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба, че съдът не е изследвал дали на предходните доставчици е отказано право на данъчен кредит, тъй като това обстоятелство, ако беше установено, нямаше да промени направените от административния съд правни изводи въз основа на установената фактическа обстановка. Извън установеното от първоинстанционния съд и направените изводи от него, следва допълнително да се посочи следното: Видно от доказателствата по делото договори за СМР, сключени между СУ "Климент Охридски" и "Елитстрой 2000" ООД (понастоящем ЕООД), след спечелена от последния обществена поръчка изрично е посочено, че процесните СМР по отделните договори ще се изпълнят от "Елитстрой 2000" ООД. Следователно, страните по тези договори не са уговаряли възможността за използването на подизпълнители. В договорите за обществена поръчка възложителят СУ "Климент Охридски" изрично е посочил и изпълнителят "Елитстрой 2000" ООД се е съгласил да извърши СМР със свои трудови и технически ресурси, а не чрез подизпълнители. По делото няма никакви доказателства, от които да се установи, че възложителят по обществената поръчка е дал съгласие процесните СМР да се извършат от подизпълнител. Наред с изложените по-горе мотиви, че не са налице безспорни доказателства за изпълнение на фактурираните СМР и прехвърляне правото на собственост върху 10 тона павета, за които по време на ревизията са дадени обяснения, че са натоварени, респ. разтоварвани от водача на пътното транспортно средство, което ги е превозвало, първоинстанционният съд е направил законосъобразни изводи за недоказаност реалността на процесните доставки. Оплакването на касатора относно заличаването от съда на допуснатите съдебно-счетоводна и техническа експертизи е неоснователно. До заличаване на тези експертизи от съда се е стигнало поради вина на касатора, тъй като той не е внесъл дължимия за вещите лица и определен от съда депозит. Обясненията, че всички сметки на дружеството били запорирани, показва невъзможността за заплащане на тези възнаграждения, дори и ако съдът беше издал изпълнителен лист за него. Освен това видно от данните по делото, в последното по делото съдебно заседание на 11.04.2012 г. касаторът се е представлявал лично от управителя Неделчо Недялков, който изрично е заявил, че няма доказателствени искания и съдът е дал ход на делото по същество. Няма изявление на представляващия дружеството-касатор за експертизите, и затова в същото съдебно заседание те са били заличени. При това положение, неоснователно е посоченото оплакване, поради което следва да се приеме, че първоинстанционният съд не е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, заличавайки експертизите по делото. Позоваването в касационната жалба на решение от 18.06.2010 г. на Европейския съд по правата на човека в Страсбург по дело "Център за подпомагане на бизнеса - Русе срещу България" е неоснователно, тъй като по това дело спорният между страните въпрос е бил относно осчетоводяване на доставката, а не нейното реално изпълнение. Не отговаря на истината твърдението на касатора, че му се вменяват отговорности на неговия доставчик, тъй като реалното осъществяване на доставката на стока/услуга е задължение, както на доставчика, така и на получателя да докажат, че те реално са осъществени. След като получателят по доставката претендира материалното право на данъчен кредит, то върху него също пада тежестта да докаже, че съответната доставка е реално изпълнена. В цитираното решение на ЕСПЧ е акцентирано върху осчетоводяването на доставката счетоводно от доставчика, което според съда в Страсбург не може да се вменява във вина на получателя, но не и относно задължението за доказване реалността на доставката. Затова с отказването на данъчен кредит на касатора по процесните доставки не е налице санкциониране по повод действия/бездействия на доставчиците му, тъй като положителните факти, на които се позовава касаторът, е в негова тежест да ги докаже по общите правила на доказването. Неоснователно е и позоваването на съединени дела С-80/11 и С-142/11 на Съда на Европейския съюз в Люксембург, поради неустановяване по процесния казус реалното изпълнение на фактурираните доставки, включително и ресурсната обезпеченост на доставчиците да ги извършат, наред с договореностите между касатора и СУ "Климент Охридски" по обществените поръчки и задължението на касатора да извърши сам със своя обезпеченост - кадрова, техническа и материална на договорените услуги по извършване на ремонтни дейности на университета. Както се посочи вече, тежестта на доказване реалното изпълнение на доставките е на касатора, тъй като приходните органи по време на ревизията са твърдели отрицателни факти, за които нямат задължение да ги доказват. В частта по ЗКПО. Правилно първоинстанционният съд е приел, че е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО предвид установеното от ревизията в частта по ЗДДС. Финансовият резултат правилно е преобразуван със стойността по издадените фактури от "Валдо Транс" ЕООД, "Местор 2007" ЕООД и "Бен инженеринг" ЕООД с оглед неустановяване реалното извършване на процесните доставки. В тази част касаторът не излага конкретни оплаквания, но съдът приема, че те са същите, както за доставките при облагането с ДДС, и затова важат изложените по-горе мотиви в настоящето решение в частта по ЗДДС. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е правилно постановено и при извършената проверка не се установи да са допуснати сочените от касатора нарушения, които да доведат до неговата отмяна. Решението като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид искането на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, такова не се дължи от настоящата съдебна инстанция, тъй като то е присъдено от първоинстанционния съд и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК то е за цялото съдебно производство, а не за всяка инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл, Върховният административен съд, I отделение,