Решение № 13252 от 6.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10214/2015 г.

Решение № 13252 от 6.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10214/2015 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция ОДОП - П. против решение № 1393/10.07.2015 г. по адм. д. № 1303/2014 г. на Административен съд - П., с което е отменен Ревизионен акт № 161304481/04.02.2014 г., издаден от С. И. Ш. на длъжност Началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Т. И. Б. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 379/25.04.2014 г. на и. д. Директор на Дирекция "ОДОП" гр. П., в частта, с която на "АВАНГАРД 80" ЕООД, не е признат данъчен кредит в размер на 11750,11 лв., ведно със законните лихви в размер на 3474,48 лв.. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на АДмС - П. и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се потвърди РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът- "АВАНГАРД 80" ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. Михайлов в писмен отговор оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - П. е бил Ревизионен акт № 161304481/04.02.2014 г., издаден от С. И. Ш. на длъжност Началник сектор "Ревизии", възложил ревизията и Т. И. Б. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 379/25.04.2014 г. на и. д. Директор на Дирекция "ОДОП" гр. П., в частта, с която на "АВАНГАРД 80" ЕООД, не е признат данъчен кредит в размер на 11750,11 лв., ведно със законните лихви в размер на 3474,48 лв. За да отмени процесния РА, първоинстанционният съд е приел, че са налице действително осъществени доставки по процесните фактури издадени от "ТИТАН СИТИ" ЕООД, "ВОЛМА ТРЕЙД" ЕООД, "ЕВРОСТРОЙ ГРУП 2008" ЕООД, "М ЕКСПОРТ" ЕООД, "БУЛТРАК ГРУП" ЕООД и "МАЙОРОВ И СИЕ" ЕООД. Административният съд е приел, че ангажираните от жалбоподателя в хода на ревизията и пред съда писмени доказателства, както и констатациите на вещите лица по приети съдебно-счетоводна (ССЕ) и съдебно-техническа експертизи (СТЕ) навеждали на безспорен извод за реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС от посочените доставчици. Посочил е че ненамирането на адреса за кореспонденция на доставчиците и непредставяне на изискани от тях документи, не е издигнато в ЗДДС, в сила от 31.12.2006 г., като основание за отказ от данъчен кредит, т. е. само това констатирано обстоятелство не е достатъчно да се откаже данъчен кредит поради липса на извършена доставка. Посочил е че, съвкупният анализ на представените по делото, в това число и в хода на съдебното производство писмени документи, констатациите на вещите лица, съдържащи се в приетите по делото заключения, както и свидетелските показания сочат, че документите съдържат напълно идентични данни по отношение физическата наличност на стоките, начина на плащане на дължимите суми по доставките и реалното предаване на стоките в разпореждане на "Авангард 80" ЕООД. Както преките доставчици, така и ответникът по касация са регистрирани по реда на ЗДДС към момента на извършване на процесните доставки. Процесните стоки съществуват като материални вещи. Издадени са редовни фактури. Разплатени са данъчната основа и дължимия ДДС. С. на "Авангард 80" ЕООД е водено редовно. Разпитаните свидетели подкрепят направения извод за реалност на доставките. Решението на административния съд е неправилно поради допуснато нарушение на съдопроизводствените правила. Липсата на реална доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основните принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест само реалните икономически дейности. Съставянето на фактури или документи с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ (решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49), поради което не е необходимо доказването на субективния елемент на знание. Изискването за знание се отнася за случаите, когато сделката е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре или надолу по веригата (решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, "Боник" ЕООД, точка 40). Отказът по процесните фактури е с мотив, че ревизираният търговец не е получил реално стоки и услуги от доставчиците, сочени като издатели на фактурите. След като е получил и осчетоводил документи, по които реално не са придобити стоки от сочените доставчици, логично е РЛ да знае за осъществената злоупотреба. Относима към формулирания спорен въпрос за липса на реални доставки на стоки е дефиницията по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО - доставка на стоки е всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. В този контекст националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (т. 33-34 от решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД). Относимо е изследване на обстоятелствата, притежавали ли са доставчиците спорните количества стоки и по какъв начин са ги прехвърлили на получателя, овластявайки го да се разпорежда фактически с тях като собственик. Съгласно чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. В конкретния случай тази разпоредба не е спазена от първоинстанционния съд, тъй като последният е възпроизвел доводите и аргументите на приходната администрация за непризнаването на право на данъчен кредит по процесните фактури, но не е обсъдил същите впоследствие в светлината на събраните по делото доказателства. Така например съдът е приел, че анализът на събраните по делото писмени и гласни доказателства, ведно със заключенията на двете експертизи, налагат извод за реалност на извършените доставки. На практика обаче липсва подробен анализ на документите /пътни листове, приемо-предавателни протоколи, товарителници и прочие/ относими към всяка една фактура. Няма произнасяне по липсата на реквизитите на отделните документи, относими към дадена фактура и при установената фактическа обстановка какви конкретни изводи прави съда За да достигне до извод за наличие на реални доставки на стоки, съдът е съобразил "ангажираните от жалбоподателя писмени доказателства (без конкретното им посочване), както и констатациите на вещите лица". При постановяване на обжалваното решение, съдът не е обсъдил наличните по делото писмени доказателства и заключенията на вещите лица по отношение на доставките от всеки конкретен доставчик. Не е посочил дали са налице предпоставките на чл. 24 от ЗЗД за индивидуализация на стоките, като не е установено къде, кога и как и от кого процесните родово определени вещи са били индивидуализирани. В тази връзка съдът не е обсъдил събраните доказателства за придобиване на стоките от страна на доставчика. О. Р. ордери - Партиди издадени ЕКО ЕНЕРДЖИ" ЕООД същите касаят само последващата реализация на малините, шипката и червената капия. Наличието извършена данъчна ревизия на ЕКО ЕНЕРДЖИ" ЕООД, при която е признат данъчния кредит по доставки от "АВАНГАРД 80" ЕООД е обстоятелство, което е относимо към спора, но само въз основа на него не може да бъде изграден извод за приемо предаване на стоките. В конкретния случай не се доказва приемо-предаването между "АВАНГАРД 80" ЕООД и "ТИТАН СИТИ" ЕООД, "Волма трейд" ЕООД и "Евро строй Груп 2008 ЕООД Направен е извод, че е доказано и транспортирането на стоките отново само въз основа на твърдения на жалбоподателя. От представените в тази връзка пътни листове не може да се направи извод, че е транспортирана стоката предмет на спора, тъй като маршрутът в същите е посочен твърде общо. Така представените писмени доказателства и обяснения от страна на ревизираното лице очевидно не дават задоволителен отговор на основния по делото въпрос кога, на кого и къде са предадени процесните стоки. Доставчиците не са представили доказателства, че са разполагали със стоките към момента на продажбата. Назначената СТЕ анализира отношенията между жалбоподателя и Аграрен университет-П., но не и между "Авангард-80" ЕООД и посочените доставчици- "М Експорт" ЕООД и "Бултрак груп" ЕООД. Относно правото на данъчен кредит в размер на 256.67 лв. по една фактура, издадена от "Майоров и сие" ЕООД с предмет на доставката рекламни услуги и консумативи няма данни дали доставчикът е имал подизпълнител на рекламната услуга, жалбоподателят не е представил документи и обяснения, от които да е видно точно какъв е предметът на доставката, как е избрал този доставчик и за какво са използвани закупените рекламни услуги и консумативи. Относно непризнаването на данъчен кредит по фактури за закупено гориво-бензин, следва да се разгледа разпоредбата на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС, където е посочено изключение, според което правото на данъчен кредит ще е налице за гориво, предназначено за експлоатация на лек автомобил, само ако този лек автомобил се използва единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на моторни превозни средства, включително при последващата им продажба. През ревизирания период основната дейност на "Авангард-80" ЕООД е разнородна-приходи от паркинг под наем, приход от кафе автомат, приходи от строителни услуги, приходи от счетоводни услуги и др. Съдът не е обсъдил дали същата попада в изброените в чл. 70. ал. 2. т. 1 от ЗДДС дейности, от което следва, че не е установена пряка връзка между покупките на бензин и дейността на ревизираното лице. В решението липсват мотиви по отношение на релевантните за спора факти, в голяма част от решението съдът е наблегнал на съдебната практика на Съда на Европейския съюз. Позоваването на практиката на CEO и СЕС не освобождава съда от задължението да прецени събраните доказателства в тяхната съвкупност и да прецени събрани ли са достатъчно доказателства за осъществяване на спорните доставки, който факт е определящ за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС. По изложените съображения настоящият касационен състав, намира, че решението е неправилно, постановено при липса на фактически установявания относно релевантните за възникването на правото на данъчен кредит факти и обстоятелства по доставките на стоки и услуги от съответния доставчик, както и относно редовността на счетоводните записвания, въз основа на които е установена данъчната основа за доначисляване на ДДС. П. това решението следва да се отмени и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 от АПК делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане съдът следва да укаже на страните за кои обстоятелства от значение за спора не сочат доказателства, да даде възможност за представяне на такива, следва да обсъди събраните по делото доказателства и да бъдат изложени мотиви за наличието или липсата на реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС по отношение на всеки един от доставчиците, да изследва приемо -предаването на всички стоки и строителни материали, данните за начина на индивидуализация и съхранение, а не само последващата им реализация. Да се съберат доказателства за предмета на услугите. Относно фактурите за закупено гориво-бензин, следва да се обсъди дали основната дейност на "Авангард-80" ЕООД попада в разпоредбата на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС. При обсъждането на свидетелските показания следва да се изследва дали същите не са свързани лица по смисъла на ДОПК. Следва да се направи детайлно обсъждане на наличните документи, относими към всяка една фактура, и с оглед на установената фактическа обстановка да бъде направен краен извод налице ли е реална доставка по тази фактура или не са опровергани констатациите на ревизионния акт за липса на такава. След като изясни спора от фактическа страна съдът следва да изложи пълни и обстойни мотиви относно установените от него факти, да обоснове фактическите си изводи и правилно да приложи материалния закон като съобрази дадените по-горе насоки за тълкуването и приложението му. При новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе по въпроса за разноските на страните за водене на делото във ВАС. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 и 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение