Решение № 1720 от 14.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7034/2023 г.

Производството е по гл. ХІІ на АПК. Образувано е по касационна жалба от "Пик - Ко" АД, гр. София, чрез процесуален представител, против Решение 1611/13.03.2023 г., постановено по адм. д. 2095/2022 г. по описа на Административен съд - София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Решение 32-36456/02.02.2022 г. на Директора на Териториална дирекция "Митница Бургас" в Агенция "Митници". Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи, че съдът не е направил задълбочен анализ на доказателствата и погрешно е интерпретирал заключенията по приетите съдебни експертизи. Изтъква, че използваният от ЦМЛ метод, по който е изследвана пробата, не е стандартизиран и поради това няма доказателствена сила, както и че същият не може да определи количеството на сорбитановия естер и да се установи допълнителна обработка текстуриране. Подчертава, че тарифният код е променен въз основа на ОБХС, които не могат да противоречат на КН, а в позиция 1517 от КН понятието текстуриране липсва. Счита, че съдът е разширил предмета на спора, доколкото административният орган твърди, че стоката е била текстурирана, а не емулгирана. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи и по същество претендира отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго решение, с което да се отмени оспореният административен акт, а в условията на евентуалност - връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на АССГ. Претендира присъждане на осъществените разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Директорът на Териториална дирекция "Митница Бургас" в Агенция "Митници" не изразява становище по основателността ѝ. Прокурорът от Върховна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Настоящият касационен състав, в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК и предвид доводите на страните, за да се произнесе, съобрази следното: С оспореното пред АССГ решение митническият орган е определил различен от декларирания код по ТАРИК на стоката по митническа декларация с MRN 21BG001007032157R1 от 17.06.2021 г.; установил е допълнителни задължения за мито в размер 12 471,35 лева и за ДДС в размер 2 494,27 лева, ведно с лихви за забава. Съгласно мотивите към обжалвания административен акт, "Пик-Ко" АД е декларирало за допускане за свободно обращение стока с описание GОLDIVIA 34 PL хидрогенирано палмово масло в разфасовки от 20 кг. 90 000 кг., с държава на произхода Индонезия и износител Интерконтинентал Ойлс, Сингапур, с код по ТАРИК 15162098 80. Взети под отчет са и заплатени публични вземания въз основа на декларираната митническа стойност при ставка на вносно мито 10,9 %, съответстващата на декларирания код по ТАРИК. Позовавайки се на резултата от извършен в Централна митническа лаборатория анализ на проба от стоката, митническият орган е приел, че тя представлява препарат, съставен от смес от растителни мазнини или техни фракции, дори и химически модифицирани, с добавен сорбитанов емулгатор, а тези нейни характеристики са основание за класирането й в код 1517 90 99 от КН съобразно Общите правила за тълкуване на КН на ЕС и ОБХС за позиция 1517. В хода на първоинстанционното производство е проведена съдебно-техническа експертиза, основното и допълнително заключение по която са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. Според експерта сорбитановите естери проявяват свойства на емулгатори, стабилизатори и сгъстители, а емулгаторите спомагат за образуването на гладки емулсии, без да променят техният физико-химичен състав. При влагане на сорбитановите естери в малки количества /под 1,0%/, те имат свойствата на емулгатор, т.е. стабилизират мазнината против разслояване, без да променят структурата, а при влагане на сорбитановите естери в по-големи количества, те действат като текстуратор /модификатор/, т.е. променят кристалната структура на продукта. Експертът пояснява, че тъй като максимално допустимите количества на сорбитановите естери в маслата и мазнините са под 1,0%, съгласно Регламент (ЕС) 1129/2011 на Комисията от 11 ноември 2011 година, то те не променят кристалната структура на мазнината, а служат като емулгатор. Вещото лице уточнява, че лабораторните резултати от изследването на пробата от процесната стока показват, че тя представлява смес основно от палмово и палмистово, но и от друг вид растително масло. Предвид липсата на акредитирана лаборатория в България, която да изследва показателя сорбитанови естери, то конкретното количество в пробата не е установено. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е приел, че оспореното решение е издаденото от компетентен орган, в дължимата форма, при спазване на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон. Съобразил е, че спорът се концентрира върху възприетото от митническия орган фактическо основание за издаване на акта, обвързано с обективните характеристики на поставената от "Пик-Ко" АД под режим "допускане за свободно обращение" стока като смес от растителни мазнини или техни фракции, с добавен емулгатор. След анализ на събраните доказателства решаващият състав е приел, че изводите на митническия орган са обосновани. Досежно акредитацията на Централната митническа лаборатория /ЦМЛ/, съдът е посочил, че тя е извършила изпитването в рамките на правомощията си и за целите на нормативно възложените ѝ функции, съобразно одобрен вътрешно лабораторен метод. Наред с това обективността и надеждността на изследването не са разколебани, поради което изготвената експертиза следва да бъде ценена като годно доказателство за определяне вида на стоката за целите на тарифното класиране. Въз основа на приетото заключение по проведената СТЕ, съдът е достигнал до извода, че процесният продукт представлява смес от масла, която съдържа сорбитолов емулгатор и законосъобразно е класирана в позиция 1517. Уточнил е, че това заключение следва от Обяснителните бележки към Хармонизираната система, според които смесите от различни растителни мазнини или масла или от техни фракции се класират в тази позиция, като е достатъчно продуктът да е емулгиран, без да е необходимо да е текстуриран и да бъде променена структурата му, както и от Регламент за изпълнение (ЕС) 2021/1816 на Комисията от 12 октомври 2021 година относно класирането на някои стоки в Комбинираната номенклатура, в който е пояснено, че класирането в позиция 1516 се изключва, когато палмовото масло се обработва допълнително чрез добавянето на емулгатори и лимонена киселина и следователно е загубило основната си характеристика на частично хидрогенирано палмово масло от позиция 1516. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно като краен резултат. Правната уредба на института на комбинираната номенклатура се съдържа в Регламент / ЕИО/ 2658/87 на Съвета от 23.07.1987 г. относно тарифната и статистическата номенклатура и Общата митническа тарифа. Комбинираната номенклатура е създадена на базата на Хармонизираната система (вж. преамбюла на регламента), която е въведена с Международна конвенция по Хармонизираната система за описание и кодиране на стоките (в сила за Р България от 01.01.1992 г.). Член 3, т. 1, б. "а" от Конвенцията създава задължения за договарящите държави да приведат своите тарифна и статистически номенклатури в съответствие с Хармонизираната система от датата, на която тази конвенция влиза в сила за нея; по отношение на своите тарифна и статистически номенклатури: i) да използва всички позиции и подпозиции на Хармонизираната система без допълнения или изменения заедно със съответните им цифрови кодове; ii) да прилага Общите правила за тълкуване на Хармонизираната система и всички забележки към разделите, главите и подпозициите, и да не изменя обхвата на разделите, главите, позициите или подпозициите на Хармонизираната система; и iii) да следва последователността на номериране в Хармонизираната система. Номенклатурата на Хармонизираната система е приложение към Конвенцията по Хармонизираната система... и според чл. 1, т. 2 от Регламент (ЕИО) 2658/87 на Съвета представлява част от комбинираната номенклатура, която пък е въведена като приложение към регламента Подпозициите от КН са с осемцифров кодов номер, чиито първи шест цифри са кодовите номера от позициите и подпозициите от номенклатурата на хармонизираната система; седмата и осмата обозначават подпозициите по КН - когато позициите и подпозициите от ХС не съдържат повече подраздели за нуждите на Общността седмата и осмата цифри са "00". Възможно е включване на девета цифра за националните статистически подраздели и десета и единадесета за Taric (Taric е интегрираната тарифа на ЕО - чл. 2 от Регламента) подпозициите. Според чл. 12, § 1 от Регламент (ЕИО) 2658/87 правомощие на комисията е да приема ежегодно регламент, възпроизвеждащ цялостната версия на Комбинираната номенклатура, заедно с митническите ставки в съгласие с член 1, така както се получават вследствие мерките, приети от Съвета или Комисията. Регламентът се публикува не по-късно от 31 октомври в Официален вестник на Европейските общности и се прилага от 1 януари следващата година. С оглед момента на поставяне на процесните стоки под митнически режим приложим е Регламент за изпълнение (ЕС) 2020/1577 на Комисията от 21 септември 2020 година за изменение на приложение I към Регламент (ЕИО) 2658/87 на Съвета относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа. В своята практика СЕС многократно е посочвал критериите за класиране на стоките по позициите от комбинираната номенклатура. Така според т.т. 27, 28 и 29 от Решение на Съда (пети състав) от 11 януари 2007 година по дело C-400/05 (B.A.S. Trucks BV срещу Staatssecretaris van Financien) решаващият критерий за тарифното класиране на стоките трябва по правило да се търси в техните обективни характеристики и качества, определени в текста на позицията по КН, както и в забележките към разделите или главите. Обяснителните бележки във връзка с КН, изготвени от Комисията, а тези относно ХС - от Световната митническа организация, значително подпомагат тълкуването на обхвата на различните позиции, без обаче да имат правнозадължителна сила. Предназначението на продукта може да бъде обективен критерий за класиране, доколкото то е вътрешно присъщо за този продукт, като последното трябва да се прецени в зависимост от обективните характеристики и качества на продукта. В същата посока е и решението по Дело С-486/06 BVBA Van Landeghem срещу Belgische Staat и т. 28 от решението на Съда по дело С-725/21. Съгласно разясненията от т. 44 от решението на Съда по дело С-292/22 г."...основната характеристика на стоките, които могат да попаднат в позиция 1517, е, че представляват "смеси", а именно продукти, получени от смеси на мазнини и/или масла, или пък "препарати", а именно продукти, получени от една-единствена мазнина или от едно масло, претърпели обработка чрез способите, които са примерно изброени в съответните обяснителни бележки към ХС.". По обяснителните бележки към ХС за позиция 1517 от ХС, съвпадаща с позиция 1517 по КН, тази позиция обхваща по-специално продукти, "чиито масла или мазнини могат да бъдат предварително хидрогенирани, могат да са емулгирани ..., разбити или предварително обработени чрез текстуриране ... или по друг начин". Според ОБХС от позиция 1517 са изключени "несмесените мазнини и масла, които са били само рафинирани, без по-нататъшна обработка, които остават класирани в съответните си позиции, дори ако са приготвени за продажба на дребно". ОБХС дефинират текстурирането като "видоизменение на текстурата или на кристалната структура". Получените в резултат на текстурирането продукти се определят като шортънинг. Не може да бъде споделена тезата на касатора за съществени нарушения на съдопроизвдствените правила, поради липсата на задълбочен анализ на доказателствата и погрешно интерпретиране на заключенията по приетите съдебни експертизи. В т.53 от същия акт СЕС уточнява, че когато КН, съдържаща се в приложение I към Регламент 2658/87, в редакциите й съгласно приложимия Регламент за изпълнение, приет от Комисията на основание чл. 12, § 1 от основния (в случая Регламент за изпълнение 2020/1577), не предвижда дефинирани методи и критерии за определянето на съществени за класирането характеристики на съответните продукти, митническите органи са свободни да прилагат избран от тях метод, при условие, че той може да доведе до съответстващи на КН резултати, които националният съд следва да провери в случай на оспорване. В съответствие с цитираното решение на СЕС АССГ е проверил резултатите от МЛЕ, сравнявайки ги с приетата по делото СХЕ, заключението по която обосновано е кредитирано като обективно и компетентно дадено. Съдебната експертиза потвърждава установеното от МЛЕ обстоятелство, че изследваната проба от внесената с процесната МД стока представлява смес от повече от две масла с растителен произход. Тази експертиза потвърждава също така, че процесният продукт е претърпял процес на емулгиране. Вещото лице обяснява, че палмистовата мазнина се характеризира с по-голяма твърдост и за постигане на гладка консистенция се добавя в малки количества сорбитанов тристеарат като емулгиращ агент (в количество под 1%). Несподелима е тезата на касатора, че първостепенният съд е потвърдил административния акт на непосочено в него фактическо основание. На стр. 5 от оспореното решение на митническия орган (първи абзац) е посочено следното: Декларираният код от позиция 1516 "............" на КН е некоректен, предвид че същата (стоката) представлява смес от две растителни масла или техни фракции с добавен емулгатор, обработка, недопустима за стоките от позиция 1516. Неотносим към спора е поставеният въпрос за точното количество вложени сорбитанови естери, тъй като за класирането на продукта в позиция 1517 е достатъчно той да представлява смес от растителни масла и да е емулгиран, без да е необходимо да е текстуриран. Текстът на тази позиция сочи, че основната характеристика на стоките, попадащи в нея, е че представляват смеси, а именно продукти, получени чрез смесването на мазнини и/или масла или препарати, а именно продукти, получени от една-единствена мазнина или от едно масло, претърпели обработка чрез способите, примерно изброени в съответните обяснителни бележки към ХС (т. 44 от цитираното по-горе решение на СЕС по дело С-292/22). В случая стоката представлява смес от повече от две масла, което обективно изисква класирането й в позиция 1517, като именно характерът и на смес от масла е наложил емулгирането й чрез добавяне на сорбитанов тристеарат като емулгиращ агент в малко количество според приетата по делото СХЕ. Класирането й в позиция 1517 е с оглед общото правило 1 за тълкуване на КН - съгласно термините на позициите и на забележките към разделите или към главите от номенклатурата, като решаващ критерий е обективната характеристиката на стоката, което е в съответствие с т. 38 от решението на СЕС по дело С-292/22 и цитираната там съдебна практика. Според ОБХС за позиция 1517, същата включва продукти, чиито масла или мазнини могат да бъдат предварително хидрогенирани, могат да са емулгирани (например с обезмаслено мляко), разбити или предварително обработени чрез текстуриране (видоизменение на текстурата или на кристалната структура) или по друг начин, или към тях да са добавени малки количества лецитин, нишесте, органични оцветители, ароматични субстанции, витамини, масло или други млечни мазнини ....Тази позиция включва и хранителните препарати, получени от една-единствена мазнина (или от нейните фракции) или от едно масло (или от неговите фракции), дори хидрогенирани, които са били обработени чрез емулгиране, разбиване, текстуриране и др. Изключват се несмесените мазнини и масла, които са били само рафинирани, без по-нататъшна обработка, които остават класирани в съответните си позиции, дори ако са приготвени за продажба на дребно. Обяснителната бележка само потвърждава включването на смесите от мазнини или масла в позиция 1517 и пояснява, че по отношение на тях е достатъчно техните мазнини и/или масла да са предварително хидрогенирани, емулгирани, разбити или предварително обработени чрез текстуриране, а несмесени продукти се изключват от нея, когато са били само рафинирани, без по-нататъшна обработка. Тя, противно на разбирането на касатора, не представлява самостоятелно правно основание за тарифното класиране на процесната стока, противно на доводите на касатора. Според т. 39 от решението на СЕС по дело С-292/22 и цитираната там съдебна практика Обяснителните бележки към ХС и КН нямат задължителна правна сила, но представляват важни способи за гарантиране еднаквото прилагане на Общата митническа тарифа и в това си качество представляват полезни насоки за нейното тълкуване. Именно като полезни насоки за тълкуването на КН са използвани от административния орган и от съда ОБХС за двете спорни позиции. Изложеното обуславя и неоснователността на доводите на касатора за това, че неправилно съдът е приел, че емулгирането е достатъчно за класирането на стоката в позиция 1517 от КН, без да е необходимо текстуриране. Всъщност обективната характеристика на стоката като смес от масла, които са били емулгирани, е достатъчна за класирането й в позиция 1517 и този извод не е обоснован с ОБХС, както вече беше посочено, а със заглавието на позицията и обективните характеристики на стоката при съобразяване с общото правило 1 за тълкуване на КН. Предвид гореизложеното настоящият касационен състав намира, че оспореното решение на АССГ е постановено в съответствие с приложимите материално правни норми и като правилно следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на Първо отделение,