Решение № 12753 от 24.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4639/2016 г.

Решение № 12753 от 24.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4639/2016 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. София при ЦУ на НАП и от "Минна компания" ЕООД, гр. София, срещу решение № 935 от 18.02.2016 г., постановено по адм. д. № 11410/2012 г. по описа на Административен съд - София град. Касаторът - директор на дирекция "ОДОП" - гр. София обжалва решението, постановено по адм. д. № 11410/2012 г. по описа на Административен съд - София град, в частта му, с която е отменен РА № 2001102745/03.11.2011 г., мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОУИ" - София, относно определен за 2007 г. корпоративен данък за довнасяне, в размер на 2 050 лева. Поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила. В жалбата се излагат съображения в подкрепа на наведените касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли решението да бъде отменено в обжалваната част и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена изцяло жалбата против ревизионния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази касационна жалба - "Минна компания" ЕООД, гр. София, в отговор от 30.03.2016 г. оспорва основателността й. Моли да бъде оставена без уважение. Касаторът - "Минна компания" ЕООД, гр. София, чрез адв. Г. Костолов, обжалва същото решение на Административен съд - София град само в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 2001102745/03.11.2011 г., мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОУИ" - София относно отказно право на ДК по 2 бр. фактури, издадени от "ЕМ ФУУДС" ЕООД и 5 бр. фактури на "ИНТЕРНЕШЪНЪЛ МАРКЕТИНГ ЕКСПОРТ ИМПОРТ" ЕООД /ИМЕИ ЕООД/, както и в частта относно определен за довнасяне корпоративен данък за 2006 г. в размер на 3 396,20 лева. Излага оплаквания за необоснованост, неправилно приложение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила, представляващи касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира за отмяна на решението в тази му част и присъждане на разноски по делото. Ответникът по тази касационна жалба - директорът на дирекция "ОДОП" София, в писмена защита и в. с. з., чрез юрк. Манчева, оспорва жалбата и моли да бъде отхвърлена като неоснователна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби в подробно становище по същество на спора. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на обжалваното решение на предявените основания, и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК прие за установено следното: Двете касационни жалби са допустими, тъй като са предявени от страни по делото и в срок. С обжалваното решение Административен съд - София град по жалба на "Минна компания" ЕООД, гр. София е отменил РА № 2001102745/03.11.2011 г., мълчаливо потвърден от директора на Дирекция "ОУИ" - София, относно определен за 2007 г. корпоративен данък за довнасяне, в размер на 2 050 лева, като е отхвърлил жалбата срещу ревизионния акт в останалата й част. За да постанови този акт съдът е приел, че ревизионен акт е незаконосъобразен в частта относно определения КД за довнасяне за 2007 г. - 2 050 лева, поради непризнаване за данъчни цели на начислените от дружеството разходи по фактури № № 325/10.05.2007 г. и 326/10.05.2007 г., издадени за закупени стоки от "Велан - ВК" ЕООД, съответно за 9 695 лева и 10 805 лева. С позоваване на чл. 26, ал. 1, т. 2, вр. чл. 10 ЗКПО тези разходи не са признати за данъчни цели, понеже не са документално обосновани. В жалбата (л. 18 от делото) РЛ сочи, че с фактурите са били закупени МПС, които са били регистрирани по реда на ЗДв. П и са заприходени като ДМА, по счетоводна сметка 205. Същото е посочено и във възражението срещу РД (л. 219 от делото). Както в доклада, така и в ревизионния акт обаче, съдът не е открил констатации и мотиви, относно горепосочените фактури с издател "Велан - ВК" ЕООД, поради което е счел, че не може да осъществи дължимия контрол (чл. 160, ал. 2 ДОПК) за законосъобразност на извършеното с ревизионния акт преобразуване на ФР за 2007 г. и в тази част е отменил акта. Съдът е отхвърлил жалбата на дружеството като неоснователно в частта относно отказ да бъде признато упражнено от "Минна компания" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит, съответно поради: неизпълнение изискванията на чл. 64, ал. 1 ЗДДС (отм., в сила до 31.12.2006 г.); неправомерно начисляване на ДДС (чл. 70, ал. 5 ЗДДС), по фактури, както следва: 1."ЕМ ФУУДС" ЕООД - фактура №: 000...480/15.08.2006 г., с ДО - 176 600 лева, ДДС - 35 320 лева с предмет на доставка компресор УК-50; фактура № 000...499/19.09.2006 г. с предмет доставка на бормашина, с ДО - 414 550 лева и ДДС - 82 910 лева; 2. "ИМЕИ" ЕООД - фактура № 000...500/17.10.2006 г.; фактура № 000...204/20.07.2007 г. фактура № 000...285/14.09.2007 г.; фактура № 000...550/17.03.2008 г.; фактура № 000...645/23.05.2008 г. - всичките с предмет "покупка на стоки", за които е изяснено, че са машини; 3. "ПИТ-2006" ЕООД - фактура № 000...9/31.08.2006 г. за "покупка на стоки"; фактура № 000.. .14/23.11.2006 г., с предмет " дърва за огрев"; фактура № 000... 15/24.11.2006 г. "покупка на стоки; фактура № 000... 16/25.11.2006 г. "покупка на стоки; фактура № 000...51/28.12.2007 г. с предмет "дърва"; 4. "ЗАВОДСКИ СТРОЕЖИ - ГЕОСТРОЙ" ООД - фактура № ..85/31.08.2007 г. - с предмет дърва за огрев. За неоснователна е приета жалбата и в частта относно определен за довнасяне корпоративен данък за 2006 г. в размер на 3 396, 20 лева, в резултат на начислени счетоводно от "Минна компания" ООД, но непризнати от ревизията разходи за амортизация на: компресор УК-50, в размер на 17 660 лева (предмет на фактура №: 000...480/15.08.2006 г. от "Ем фуудс" ЕООД); стенд за проверка. За да отхвърли жалбата на дружеството в горепосочените части, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обсъдил е приетите по делото заключения по ССчЕ - основно и допълнително и СГЕ. Приел е за недоказано реалното осъществяване на доставките по фактурите, издадени от "ЕМ ФУУДС" ЕООД, "ИМЕИ" ЕООД, "ПИТ-2006" ЕООД и "ЗАВОДСКИ СТРОЕЖИ - ГЕОСТРОЙ" ООД. "Минна компания" ЕООД не оспорва решението на административния съд в частта относно непризнато право на ДК по фактурите, издадени от "ПИТ-2006" ЕООД и "ЗАВОДСКИ СТРОЕЖИ - ГЕОСТРОЙ" ООД. В тази част решението е влязло в сила. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП: Този касатор оспорва изводите на съда за незаконосъобразност на РА досежно допълнително начисления КД за 2007 г. в размер на 2050 лв., поради непризнаване за данъчни цели, на начислените от дружеството разходи по фактури с № 325/10.05.2007 г. и 326/10.05.2007 г., издадени от "Велан - ВК" ЕООД, съответно за 9 695 лева и 10 805 лева. Оплакванията, свързани с тази жалба са неоснователни и решението в тази част следва да бъде оставено в сила. Правилно съдът е отменил ревизионния акт в частта относно извършеното увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2007 г. с непризнати разходи на основание чл. 26, ал. 1, т. 2, във връзка с чл. 10 от ЗКПО по 2 бр. фактури, издадени за закупени стоки от "ВЕЛАН Ч ВК" ЕООД, в резултат на което е бил установен корпоративен данък за довнасяне със съответните лихви за забава. Ревизионният акт в тази част не съдържа мотиви и е необоснован, което препятства съдебния контрол за законосъобразност. С оглед гореизложеното, настоящата съдебна инстанция намира, че решението в тази си обжалвана част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Минна компания" ЕООД, гр. София: Този касатор оспорва изводите на съда за законосъобразност на РА в частта досежно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "ИМЕИ" ЕООД и "Ем Фуудс" ЕООД, както и допълнително начисления по ЗКПО (отм.) за 2006 г. корпоративен данък. Оплакванията, свързани с тази жалба са основателни и решението в тази част следва да бъде отменено като неправилно и незаконосъобразно по следните съображения: В частта по ЗДДС: В процесния казус предмет на спора е наличието на реално осъществени доставки по фактурите, издадени от "ИМЕИ" ЕООД и "Ем Фуудс" ЕООД. В тази връзка законосъобразно административният съдът е очертал предпоставките за признаване на право на данъчен кредит. Предмет на сделките са родово определени вещи, което предполага наличие на доказателства за предаване на стоките, респективно за физическото им наличие при ревизираното лице. Реалността на доставките, по които се претендира данъчен кредит е първа предпоставка за наличието и упражняването на посоченото право. В процесния спор в противоречие със събраните по делото доказателства съдът е обосновал извод за липса на доставки на процесните машини. Настоящият касационен състав намира, че са налице всички предпоставки за признаването на правото на данъчен кредит на касатора - доставчикът е регистрирано по ЗДДС лице към момента на извършване на доставките. Към фактурите са представени договори за покупко-продажба, спецификации, оферти, заявки, приемо- предавателни протоколи, както и счетоводните документи за завеждане на процесните стоки в счетоводството на ревизираното дружество и като ДМА в инвентарната книга със съответния инвентарен номер, както и за погасяване на задълженията към доставчиците. Според заключението по задача 1 от допълнителна ССЕ заедно с процесните фактури са налични дневници на синтетични и аналитични сметки за съответните периоди по сметка 411 "Клиенти" в кореспонденция със съответните счетоводни сметки 705, 4532, 5091, 5092, 5031, 498.". Част от закупените машини са били предмет на последваща продажба. Според т. 4 от заключението на ССЕ / л. 367,368/ това са компресор УК-50, бормашина, стенд за проверка, компресор борец, ножовка QN. В счетоводството на ревизираното дружество във връзка с последващите продажби и издадените от него фактури, описани подробно в Таблица 2, кол. 6, е начислен дължимият ДДС - Таблица 2, кол. 7. Осчетоводени са надлежно и приходите от тези продажби в съответните счетоводни сметки - Таблица 2, кол. 7, като приходите отразени в група 70-та, сметки 702, 706 са включени при формиране на финансовия резултат на дружеството за целите на облагането с корпоративен данък за съответните финансови години. Счетоводното им отразяване е в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Липсата на документи за складиране и транспорт на стоките не може да обоснове извод за нереалност на доставките. В решението си от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., с което при сходна фактическа обстановка на спора по главното правоотношение по дело С-80/11, а именно липса на притежавано от доставчика подходящо за доставката на стоките транспортно средство и отчетни документи за платена за превоза им цена /т. 19 от решението/, СЕС е приел в диспозитива си, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В т. 65 от решението е прието, че ".... като налага на ДЗЛ изброените в т. 61 изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане - данъчната администрация прехвърля, собствените си контролни задължения върху ДЗЛ". Това задължение на органа по приходите се извежда и от т. 52 от решението в която е посочено, че "... право на приспадане може да бъде отказано само ако се установи, въз основа на обективни данни, че съответното ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки". Такива констатации липсват в хода на извършената данъчна ревизия. Отказът да се признае право на приспадане представлява изключение от основния принцип, какъвто се явява това право, поради което компетентните органи по приходите трябва надлежно да установят наличието на обективни данни за данъчна измама, а националните юрисдикции следва да проверят дали съответните органи по приходите са установили наличието на такива обективни данни /т. 28 и т. 29 от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 "Макс Пен" ЕООД и т. 43 и т. 44 от решение на СЕС от 6.12.2012 г. по дело С-285/11 "Боник" ЕООД/. В случая не е доказано наличието на данъчна измама. Наличието на приемо-предавателни протоколи между страните по сделката, указват на реално фактическо предаване на вещта, респ. прехвърляне на правото на разпореждане с нея от продавача на купувача и наличие на реални доставки на стоки. Съобразно задължителното тълкуване, дадено в т. 33 - 35 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К" ЕООД доставката на стоки включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Несподелими са доводите на съда за некредитиране на приложените по делото договори, приемо-предавателни протоколи, уведомления за цедиране на вземанията във връзка със спорните фактури на "Ем Фуудс" ЕООД и "ИМЕИ" ЕООД, поради неангажиране на СГЕ досежно подписите на Васил Лозанов /за "Ем Фуудс" ЕООД/ и Румяна Христова /за "ИМЕИ" ЕООД/. Дори да е неопределен представителя на доставчика в договорите за продажба и протоколите, то за представлявания са възникнали последиците от договорите, защото според презумпцията на чл. 301 от ТЗ той е потвърдил действията на представителя без представителна власт, като не се е противопоставил на сделките веднага след узнаването им. В случая е налице такова узнаване най-късно към момента на подаване на СД по ЗДДС и счетоводното отписване на стоките при доставчиците, или на заприходяването при получателя, които действия не само не са противопоставяне по смисъла на закона, но съставляват и изрично приемане на резултатите от сделката и фактическото предаване на стоките. От съвкупната преценка на всички доказателства по делото следва обоснован извод за наличие на реални доставки по спорните фактури, издадени от "ИМЕИ ЕООД и "Ем Фуудс" ЕООД, с което констатациите на РА се явяват оборени, поради което решението на първоинстанционния съд в тази част следва да бъде отменено като материално незаконосъобразно и съответно отменен РА в тази част. В частта по ЗКПО: За 2006 г. е определен за довнасяне корпоративен данък - 3 396,20 лева, в резултат на начислени счетоводно от "Минна компания" ЕООД, но непризнати от ревизията разходи за амортизация на: компресор УК-50, в размер на 17 660 лева (придобит от "Ем фуудс" ЕООД) и стенд за проверка в размер на 4 981,26 лева, (придобит от "ИМЕИ" ЕООД) или общо - 22641,26 лева. В РА като аргумент за извършеното увеличение на ФР на дружеството за 2006 г. се сочи, че "съгласно Протокол № 5735/21.10.2008 г. при посещението в с. Габер, където се водят тези машини, не бяха налични". "Съгласно извършените насрещни проверки не се потвърди доставката на компресор УК-50 по фактура № 480/15.08.2006 г. от "Ем фуудс" ЕООД, а за стенда за проверка не е представен документ за придобиването". Жалбата в тази част е основателна. Предвид изложените съображения в частта по ЗДДС относно фактура № 480/15.08.2006 г. от "Ем фуудс" ЕООД за доставка на компресор УК-50 и фактура № 500 от 17.10.2006 г. на "ИМЕИ" ЕООД с предмет стенд за проверка и извода за реалност на сделките е видно, че стоките са били налични при РЛ и законосъобразно са начислявани разходи за амортизации за процесната година. В този смисъл е и т. 5 от заключението на ССЕ. Посочените машини не са намерени от органите по приходите при извършената проверка през 2008 г., тъй като същите са били предмет на разпоредителни сделки - компресорът е продаден на "Мина Чукурово" АД с фактура № 50/10.01.2007 г., а стенда за проверка - на "Ел Ем Импекс" ЕООД с фактура № 29362/30.04.2008 г. /Таблица 2 към ССЕ - л. 371/. Решението в тази част е неправилно и следва да се отмени с отмяна и на РА досежно допълнително начисления КД за 2006 г. в размер на 3396,20 лв., ведно със съответните лихви. Разноски: С оглед изхода на спора решението съда следва да бъде изменено и в частта относно присъдените на страните разноски. За производството пред АССГ дружеството е сторило разноски в размер на 880 лв., като съобразно уважената част от жалбата на дружеството е присъдена сумата в размер на 4,45 лв. С оглед изхода на спора пред настоящата инстанция на "Минна компания" ЕООД следва да бъдат присъдени още разноски в размер общо в размер на 851,09 лв. /855,54 лв. - 4,45 лв./, включващи съразмерно с уважената част от жалбата разходи за държавни такси за двете производства и експертизи. В полза на дирекция "ОДОП" - София с първоинстанционното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 561 лв., за отхвърлената част от жалбата, както и част от разноските, съразмерно на отхвърлената част от жалбата, а именно, в размер на 299 лева. След приспадане на взаимните задължения, "Минна компания" ЕООД осъдена да заплати на Дирекция "ОДОП" - София юрисконсултско възнаграждение и разноските по делото, в общ размер на 6 855. 50 лева. Съобразно изхода на делото пред ВАС, за отхвърлената част от жалбата на дирекция "ОДОП" - София се дължат разноски в размер на 1553,59 лв. /юрк. възнаграждение и частично за внесен депозит за СГЕ/. След компенсация "Минна компания" ЕООД дължи на дирекция "ОДОП" - София разноски по делото в размер на 702,50 лв. /1553,59 лв. - 851,09 лв./. При това положение решението на административния съд следва да бъде отменено в частта относно присъдените на дирекция "ОДОП" - София разноски по компенсация за сумата над 702,50 лв. По изложените съображения и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,