Решение № 4521 от 30.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 2358/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Лайф Хаус 88 ЕООД, гр. Габрово, подадена чрез адв. Иванов, против Решение 34 от 13.01.2025 г., постановено по адм. дело 179/2024 г. по описа на Административен съд Габрово, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-04000723004072-091-001/25.01.2024 г., съставен от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 32/15.04.2024 г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. Велико Търново, в частта, с която за данъчен период месец Януари 2022 г. на Лайф Хаус 88 ЕООД е вменено задължение за данък добавена стойност за внасяне в резултат на начислен ДДС в размер на 24 932,80 лева на основание чл. 79, ал. 2 от Закона за данък добавена стойност (ЗДДС), ведно с лихви за забава в размер на 3 188,83 лева, и е осъдено дружеството за разноски. Касаторът счита, че решението е неправилно, поради неговата необоснованост, постановяването му в противоречие с материалния закон и при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила отменителни касационни основания по чл. 209, т.3 от АПК. Настоява, че необоснован спрямо фактите по делото е отговорът на Административен съд Габрово относно основния спорен момент по делото квалифицирането на процесното обзавеждане като единен ДМА (тезата на касатора) или не (становището на приходната администрация), което по същество е довело и до неправилното приложение на материалния закон. Развива тезата, че фактите по делото обосновават приложението на нормата на чл. 79, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, а не тази на чл. 79, ал. 2 от ЗДДС. Искането е за отмяна на съдебния акт и съответна отмяна на РА. Претендира разноски. Ответникът Директор на Дирекция ОДОП гр. Велико Търново, чрез процесуалния си представител юрк. Мундова, по аргументи изложени в депозиран писмен отговор, оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред Административен съд Габрово, е бил РА Р-04000723004072-091-001/25.01.2024 г., съставен от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 32/15.04.2024 г. на Директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) гр. Велико Търново, в частта с която за данъчен период месец Януари 2022 г. на Лайф Хаус 88 ЕООД е вменено задължение за данък добавена стойност в размер на 24 923,80 лева, ведно с лихви за забава в размер на 3 188,83 лева. Задълженията са резултат от извършена на основание чл. 79, ал. 2 от ЗДДС корекция на ползвано право на данъчен кредит в размер на 24 932,80 лева, както следва: в пълния размер на ползваното право на данъчен кредит по фактура 0000000737/03.08.2021 г., издадена от СДД ООД, с предмет аванс за мокет ; фактура 0077102092/06.08.2021 г., издадена от Зара Хоум България ЕООД, с предмет най-общо казано различни видове домакински пособия; фактура 1080003883/22.10.2021 г., издадена от Техномикс БГ ООД, с предмет пералня и свързваща лайсна за пералня ; фактура 1000005456/23.10.2021 г., издадена от ВМФ България ЕООД, с предмет тенджери, тигани, прибори и др. подобни; фактура 0000000830/19.11.2021 г., издадена от СДД ООД, с предмет аванс за подложка за мокет ; фактура 0000000841/02.12.2021 г., издадена от СДД ООД, с предмет мокет ; и частично - в размер на 23 514,43 лева по фактура 0000001164/18.08.2021 г., издадена от Нидо Консултинг ЕООД, с предмет аванс за обзавеждане . За фактура 0000001249/10.12.2021 г., издадена от Нидо Консултинг ЕООД, с предмет обзавеждане и фактура 0000000842/02.12.2021г., издадена от СДД ООД, с предем подложка за мокет , е установено че са включени с нулеви стойност на данъчните основани и начисления ДДС в Дневника за покупки, съответно в подадената СД по ЗДДС за данъчен период месец Декември 2021 г., което не е наложило корекции по реда на чл. 79, ал. 2 от ЗДДС. Този извод е обоснован с факта, че стоките по тези фактури съставляват обзавеждането на апартамент, намиращ се в гр. София, [адрес], закупен от дружеството с Нотариален акт 102/15.07.2021 г., който недвижим имот, ведно с находящото се в него обзавеждане, е предмет на последващи освободени доставки приложен е от дружеството чл. 45, ал. 4 от ЗДДС при отдаването му под наем. Отречете е тезата на ревизираното лице за приложимост на чл. 79, ал. 3, т . 2 от ЗДДС, с аргументи, че обсъжданите стоки не могат да бъдат квалифицирани като ДМА по смисъла на легалното определение на това понятие, дадено с § 1, т. 83, б. б от ДР на ЗДДС. Съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административно производствените правила установени с ДОПК. За да отхвърли изцяло жалбата на ревизираното лице против РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че след като по процесните фактури е упражнено правото на данъчен кредит, но стоките по същите са използвани от дружеството за последващи освободени доставки в периода м. 01.2022 г. до м. 03.2023 г. (извършвало доставка по отдаване под наем на физическо лице като освободена такава), то се следва корекция на ползваното право на данъчен кредит за закупеното обзавеждане на основание чл. 79, ал. 2 във вр. с ал. 4 от ЗДДС. Отречена е защитната теза на Лайф Хаус 88 ЕООД, а именно че коментираните стоки, съставляват съвкупен дълготраен материален акт , поради приложение вкл. и за тях следва да намерят специалните правила за корекции на ползваното право на данъчен кредит за ДМА. Аргументите за това могат да бъдат систематизирани така: 1. Изводът на вещото лице, че доставките на обзавеждането следва да се разглеждат в цялост, без оглед на прага на същественост по § 1, т. 83, б. б от ДР на ЗДДС, не почива на нито една приложима в случая законова разпоредба; 2. Вещото лице счетоводител не притежава специални знания и умения в областта на инженерните науки, за да преценя дали отделените компоненти на обзавеждането са трайно прикрепени към обекта , даден е и пример с четка за баня ; 3. Самото дружество третирало процесните движими вещи като отделени от недвижимия имот, а не като съвкупен обект с оглед осчетоводяването им като отделни ДМА; 4. Анализът на разпоредбите на чл. 50, ал. 1 от ЗКПО във вр. с СС 16 Дълготрайни материални активи не дава възможност за квалифицирането им вкл. и като група активи , предвид очевидната възможност всеки един компонент на обзавеждането да бъде изведен от предприятието отделно сама за себе си; 5. Липсват доказателства разглежданите активи да са трайно прикрепени към недвижими имот. Съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, при осъществяването на касационната проверка, съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон. Съобразявайки се с това свое задължение настоящият касационен състав преценява решението на Административен съд Габрово като валидно и допустимо. Решението е неправилно като постановено при съществено нарушение на процесуалните правила, което налага отмяната му и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. В по общ план следва да се посочи, че спорът по делото не е дали ревизираният субект е следвало да извърши корекция на ползваното по посочените фактури право на данъчен кредит (това не се отрича и от касатора), а е концентриран върху въпроса дали приложение следва да намери общата хипотеза на чл. 79, ал. 2 във вр. с ал. 4 от ЗДДС (становището на приходната администрация, споделено и от съда), или специфичните такива относно дълготрайните актив. Разрешаването му налага на първо място отговор на въпроса съставляват ли процесните стоки (било то частичо или като цяло) ДМА по смисъла на легалното определение на това понятие, дадено с § 1, т. 83, б. б от ЗДДС. В приложимата й редакция нормата на чл. 79, ал. 2 от ЗДДС предвижда, че "Регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, съответно изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за получена услуга, при извършване на последваща доставка на стоката или услугата, за която не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит", която корекция съгласно ал. 4 се извършва "в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажбите и справка-декларацията за този данъчен период". Правилата за корекции в случаите на стоки, които са или биха била дълготрайни материални активи са дадени в чл. 79, ал. 3 от ЗДДС за приложението на хипотезата на т. 2 от която настоява касатора, но също така и в чл. 79а от ЗДДС, която правна норма в частност хипотезата на чл. 73а, ал. 1 във вр. с ал. 3, т. 1, б. б , респ. т. 2, б. б , във вр. с ал. 4 от ЗДДС е приложена в хода на ревизията по отношение на упражненото право на данъчен кредит във връзка с покупката на самия недвижим имот и останалите стоки, последните възприети от органите по приходите като отговарящи на легалното определение, дадено с § 1, т. 83, б. б от ДР на ЗДДС за дълготраен материален актив, в която част РА не е оспорен и е влязъл в сила. Всъщност от изложеното в касационната жалба, се налага изводът, че страната настоява, че случаят попада именно в хипотезата на чл. 79а, ал. 1 във вр. ал. 3, т. 2, б. б от ЗДДС. От своя страна легалното определение на понятието ДМА, дадено за нуждите на прилагане разпоредбите на ЗДДС е следното: "Дълготрайни активи" са представляващите част от стопанските активи на данъчно задълженото лице: а) недвижими имоти по т. 82 и превозни средства по т. 49, с изключение на тези по буква "з", и б) (изм. ДВ, бр. 97 от 2017 г., в сила от 1.01.2018 г.) различни от посочените в буква "а" стоки и услуги, които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане с данъчна основа при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5000 лева . От своя страна § 1, т. 82 от ДР на ЗДДС предвижда, че "Недвижими имоти" са изброените в чл. 13б от Регламент за изпълнение (ЕС) 1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги. Извън въпроса за точността на законодателната техника всъщност чл. 13б е част от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги, който текст е въведен с цитирания от националния законодател Регламент за изпълнение (ЕС) 1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г., с който е изменен и допълнен Регламент за изпълнение (ЕС) 1042/2013 на Съвета, това легално определение предвижда, че недвижим имот е а) всяка отделна част от земята, на или под нейната повърхност, върху която може да бъде учредено право на собственост или владение; б) всяка сграда или конструкция, прикрепена към земята или в нея, над или под морското равнище, която не може да бъде лесно разглобена или преместена; в) всеки елемент, който е монтиран и съставлява неразделна част от сграда или конструкция и без който съответната сграда или конструкция би била недовършена, като врати, прозорци, покриви, стълбища и асансьори; г) всеки елемент, оборудване или машина, трайно монтирани в сграда или конструкция, които не могат да бъдат премествани, без да бъде разрушена или променена сградата или конструкцията.". Очевидно съдът, подобно на органите по приходите, е смесил двете хипотези на § 1, т. 83 от ДР на ЗДДС, търсейки трайно прикрепване към обекта и е обсъждал събраните по делото доказателства, вкл. заключението на вещото лице, и е дал отговор на спорния по делото въпрос от гледна точка на легалното определение за ДМА, дадено с § 1, т. 83, б. а във вр. § 1, т. 82 от ДР на ЗДДС във връзка с чл. 13б от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги, но не и в аспекта на легалното определение, дадено с § 1, т. 83, б. б от ДР на ЗДДС, чието препращане е към нормите на Закона за корпоративното подоходно облагане, разбира се при съобразяване и въведения праг на същественост. От своя страна чл. 48 от ЗКПО изрежда данъчните амортизируеми активи и като такива идентифицира вкл. 1/ данъчните дълготрайни материални активи и 2 / инвестиционните имоти, с изключение на земята (останалите хипотези са несъотносими към казуса), а от своя страна чл. 50, ал. 1 от ЗКПО в общата хипотеза посочва за данъчни дълготрайни материални активи сумите, които отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни материални активи съгласно Националните счетоводни стандарти . Съобразно така сторени нормативен анализ и при вземане предвид изложените становища на страните в процеса, всъщност се налага изводът, че основателно е касационното оплакване за необоснованост на изводите от фактическа и правна страна на първата съдебна инстанция. По делото липсват отговор на основния спорен въпрос между страните съставляват ли процесните стоки ДМА по смисъла на легалното определение на понятието, дадено с § 1, т. 83, б. б от ДР на ЗДДС във вр. със ЗКПО и приложимите Национални счетоводни стандарти или не, което ще предопредели и приложимият механизъм за корекции на ползваното право на данъчен кредит. Необосновано съдът е отрекъл становището на вещото лице относно начина, по който е следвало да бъде формиран ДМА, по посочените по-горе аргументи, без обаче да си изясни въпросите относно това кой е приложимият Национален счетоводен стандарт в конкретната хипотеза СС 16 Дълготрайни материални активи или СС 40 Отчитане на инвестиционни имоти ; отговарят ли на изискванията за формиране на ДМА спорните стоки или част от тях, съответно следвало ли е ревизираното лице да формира ДМА, по какъв начин и на каква стойност; спазени ли са тези изисквания в счетоводството на Лайф Хаус 88 ЕООД. Въпроси в тази насока не са постановени на вещото лице. Изложеното пречи на ефективния касационен контрол за правилност на първоинстанционното решение, поради което то подлежи на отмяна, а делото - на връщане за ново разглеждане от друг състав на Административен съд Габрово. При новото разглеждане на делото съдът следва да назначи вещо лице, което да отговори на посочените по-горе въпроси, след което да преизчисли при необходимост и размерът на дължимата за данъчен период Месец Февруари 2022 г. корекция на ползваното право на данъчен кредит. При новото разглеждане на делото съставът на Административен съд Габрово следва да се произнесе и по дължимите за касационното производство разноски чл. 226, ал. 3 от АПК. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение