Решение № 11394 от 10.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 3407/2021 г.

Производство по реда на чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София, при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение 112 от 05.02.2021 г., постановено по адм. дело 304/2020 г. по описа на Административен съд София област, с което по жалба на Сити Стил 11 ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22002318007884-091-001 от 18.10.2019 г., издаден от М. Хаджийска началник сектор и В. Секулова главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение 37 от 10.01.2020 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит в размер на 10 464.60 лв. за данъчен период м. 08.2016 г. по фактури, издадени от Строй Корект 2016 ЕООД, ведно с определените лихви за забава на стойност 3 282.08 лв. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че правните изводи на съда не съответстват на установеното от фактическа страна и не се основават на правилен анализ на събраните по делото доказателства. Касаторът счита, че съдът е приложил избирателно практиката на СЕС, тъй като ревизираното лице не е положило грижата на добър търговец по обективните предели, които са очертани в т.60 от решението на СЕС от 21.02.2006 г. по дело С-255/02. Счита, че в случая е налице данъчна измама, съобразно решение от 07.2012 г. по дело С-285/09, т. 49 на СЕС. Иска се отмяна на решението и потвърждаване на РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Сити Стил 11 ЕООД, чрез адв. Попова, оспорва жалбата по съображения в писмени бележки. Претендира разноски по делото, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК (л.27) в общ размер на 1 080 лв. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение в становище по съществото на делото, че касационната жалба е допустима и редовна, а по същество неоснователна. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима и редовна, а по същество - неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил посоченият РА, с който на ревизираното лице не е признато право на приспадане на платения ДДС при получаване на извършени доставки на услуги СМР, от Строй Корект 2016 ЕООД с получател ревизираното дружество. За да уважи жалбата, първоинстанционният съд, след като е обсъдил подробно всички доставки, представените писмени и гласни доказателства в ревизионното производство и при оспорването на РА пред съда, е намерил за необосновани направените от органите по приходите фактически изводи за недоказаност на осъществени доставки на услуги между доставчика и ревизираното лице. Съдът е кредитирал заключенията на вещите лица по основната и допълнителна съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и съдебно-техническата експертиза (СТЕ), като обективни и кореспондиращи на събраните ппо делото доказателства. Решението на първоинстанционния съд е валидно, допустимо и правилно. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 ЗДДС, като упражни това си право, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. От цитираната разпоредба може да се направи извод, че данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС е налице освен при притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, но и при извършване на услуги, респ. получаване на стоки, т.е. при наличие на реалност на престацията, предмет на фактурираната доставка, което е материално-правно изискване по същество за възникване на претендираното право на приспадане на ДДС. При неосъществена престация или при наличие на някоя от хипотезите уредени в разпоредбата на чл. 70 ЗДДС и представляващи отрицателни предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит, не е налице данъчно събитие, респ. не възниква право на приспадане за получателя, дори и да са налице формалните счетоводни изисквания за отразяване на сделките във вторичните регистри. Съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест данъчният субект е този, който трябва да докаже твърдените изгодни за него факти и обстоятелства, касаещи възникнало в негова полза право на приспадане и да установи при условията на пълно и главно доказване предпоставките за упражняването му като понесе тежестта от този пропуск. По делото е установено, че предмет на дейност на ревизираното лице е извършването на строително-монтажни и ремонтни дейности, които то осъществява като подизпълнител със собствен персонал, като също така ползва и услугите на подизпълнители. Установено е, че за осъществяване на дейността си през ревизирания период м.08.2016 г. е разполагало с девет лица, назначени по трудови правоотношения на длъжност работник строителство. В хода на административното производство задълженото лице е представило всички издадени от доставчика фактури относими към ревизирания период. Представен е договор от 11.12.2015 г. сключен с ДЖИ ПИ ГРУП ООД, съгласно който изпълнителят (ревизираното лице) се задължава на свой риск, със свои материали, техника и работна сила или чрез подизпълнители да извърши доставки и СМР на стени и окачени тавани от гипсокартон, описани в приложение 1 към договора за обект Модернизация на сграда Магазия 1 на терминал изток 1 на пристанище Бургас. В изпълнение на договора, ревизираното лице е издало на възложителя фактури 0000000202 от 12.08.2016 г. и 0000000203 от 12.08.2016 г. с начислен ДДС общо в размер на 22 436.18 лв. Към фактурите са приложени количествено - стойностни сметки и протоколи образец 19 2 и 8 от 12.08.2016 г./съдържанието им е описано на стр. 8 и 9 от РД/. Ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 10 464.60 по фактури 0000000033 от 30.08.2016 г. 0000000036 от 31.08.2016 г., издадени от Строй Корект 2016ЕООД, с предмет на доставка СМР услуга по договор, съгласно протокол/акт 19. По време на ревизията са представени спорните фактури, копие на договор от 02.06.2016 г. сключен между ревизираното лице като възложител и Строй Корект 2016 ЕООД като изпълнител, с предмет - извършване на СМР в гр. Бургас на обект: реконструкция на съществуваща сграда на адрес Магазия /пристанище/ Бургас; представени са две количествени сметки за извършени СМР, сухо строителство; два протокола образец 19; копия на договори от 06.06.2016 г., сключени между Строй Корект 2016 ЕООД и четири физически лица като изпълнители с уговорка изпълнителите да извършат СМР на обект: гр. Бургас, Магазия 1 /пристанище Бургас. Договорите са сключени за срок от три месеца. Представени са приемо-предавателни протоколи, подписани от Строй Корект 2016 ЕООД и отделните физически лица. Органите по приходите са установили, че за периодите, през които се твърди, че са извършени строителните услуги физическите лица наети по граждански договори от Строй Корект 2016 ЕООД са били назначени в други юридически лица, както и че не са подали за 2016 г. ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. Пред първоинстанционния съд са изслушани ССЕ и допълнителна ССЕ, както и СТЕ. Заключенията на вещите лица са приети без оспорване и съдът правилно ги е възприел като обективно и компетентно изготвени и кореспондиращи на събраните писмени доказателства по делото. От заключението по ССЕ се установява, че дружеството е осчетоводило коректно в счетоводството си процесните фактура, издадени от Строй Корект 2016 ЕООД. Установено е, че е налице плащане от страна на жалбоподателя към доставчика по фактурите. Резултатът на получените услуги по процесиите доставки са използвани в икономическата дейност на дружеството жалбоподател. Установено е, че счетоводството на жалбоподателя е водено редовно. От допълнителното заключение на ССЕ, се установява, че издадените от жалбоподателя фактури са намерили отражение в счетоводните регистри на доставчика и плащанията, получени от жалбоподателя са осчетоводени коректно в счетоводните регистри на Строй Корект 2016ЕООД. Доставчикът е разполагал с наети лица по граждански договори през процесния период и на същите са начислени възнаграждения. Счетоводството на доставчика е водено редовно. От заключението по СТЕ се установява, че строително-монтажните дейности, описани в приемо-предавателните протоколи /Протоколи образец 19/, съответстват на изпълнените СМР на обекта. Съдът с основание е кредитирал показанията на свидетеля Кръстев, работил по трудов договор в ревизираното лице през процесния данъчен период м.08.2016 г. на длъжност Технически ръководител - строителство, от които се установява, че той е подписвал подробните количествени сметки от страна на жалбоподателя във връзка с извършените от доставчика СМР. Обоснован и изграден на база цялостен и задълбочен анализ на събрания и проверен по делото доказателствен материал е крайният извод на първоинстанционния съд, че следва да бъде признато правото на данъчен кредит на ревизираното лице по спорните доставки. По делото са представени доказателства, които водят до несъмнения извод, че доставките от посочения по-горе доставчик, са осъществени, което е условие за законосъобразното възникване на правото на данъчен кредит. Процесните фактури отговарят на формалните законови изисквания. За доставките е доказано разплащане, което е индиция за реални търговски взаимоотношения между страните по договорите. Към фактурите са приложени протоколи обр. 19, в които са индивидуализирани вида, количеството и стойностите на извършените СМР. Тези протоколи, въпреки че не са законово изисквани, представляват първичен счетоводен документ, чиито реквизити не са уредени, но за да са годно доказателствено средство, следва да съдържат достатъчно данни с оглед еднозначното описание на осъществяваната дейност. Тъй като протоколите не са оспорени и съдържат достатъчно индивидуализиращи белези, те свидетелстват, че доставките, предмет на обективно съществуващите облигационни връзки между страните по договорите, са изпълнени и приети. Тези доказателства са представени още в ревизионното производство. Последователна е съдебната практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредбите на Директивата по ДДС, че от получател по облагаема доставка може да се изисква да вземе само онези мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама и от които да докаже наличието на предпоставките за признаване правото на данъчен кредит. В случая ревизираният получател не може да бъде отговорен за евентуално противоправно поведение на своя контрагент и да понася вредните последици от това, щом като е изпълнил задължението си да представи документи, от които може да се направи обоснован извод, че процесните доставки са извършени реално. Възраженията, че доставчикът не разполага с кадрови ресурси да изпълни услугите, както и че някои от лицата, посочени като изпълнители по граждански договори през процесните периоди са били осигурявани от други работодатели, са неоснователни. От практиката на СЕС (решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 г., решение от 21.06.2012 г. по дела С-80/11 и С-142/11) може да се изведе принципът, че доказването на кадровата и материалната обезпеченост на доставчиците не може да бъде възложено в тежест на ревизираното лице, а и само по себе си не е основание да се игнорира доказателствената сила на останалите събрани относими доказателства, които в своята съвкупност обосновават извод за реално осъществяване на доставките. Обстоятелството, че представените на вещото лице и приети от съда без оспорване на автентичността писмени доказателства са частни не ги лишава от всякакво доказателствено значение, след като доказването на извършени действия при нормалните търговски отношения става именно с частни документи. В тежест на съда по същество е било да съобрази всички фактически обстоятелства и въз основа на тях да изгради заключението си за реалност на престациите, което в настоящия случай съдът е направил. Работата по друго трудово правоотношение не изключва по принцип възможността да се работи допълнително и по граждански договор. Не може да бъде споделено и твърдението, че ревизираното дружество не е взело всички необходими мерки, които могат да бъдат разумно изискани от него, за да се увери, че извършваните сделки не са част от данъчна измама. СЕС в своята практика е последователен, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган, въз основа на обективни данни, установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, освен ако предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. При доказано получен предмет на доставките, в тежест на приходните органи е да докажат твърденията си за участие на ревизирания получател в данъчна измама, както и конкретния вид на измамата. Предвид изложеното, обжалваното решение не е постановено при пороците, обосновани в касационните жалби и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, на ревизираното дружество следва да се присъдят 1 080 лв. разноски по делото за тази инстанция, представляващи заплатен адвокатски хонорар. По изложените по-горе съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение