Решение № 7602 от 30.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14123/2011 г.

Решение № 7602 от 30.05.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14123/2011 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчноосигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Постъпила е касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД"ОУИ") против решение № 3597/19.07.2011 г., постановено по адм. дело № 1401/2011 г. по описа на Административен съд - София - град, с което по жалба на "Трейд импорт" ООД, гр. София е отменен ревизионен акт (РА) № 20001003677/6.08.2010 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП, гр. София, потвърден с Решение № 86/17.01.2011 г. на ДД "ОУИ". В касационната жалба се твърди, че по делото не е доказана реалността на доставките по спорните фактури, защото техен предмет са родовоопределени вещи - ядки, а в случая липсват доказателства, както за предаване на стоката, така и за нейното съхраняване. Изложено е, че представените доказателства за осъществен от данъчния субект ВОД, не доказват реалността на доставката с получател ревизираното лице. Иска се отмяна на обжалваното решение като неправилно и незаконосъобразно. Претендира разноски. Ответникът "Трейд импорт" ООД оспорва касационната жалба. Поддържа становище, че обжалваното решение като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Подробни съображения развива в писмени бележки, представени по делото. Не претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба по съображения, изложени в хода по същество на делото. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна по следните съображения: С обжалваното решение № 3597/19.07.2011 г., постановено по адм. дело № 1401/2011 г. по описа на АССГ е отменен РА № 20001003677/6.08.2010 г. на ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 86/17.01.2011 г. на ДД "ОУИ", с който на "Трейд Импорт " ЕООД не е признато право на приспадане данъчен кредит в размер на 86952,16 лв. и са определени лихви за забава. Административният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в задължителната писмена форма, но без излагане на мотиви за издаването му. В тази връзка е изложено, че въпреки че в Ревизионния доклад са изложени мотиви, то това не освобождава органа по приходите да посочи собствени такива, като в случая в ревизионния акт е посочено единствено установеното задължение, без да е изложено въз основа на какви доказателства и какво е установено. Последното според съда представлява самостоятелно основание за отмяна на РА. Въпреки това съдът е изложил и мотиви по същество на спора, като е приел, че по делото е безспорно доказано извършването от данъчния субект на вътреобщностна доставка по смисъла на чл. 7 ЗДДС, която по силата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС се облага с нулева ставка. Обсъдил е наличните по делото доказателства, удостоверяващи извършването на ВОД, визирани в чл. 45 ППЗДДС - инвойс фактури за ВОД, платежни нареждания към всяка от фактурите, транспортни документи - международна товарителница от спедитор за осъществен транспорт от "Валео" ООД, фактури от превозвача за извършена транспортна услуга, плащания по тези фактури, писмено потвърждение от страна румънското дружество - получател по ВОД за получаването на стоките и др. Приел е, че никъде в цитираните разпоредби не е регламентирано задължение доставчикът да притежава доказателства за реалност на доставката, като в случая органът по приходите е изследвал предпоставки, нерегламентирани в закона. Въз основа на изложеното е приел незаконосъобразност на РА. Така постановеното съдебно решение е правилно и законосъобразно като краен резултат. Действително в оспорения ревизионен акт не се съдържат мотиви за неговото издаване. Такива обаче са изложени в ревизионния доклад към него. Съгласно чл. 120, ал. 2 ДОПК ревизионният доклад се прилага към ревизионния акт и е неразделна част от него. Последното действително не освобождава органа, издаващ РА от излагането на собствени мотиви, съгласно разпоредбата на чл. 120, т. 5 ДОПК, но предвид излагането на мотиви в РД, не може да се приеме, че в случая е налице хипотезата на чл. 146, т. 2 АПК - неспазване на установената форма като самостоятелно основание за отмяна на акта. Съдебната практика приема, че мотивите могат да бъдат изложени и отделно от самия административен акт. По същество на делото, настоящият съдебен състав на ВАС счита, че спорът касае не само реалността на вътреобщностните доставка, извършени от данъчния субект, в която посока основно са изложените от административният съд мотиви, но и реалността на доставките, именно по които е отказан данъчен кредит на ревизираното лице - тези по фактури № 2/25.08.2008 г., № 3/29.08.2008 г. и № 5/30.09.2008 г. с предмет - ядки и наем на склад, издадени от прекия доставчик "Интердом 2008" ООД, както и по фактури за превоз № 267/21.10.2008 г., № 268/21.10.208 г., № 590/11.10.2008 г., № 589/6.10.2008 г. и № 306/31.10.2008 г., издадени от "Валео" ООД. Видно от оспорения ревизионен акт и ревизионния доклад към него, както и от потвърждаващото решение на ДД"ОУИ", данъчните задължения по ЗДДС на "Трейд импорт" ООД са определени в следствие на отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, вр. чл. 6 ЗДДС, поради недоказване реалността на доставките, както от страна на преките доставчици на ревизираното дружество по изброените по горе фактури, така и от страна на ревизираното дружество към румънския контрагент. По отношение на доставките от "Интердом 2008" ООД е прието, че не са представени доказателства за съхраняване на стоката от доставчика, складова база, техническа и кадрова обезпеченост и др. за извършване на доставките. Относно извършения превоз на ядките от "Валео" ООД, предмет на ВОД към Румъния, е прието, че във връзка с недоказването на доставка на стоки по документирани ВОД към Румъния, фактурите за извършена транспортна услуга са издадени без основание. В тази връзка настоящия съдебен състав на ВАС не споделя изложеното от административния съд, че като е изследвал реалността на доставките, по които "Трейд Импорт " ЕООД е получател, приходният орган е изследвал предпоставки, нерегламентирани в закона. Както по отменения, така и по действащия ЗДДС, реалността на доставката е основният елемент от правопораждащия фактически състав за възникване правото на данъчен кредит. По отношение реалността на доставките от "Интердом 2008" ООД следва да се посочи, че по делото са налице доказателства за придобиването на стоките -ядки от страна на този доставчик, които впоследствие са станали предмет на продажбите по спорните фактури № 2/25.08.2008 г. и № 3/29.08.2008 г. Същите доказателства са подробно описани и обсъдени от вещото лице по кредитираната от съда съдебно - счетоводна експертиза. Според изводите на вещото лице е налице пълно съответствие на закупените стоки с тези, които са били продадени на "Трейд импорт" ООД, а впоследствие изнесени от последното към румънско дружество. Освен доказателства за придобиване на стоките от доставчика, по делото са налице и безспорни доказателства за последваща реализация на същите. В тази връзка настоящият състав на ВАС напълно споделя изводите на административния съд за доказани по безспорен начин вътреобщностни доставки на стоките от "Трейд Импорт " ЕООД към румънското дружество. По делото са представени доказателства, удостоверяващи извършването на ВОД, визирани в чл. 45 ППЗДДС - инвойс фактури за ВОД, платежни нареждания към всяка от фактурите, транспортни документи - международна товарителница от спедитор за осъществен транспорт от "Валео" ООД, фактури от превозвача за извършена транспортна услуга, плащания по тези фактури, писмено потвърждение от страна румънското дружество - получател по ВОД за получаването на стоките и др. След като по делото са налице данни за последваща реализация на стоката, предмет на спорните фактури, а именно вътреобщностна доставка към Румъния, както и пълно съответствие на стоката по доставките от прекия доставчик към ревизираното лице, и тази предмет на вътреобщностната доставка, то изводът на приходния орган за липса на реални доставки на ядки, е неправилен и необоснован. В подкрепа на изложеното е и представения с касационната жалба РА и РД на доставчика "Интердом 2008" ЕООД, обхващащ и данъчния период, през който са издадени спорните данъчни фактури в полза на "Трейд Импорт " ЕООД. Видно от констатациите в РА и РД, при данъчната ревизия на "Интердом 2008" ЕООД, не е била извършена корекция нито в покупките, нито в продажбите за м. 08.2008 г. След като с този РА приходният орган не е извършил корекция на начисления ДДС от доставчика към "Трейд Импорт " ЕООД, то спорната доставка е приета от самия орган по приходите за реална, поради което е недопустимо при извършване на ревизия на получателя по нея, същата да бъде третирана като нереална. Доставчикът и получателят е необходимо да бъдат третирани по идентичен начин при преценката относно облагаемостта на една и съща доставка и относно дължимостта за нея на ДДС ( мотивите на Решение от 26.01.2012 г. на Съда на европейския съюз по дело ADV Allround Vermittlungs AG, н С-218/10 /Finanzamt Hamburg-Bergedorf). Съгласно същото решение чл. 17, § 1, § 2, буква a) и § 3, буква a), както и чл. 18, § 1, буква a) от Шеста директива77/388 трябва да се тълкуват в смисъл, че не задължават държавите членки да изменят вътрешноправните си процесуални норми така, че преценката относно облагаемостта на дадена доставка на услуги и относно дължимия върху тази доставка данък върху добавената стойност да се извършва по непротиворечив начин по отношение на доставчика и на получателя на тази доставка дори ако по отношение на тях са компетентни различни данъчни администрации. Тези разпоредби обаче задължават държавите членки да приемат необходимите мерки, за да се гарантира точността на събирането на данъка върху добавената стойност и спазването на принципа на данъчен неутралитет. Изложеното важи и за доставката по фактура № 5/30.09.2008 г. с издател "Интердом 2008" ЕООД. При извършване на данъчната ревизия на този доставчик, за периода 1.09.2008 г. - 30.09.2008 г. не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на извършените доставки и начисления данък. Относно доставките по фактури за превоз № 267/21.10.2008 г., № 268/21.10.208 г., № 590/11.10.2008 г., № 589/06.10.2008 г. и № 306/31.10.2008 г., издадени от "Валео" ЕООД, след като по делото е безспорно доказано осъществяването на ВОД към Румъния през м. 10.2008 г., превоза по която е извършен именно от страна на "Валео" ЕООД, то липсват основания да се приеме, че доставките по тези фактури не са реално извършени. Още повече, както правилно е приел административният съд, по делото са налице и други доказателства, доказващи осъществяването на фактурирания транспорт - транспортни документи - международна товарителница от спедитор за осъществен транспорт от "Валео" ООД, фактури от превозвача за извършена транспортна услуга, плащания по тези фактури и др. Настоящият съдебен състав на ВАС счита, че независимо, че в обжалваното съдебно решение спорът по делото е изместен на плоскостта на доказване единствено на ВОД на процесните стоки, осъществена от "Трейд Импорт " ЕООД към румънско дружество, то безспорното доказване на това обстоятелство, както и идентичността на стоките, предмет на доставките от "Интердом 2008" ЕООД към "Трейд Импорт " ЕООД, и от "Трейд Импорт " ЕООД към румънското дружество, води до безспорният извод за реалност на доставките на ядки по спорните данъчни фактури, издадени от "Интердом 2008" ЕООД. Изложеното важи и за доставките с предмет - транспорт, защото е установено, че превоза на стоките, предмет на ВОД е извършен именно от страна на "Валео" ЕООД. За това обстоятелство, както се каза, са налице и други безспорни доказателства, доказващи осъществяването на фактурирания транспорт, подробно обсъдени от административния съд. По изложените съображения касационната инстанция намира, че касационната жалба е неоснователна, а съдебното решение следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора и липсата на направено искане за присъждане на разноски за пред касационната инстанция от "Трейд Импорт " ЕООД, разноски не следва да бъдат определяни. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение