Решение № 1443 от 8.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5871/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП срещу Решение 2786/24.04.2023 г., постановено по адм. д. 1487/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което, по жалбата на О. Тодорова, [ЕГН], гр. София, [улица], е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221018003050-091-001/08.01.2020 г. изменен с Решение 548/06.04.2020 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на Тодорова са установени задължения по ЗДДФЛ за 2012 г. данък за внасяне в размер на 4861,43 лв. и лихва 3262,39 лв.; за 2013 г. данък за внасяне в размер на 10 481,05 лв. и лихва 6057,23 лв.; за 2016 г. данък за внасяне в размер на 7793,25 лв. и лихва 2128,09 лв. и за 2017 г. данък за внасяне в размер на 29 067,95 лв. и лихва 4990,41 лв., постановено е, че установените с РА задължения за 2012 г. на основание чл. 160, ал. 4 ДОПК не подлежат на принудително изпълнение и в тежест на касатора са възложени разноски 10 750 лв. С твърдения за наличието на касационните основания по чл. 209, т. 3, предложения второ и трето АПК директорът на дирекция ОДОП София претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което жалбата срещу РА да се отхвърли и да му се присъдят сторените разноски. Аргументира осъществяването на отменителните основания с нарушение на чл. 202 ГПК, незачитане на чл. 124, ал. 2 ДОПК, излагане на вътрешно противоречиви и лаконични мотиви за отделните данъчни периоди, необоснован извод, че всички разходи на Тодорова следва да се разделят наполовина с Я. Бояджиев. Ответникът по касационната жалба, О. Тодорова, чрез адв. Димитров, в писмено становище оспорва основателността й и претендира разноски. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. С РА са установени задължения на ревизираното лице по ЗДДФЛ за 2012 г. данък за внасяне в размер на 4861,43 лв. и лихва 3262,39 лв.; за 2013 г. данък за внасяне в размер на 10 481,05 лв. и лихва 6057,23 лв.; за 2016 г. данък за внасяне в размер на 7793,25 лв. и лихва 2128,09 лв. и за 2017 г. данък за внасяне в размер на 29 067,95 лв. и лихва 4990,41 лв. Ревизиращите се позовават на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК получените приходи, доходи, източници на финансиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираната не съответстват на имущественото и финансовото й състояние. Тодорова е информирана за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 чл. 124а ДОПК. След анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2, т. 1-16 ДОПК органите по приходите аргументирали извод за установени доходи от други източници, които не са обложени с данък. Първостепенният съд е посочил, че в РД, РА и потвърждаващото го решение последователно е пресъздадена установената от приходните органи фактическа обстановка, по която страните не спорят и е мотивирал отмяна на РА в сега разглежданата част, възприемайки заключението на ССчЕ, което ценил като мотивирано, логично и съответстващо на установените факти. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Правните изводи на административния съд за отмяна на РА по отношение на определените допълнителни задължения за данък върху годишната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и лихви за просрочие за спорните периоди са изградени върху непоследователна и непълна интерпретация на събраните доказателства. Неправилно първоинстанционният съд е обосновал извода, че органите по приходите са допуснали нарушение при анализа на доказателствата и са предприели незаконосъобразно определяне на данъка. Задължението за обективна и последователна преценка по същество в тази част не е изпълнено надлежно - чл. 160, ал. 2 ДОПК и § 2 ДР ДОПК във вр. с чл. 170 и чл. 172а, ал. 2 АПК. Основателно е оплакването на касатора, че в разглеждания случай данъкът по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ е определен с РА законосъобразно на това основание, както и разпоредбите на чл. 122, ал. 2 и чл. 124 ДОПК предвид установените обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Константна е практиката на Върховния административен съд, че разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК дава право на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 на чл. 122 ДОПК основа, при наличието на някое от лимитативно изброените в същата разпоредба обстоятелства. Наличието на едно от основанията, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК, е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред и формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. На първо място АССГ е отрекъл тезата на ревизиращите за разполагаемата от Тодорова сума към 01.01.2012 г. от 5 000 лв. без да обсъди констатациите им, които иначе е възприел, че в периода от 2009 г. до 2011 г. според ГДД по ЗДДФЛ доходите й са в общ размер от 198 193,35 лв., но през 2010 г. тя е придобила недвижими имоти на обща стойност 689 050 лв., а по силата на договор за заем от 12.12.2011 г. е предоставила сумата 125 962 евро, равностойни на 246 360,26 лв., на Никобилд ООД. При тези данни необоснован е изводът на първостепенния съд, че към 01.01.2012 г. Тодорова е разполагала с повече от 5 000 лв., тъй като извършва търговска дейност чрез участието си в дружества с печалба стотици хиляди лева. Основателно е касационното оплакване, че АССГ не е съобразил установяванията на ревизиращите, обусловени от съжителството на Тодорова с Я. Бояджиев. При изготвяне на съпоставката на приходите и разходите приходните органи са взели предвид обстоятелството, че ответницата по касация през част от ревизираните периоди е живяла и работила в Руската федерация. Според представена от нея декларация средномесечният разход за 4-членното семейство за първото полугодие на 2012 г. е 800 лв.; от м.07.2012 г. Тодорова живее и работи в Руската федерация, разходите за което са поети от работодателя; от м. 06.2015 г. до м. 03.2016 г. за 4-членното семейство разходите възлизат на 880 лв.; от м. 04.2016 г. разходите за 5-членното семейство са в размер на 950 лв., а за 2017 г. 960 лв. Видно е от съдържанието на РД (стр. 37, стр. 41, стр. 44 и стр. 47), че при съставяне на паричните потоци за ревизираните периоди е отразено съжителството на Тодорова с Бояджиев, а разходите за издръжка на домакинството са разделени наполовина. Друга констатация на приходните органи, игнорирана от инстанцията по същество и касаеща данъчен период 2012 г. е сумата, платена от Тодорова на трети лица в размер на 3 827 385,67 лв., формирана от погасителни вноски по кредитни карти (641 лв.) и преведени суми от сметки на ответницата по сметки на Я. Бояджиев в размер на 3 826 744,67 лв. стр. 28 от РА. При тези данни необоснован е изводът на АССГ, че преведените от Тодорова на Бояджиев суми са общ приход на двамата и подлежи на разделяне по равно. Същото се отнася до сумата 7 064 149,76 лв., отнесена в приходната част на паричния поток на ревизираната, представляваща получена сума от Бояджиев отпуснати суми по кредитни карти (641 лв.) и получени преводи от същия в размер на 7 063 508,76 лв. Изложеното обуславя неправилност на извода на първостепенния съд, че общата начална разполагаема сума на Тодорова към 01.01.2012 г. е не 5 000 лв., а 152 500 лв. АССГ е оставил без коментар иначе отразения във фактическата част от решението договор от 20.04.2011 г., сключен между О. Тодорова и Я. Бояджиев, по силата на който те се съгласяват и задължават да полагат грижи и усилия, да извършват необходимите правни и фактически действия по управление на личните си или притежавани в съсобственост движими или недвижими вещи и/или личните влогове/депозити в интерес на домакинството. С подписването на договора страните по него се съгласяват и декларират, че лична собственост на всяка от тях са всички парични суми независимо от вида на валутата на която и да е от страните по договора, намиращи се в банкови сметки, открити на името на някоя от тях; парични суми независимо от вида на валутата по депозитни/влогови банкови сметки; притежаваните в брой суми от всяка от тях независимо от вида на валутата. Нещо повече в декларация, постъпила при ревизиращите на 23.08.2018 г. Тодорова изрично е заявила, че между нея и Я. Бояджиев, с когото съжителства, има множество преводи, които се основават именно на договора от 20.04.2011 г. за управление на имуществени права в рамките на общото им домакинство. Друг договор, регламентиращ отношенията в домакинството на ревизираната, е този за издръжка от 14.12.2009 г., сключен между Бояджиев (първа страна) и Тодорова (втора страна), като родител и законен представител на малолетното дете К. Бояджиев, по силата на който първата страна се съгласява да предоставя доброволна месечна парична издръжка за отглеждане и обучение на малолетното дете, а втората страна като родител и негов представител се съгласява да приеме такава издръжка в размер на 1 600 лв. месечно. По силата на анекс 1/06.04.2011 г. към датата на подписването му първата и втората страна са родители на две малолетни деца К. Бояджиев и А. Бояджиев, а първата страна се задължава да заплаща на втората страна месечна обща издръжка, възлизаща на 2 400 лв. Според анекс 2/09.05.2016 г. първата и втората страна са родители на три малолетни деца К. Бояджиев, А. Бояджиев и Б. Бояджиев, чиято месечна обща издръжка е 3000 лв. Най-сетне, по силата на анекс 3/ 01.12.2017 г. общата месечна издръжка на трите деца е 4 500 лв. При изложените факти, установени от ревизиращите, но игнорирани от първостепенния съд, изводът за общност на приходи и разходи, обусловил отмяната на РА в разглежданите части, е необоснован. Основателен е и касационният довод, че разходите за придобиване на ценни книжа и дялови участия в търговски дружества, извършени през данъчните периоди 2013 г., 2016 г. и 2017 г., са личен разход на Тодорова, поради което извършеното в заключението на ССчЕ тяхно редуциране наполовина, възприето от АССГ, е неправилно. Изложените от АССГ мотиви по приложението на института на погасителната давност за установените задължения за данъчен период 2012 г. съответстват на чл. 171, ал. 1 ДОПК вр. чл. 67, ал. 4 ЗДДФЛ, поради което решението в частта, постановяваща, че във визираната част РА не подлежи на принудително изпълнение следва да бъде оставено в сила. При този анализ първоинстанционното решение следва да бъде частично отменено като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон досежно отмяната на РА за 2012 г., 2013 г., 2016 г. и 2017 г. и ., както и в частта, с която касаторът е осъден да заплати на Тодорова разноски в размер на 10750 лв. и вместо него следва да се постанови ново решение в съответствие с изложените съображения по съществото на спора. Делото е изяснено от фактическа и правна страна и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо и пр. второ във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК касационната инстанция следва да разреши спора по същество като отхвърли оспорването на О. Тодорова срещу Ревизионен акт Р-22221018003050-091-001/08.01.2020 г. изменен с Решение 548/06.04.2020 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на Тодорова са установени задължения по ЗДДФЛ за 2012 г. данък за внасяне в размер на 4861,43 лв. и лихва 3262,39 лв.; за 2013 г. данък за внасяне в размер на 10 481,05 лв. и лихва 6057,23 лв.; за 2016 г. данък за внасяне в размер на 7793,25 лв. и лихва 2128,09 лв. и за 2017 г. данък за внасяне в размер на 29 067,95 лв. и лихва 4990,41 лв. В частта, в която е постановено, че установените с РА задължения за 2012 г. на основание чл. 160, ал. 4 ДОПК не подлежат на принудително изпълнение, същото следва да се остави в сила. Изходът на спора обуславя основателност на своевременно заявената претенция за разноски на приходната администрация, възлизащи общо на 25 643,94 лв. за всички съдебни инстанции. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, в състав на Първо отделение