Решение № 5952 от 26.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10988/2012 г.

Решение № 5952 от 26.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10988/2012 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на Дирекция "ОУИ" гр. София при ЦУ на НАП, (с ново наименование Д "ОДОП" при ЦУ на НАП), против решение № 4049/16.07.2012 г. на Административен съд София - град /АССГ/, I - во отделение, 5 състав, постановено по адм. д. № 4839 по описа за 2011 г на този съд. С решението е отменен Ревизионен акт /РА/ № 01-1006290/12.11.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 645/15.04.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- София при ЦУ на НАП, в частта му, в която са определени данъчни задължения по ЗДДФЛ в размер на 5 309,43 лв. и лихви в размер на 828,87 лв., осигурителни вноски за ДОО в размер на 10 924,43 лв. и лихви в размер на 3 289,89 лв., вноски за здравно осигуряване в размер на 4 882,22 лв. и лихви в размер на 761,29 лв. вноски за ДЗПО в размер на 3 051,39 лв. и лихва в размер на 918,95 лв. и вноски за фонд ГВРС 61,03 лв. и лихва в размер на 18,39 лева.

В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост - отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА в обжалваната част или алтернативно делото да бъде върнато за нов разглеждане от друг състав на АССГ както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Ответникът по касационната жалба - "Апарел" ЕООД, гр. София с ЕИК ***** оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Терзиева. Претендира присъждане на разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 1 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора:

Касационната жалба, като подадена в срок и от страна по делото, е допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София - град е бил РА № 01-1006290/12.11.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в обжалваната част, потвърден частично с решение № 645/15.04.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- София при ЦУ на НАП, в която на ревизираното дружество са определени допълнителни задължения по ЗДДФЛ, както и осигурителни вноски за ДОО, вноски за здравно осигуряване, вноски за ДЗПО и вноски за фонд ГВРС ведно с лихвите за забава. Органът по приходите е констатирал, че с протокол № 12442/02.06.2010 г. от Главна дирекция "Досъдебно производство" към МВР са приобщени иззети разходни касови ордери /РКО/, поименни справки и ведомости за заплати. От тях се установявало, че на служителите, освен изплащаните по банков път възнаграждения за работни заплати, са изплащани с РКО допълнителни трудови възнаграждения под формата на бонуси, за които не са внасяни осигурителни вноски и не е бил удържан данък върху доходите на физическите лица. За да направи извод за наличие на допълнителни възнаграждения, ревизиращият екип е приел, че сумите описани във въпросните РКО имат характер на трудови възнаграждения по чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ и съответно върху тях се дължат данък по ЗДДФЛ и съответните осигуровки.

Административният съд се е мотивирал, че наличните по делото РКО не съдържат името на лицето, което ги е съставило, датата на издаване и печат на дружеството, при което по аргумент на чл. 180 от ГПК те не могат да бъдат приети като частни документи, които удостоверяват посочените в тях обстоятелства. Счетено е въз основа анализът на заключенията по основната и допълнителната съдебно-счетоводни експертизи, констатациите в ревизионен акт № 2171111394/19.12.2011 г., (издаден след връщане на преписката за извършване на нова ревизия с Решение № 645/15.04.2011 г. по отношение на установените задължения по ЗКПО И ЗДДС ) и протоколите за разпит на свидетели, че не може да се установи изплащането на допълнително възнаграждение на служителите. Оттук е прието, че РА № 01-1006290/12.11.2010 г. в тази негова част се явява необоснован и незаконосъобразен.

Постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила.

Неоснователни са изложените от касатора доводи относно неправилната преценка на събраните доказателства по делото. В тази насока първоинстанционния съд, обосновано е достигнал до извода, че в административното и съдебното производство не са събрани достатъчно доказателства, които да установят процесните публични задължения на дружеството.

Съгласно чл. 7, ал. 2 от Закона за счетоводството, ордерите като документи, за които органите по приходите са приели, че касаят само дейността на предприятието на "Апарел" ЕООД, трябва да съдържат най - малко следната информация:

1. наименование и номер, съдържащ само арабски цифри;

1. дата на издаване;

1. предмет и стойностно изражение на стопанската операция;

1. име, фамилия и подпис на съставителя.

В случаят процесните ордери не съдържат номер, предмет на стопанската операция, нито име, фамилия и подпис на съставителя. Липсата на подпис на лице, снабдено с представителна власт спрямо "Апарел" ЕООД, мотивира извода, че обсъжданите документи не могат да обвържат дружеството с възникването на данъчни и осигурителни задължения. Нещо повече, във всеки от ордерите липсва и печат на дружеството, което е допълнителен аргумент в подкрепа на направените по - горе изводи. В реда на изложените мотиви следва да се посочи, че дори и за процесните ордери да се приеме, че същите са надлежно приобщени към материалите, събрани в хода на ревизията с Протокол № 12442/02.06.2010 г. на ТД - София, то това обстоятелство не игнорира необходимостта ордерите да притежават предписаната от закона доказателствена сила, характерна за частните документи.

Както обосновано е приел и АССГ, констатациите в обжалвания РА, са направени на основание неподписаните от издателят им РКО, а съгласно чл. 180 ГПК, годно доказателство представляват частните документи, подписани от лицата, които са ги съставили.

Приходните органи са установили в РА наличието на укрити приходи, съответно изплатени по тях трудови възнаграждения, което съставлява положителен факт. Оспореният РА е издаден по общия ред, поради което в доказателствена тежест на НАП е да установи наличието на укрити приходи от "Апарел" ЕООД.

Административният съд законосъобразно е обсъдил съдържанието на ордерите, ведно с останалият доказателствен материал по делото, и конкретно в съвкупна преценка със заключенията по основната и допълнителната съдебно - счетоводни експертизи, приети от съда без оспорване.

Правилен е извода, че в конкретният случай няма данни за укрити приходи, тоест издаденият РА е незаконосъобразен. Извършена е проверка на касата на дружеството, при която експертът е посочил, че в месеците и на датите, на които са издадени процесните РКО, няма намаляване на касовата наличност от изплатени в брой допълнителни възнаграждения - платените суми по РКО не са от паричните средства на "Апарел" ЕООД. Наред с това, вещото лице е установило, че липсват неосчетоводени, (неотчетени), приходи от продажби на стоки, от които дружеството да е изплатило сумите по ордерите, т. е. платените суми по РКО не са от приходите на "Апарел" ЕООД.

Според експертното заключение, при проверката не са открити други източници на счетоводни приходи, които да не са отчетени от "Апарел" ЕООД и от които да са били изплатени сумите по спорните РКО. По счетоводните регистри на дружеството са отчетени всички приходи от друго естество, които не касаят реализирания стокооборот, но от тях не са изплащани суми по спорните РКО. "Апарел" ЕООД не е начислило разходи за допълнителни трудови възнаграждения и осигуровки по спорните РКО.

Следва да бъдат споделени изводите на АССГ въз основа анализът на чл. 24, ал. 1 и чл. 42, ал. 2 и ал. 4 от ЗДДФЛ, че в посоченият закон не се съдържа презумпция, че всяка парична сума, получена от работник, представлява трудово възнаграждение. За да се приеме едно плащане за трудово възнаграждение е необходимо кумулативното проявление на следните предпоставки: сумата да е платена на работника за сметка на работодателя и същата да е начислена от работодателя като трудово възнаграждение.

При съобразяване с предвиденото в т. 1.1 от СС 19 се налага обобщаващият извод, че едва след начисляване на възнаграждението като трудово в счетоводството на работодателя и след неговото изплащане за сметка на работодателя, за последният възниква задължение да удържи ДОД и осигурителни вноски.

Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита, че в конкретният случай Административен съд София - град правилно е приел за недоказано по безспорен начин, че съответните суми по РКО представляват трудово възнаграждение и следователно върху тях не следва да се дължат данъци и осигуровки.

Касационната инстанция съд споделя изводите на АССГ, че от представения по делото РА № 2171111394 от 19.12.2011 г. на "Апарел" ЕООД, касаещ определени задължения по ЗКПО и ЗДДС, издаден след връщане на преписката за извършване на нова ревизия с Решение № 645/15.04.2011 г., се установява, че в счетоводството на въпросното дружество няма установени неотчетени приходи от продажби. Правилно първоинстанционният съд е констатирал, че между двата ревизионни акта издадени на "Апарел" ЕООД има съществени разминавания в констатациите на ревизиращите органи, като е налице неравноправно третиране на установените данъчни и осигурителни задължения. Изводът, че ако наистина има укрити приходи, които са били разпределяни като трудови възнаграждения между служителите и върху които следва да се дължи ДОД и осигурителни вноски, то е следвало те да се признаят като разход на дружеството като се намали данъчната основа при облагане с корпоративен данък в РА № 2171111394 от 19.12.2011 г.

С оглед на резултата по делото в полза на "Апарел" ЕООД трябва да бъдат присъдени направените разноски пред касационна инстанция, съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размер на 1680 лева.

Водим от гореизложеното и в същия смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение