Решение № 9104 от 30.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2181/2013 г.

Решение № 9104 от 30.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2181/2013 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Александър Георгиев Георгиев, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и изпълнение на управлението" - гр. София, сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", срещу решение № 6794 от 11.12.2012 г. по адм. дело № 5732 по описа за 2012 г. на Административния съд - София град. С него е отменен ревизионен акт № 2251100418 от 28.11.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. София, потвърден в обжалваната част с решение № 881 от 20.04.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София и дирекцията е осъдена да заплати съдебни разноски. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, като те са доразвити в допълнителната касационна жалба. Твърди се допуснато нарушение на материалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - "Фериботен комплекс" АД оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител адв. Димитър Данаилов. Същият представя писмена защита и претендира присъждане на съдебни разноски, като представя списък за тях. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Административният съд - София град е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 2251100418 от 28.11.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. София, потвърден в обжалваната част с решение № 881 от 20.04.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София относно определеното задължение за ДДС за данъчни периоди от 1.05.2008 г. до 31.12.2009 г. в размер на 3 344 864.49 лв. и лихва за забава в размер на 1 001 163.58 лв., на основание 86, ал. 1, във връзка с чл. 82 от ЗДДС. В хода на ревизионното производство е констатирано, че основната дейност на "Фериботен комплекс" АД е превоз на моторни превозни средства и пътници с фериботен кораб по линия Оряхово-Бекет-Оряхово, съгласно заповед № 1621 от 18.09.2001 г. на ИА "Морска администрация, издадена на основание § 2 от наредба 8 от 23.05.2001 г. за условията и реда за избор на български превозвач с кораби в българо-румънския участък на р. Дунав. През ревизирания период "Фериботен комплекс" АД е осъществявало доставки с предмет услуги по превоз на ТИР, ТИР с ремарке и камион. Получатели на услугите са български регистрирани лица по ЗДДС и лица, нерегистрирани за целите на ДДС в друга държава. За този период дружеството е декларирало извършените доставки на услуги като облагаеми с нулева ставка, като е приложен режимът на чл. 29, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. От ревизираното лице са изискани писмени доказателства, като в справочен вид е предоставена информация относно данни за издадени фактури, наименование на български и чуждестранни юридически лица, ползващи процесните услуги. Извършена е съпоставка между декларираните обобщени данни и данните по издадените фактури, при което е установено, че в представените справки достоверно са отразени броя, естеството и стойността на извършените доставки по периоди. Ревизиращият орган е приел, че тези доставки на услуги не представляват осъществен международен транспорт на пътници, поради което не е приложима хипотезата на чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, по аргумент от ал. 2 на същата разпоредба, във връзка с § 1, т. 55 от ДР на ЗДДС. На основание чл. 22, ал. 1 - ал. 4 от ЗДДС, в приложимата редакция за 2008 г. и за 2009 г., е прието, че извършените от ревизираното дружество доставки на услуги по превоз на ТИР, ТИР с ремарке и камион са с предмет услуга по транспорт на стоки, поради което доставките с получатели български лица регистрирани по ЗДДС и с получатели, нерегистрирани за целите на ДДС лица от други държава - членка, са с място на изпълнение на територията на страната и са облагаеми със ставка 20 на сто. В това производство не е имало спор за факти, а същият е бил правен. Последното обстоятелство изисква излагането на правните съображения на приходната администрация. За да се обоснове, нейният административен орган, е обсъдил правната уредба на договора за превоз, като основен институт на транспортното право, като последното регулира правоотношения, които се създават във връзка с превозването на товари, пътници и багаж с железници, автомобили, кораби в крайбрежни води или в открито море и с въздухоплавателни средства. Общата уредба на превозния договор се съдържа в Търговския закон (ТЗ), чл. 367 от него. Предмет на договора за превоз може да бъде лице, багаж или товар, като договорът за превоз на пътници е специфичен подвид. Превозът на багаж се отнася от една страна до превоз на личен багаж, което е безплатно и в определени рамки, а извън това право лицето може да сключи договор за превоз на багаж срещу определено възнаграждение, който е акцесорен и по него няма получател. По повод на конкретния вид транспорт, обсъждан по делото и спецификата му, са разгледани и нормите на чл. 200-202 от Кодекса за търговското корабоплаване (КТК). В тях е регламентиран договора за превоз на пътници и личния им багаж до определено място срещу заплащане на определена превозна цена. Този договор се сключва с издаването на индивидуален или колективен пътнически билет от превозвача, доказателство за сключването му, както и за превозната цена, която включва и тази за превоз на личен багаж. Съгласно чл. 101 от КТК с договор за превоз на товари превозвачът се задължава срещу определено навло (превозна цена) да превози с кораб до определено пристанище (място) предоставен от изпращача товар и да го предостави на получателя или упълномощено лице. При отчитане на тези теоретични и нормативни съображения, органът е обсъдил и данъчното третиране на международния транспорт на стоки и пътници, уреден в глава III на ЗДДС "Облагаеми доставки с нулева ставка на данъка". Конкретно е анализиран чл. 29, ал. 1 от ЗДДС, в която норма е регламентиран с оглед облагането с ДДС превоза на пътници, като е обсъдена и нормата на § 1, т. 55 от ДР на ЗДДС, в която е дадено легално определение на "личен багаж". Според него в тези две разпоредби се акцентира на превоза на пътници, т. е. основен обект на превоза е пътникът, а не вещите - стоките или МПС, които го съпровождат. За да обоснове тезата си за облагаемост на процесните доставки, органът се е позовал и на чл. 128 от ЗДДС, съгласно която разпоредба когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, се приема, че е налице една основна доставка. Характерът на основната доставка определя приложимия режим по ЗДДС на съпътстващата доставка, а тя е такава, понеже няма самостоятелно значение и получателят не би я сключил, за да придобие самостоятелно предмета на тази доставка, а тя се явява необходимост и допълнение към основния предмет на доставката. Процесните доставки на услуги имат за основен предмет фериботен транспорт на моторно превозно средство, като от гледна точка на получателите на услугите именно това са доставките, поради които се сключва сделката по превоза на ТИР, ТИР с ремарке и камион, и техните водачи. Доставките на транспортни услуги по превоз на водачите на ТИР, ТИР с ремарке и камион се явяват съпътстващи основните доставки по превоза на МПС, а не обратното. Освен това органът се е аргументирал с факта, че уредбата на международния транспорт на пътници, дадена в ЗДДС, съответства изцяло на уредбата на превоза на пътници и придружаващия ги багаж, дадена в Приложение III, т. 5 и Приложение Х, част Б, т. 10 от Директива 2006/112/ЕС. Според тези норми, така и в чл. 29, ал. 1-2 от ЗДДС се има предвид освобождаване от облагане с ДДС на превоз, който има за непосредствен обект пътници, както и транспортът на стоки, багаж или МПС, само и единствено, ако те са придружаващи пътника. Транспортът на багаж или МПС, когато те са непосредствен обект на превоза, а превозът на пътници е съпътстващ, не може да бъде освободен от облагане с ДДС. В мотивите на обжалваното решение фактическата страна по делото е подробно установена и съобразена от съда, като същият е изложил и подробни правни съображения, които се споделят от мнозинството на настоящия съдебен състав. При преценката на законосъобразността на оспорения ревизионен акт той е обсъдил заповед № 1621 от 18.09.2001 г. на ИА "Морска администрация", издадена в изпълнение на Наредба № 8/2001 г., въз основа на която заповед ревизираното дружество осъществява дейността си. От друга страна цитираната наредба препраща към споразумение между Министерство на транспорта на РБългария и Министерство на транспорта на РРумъния за превоз на МСП и на пътници с кораби между граничните пунктове по българо-румънския участък на р. Дунав (обн., ДВ, бр. 28/4.04.2001 г.). В това споразумение с характер на международен договор, ратифициран и обнародван, са разграничени видовете превоз - такъв на пътници и техния багаж, и такъв на товарни и пътнически превозни средства, които задължително трябва да бъдат с придружител. Това е така, с оглед спецификата на транспорта чрез ферибот на превозни средства, като обикновено това е водачът им. Отново с оглед на тази специфика съдът е съпоставил нормите на чл. 200-202 от КТК и чл. 367 от ТЗ, като за превоза на багаж се прилагат съответните правила за превоз на товари. Съдът се е аргументирал и с договора (трудов или граждански), сключен между товародателя и лицето, което е правоспособен водач и което съпровожда превоза, заедно с документите за стоките, които също се превозват, като тези документи не се предоставят на превозвача. Според него в това се състои другата специфика на превоза с ферибот. Като се позовава и на чл. 101 и чл. 102 от КТК, в които е регламентиран превозът на товар, той намира прилика с дейността на жалбоподателя. Превозът на пътници и на МПС е една обща доставка, а приемането на противното би нарушило принципа на данъчния неутралитет, понеже би се достигнало до двукратно облагане. От доказателствата по делото е видно, че предмет на процесните доставки са фериботни услуги по транспортиране на пътник (водач на МПС) и МПС, като последното не е предмет на отделна транспорта услуга, отделно от пътника-водач на това МПС. Ревизираното дружество е извършвало услуги по транспорт на пътник (водач на ТИР, казино и пр.) и неговия багаж (камион, ТИР), които следва да се считат за една услуга по превоз по смисъла на чл. 29 от ЗДДС. Правилно същото е приложило тази разпоредба, която се явява специална спрямо тази на чл. 22 от ЗДДС. Последният не третира фериботната услуга. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от делото на ответната страна по касационната жалба следва да се присъдят съдебни разноски, на основание чл. 161 от ДОПК, в размер на 102 840.00 лв., представляващи адвокатско възнаграждение за касационната инстанция, реално платено, съгласно фактура № 0000001170 от 10.09.2013 г., издадена от АД "Данаилов Михалева, Неделчев и Ко" и неоспорено от процесуалния представител на касатора. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение