Решение № 5323 от 9.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14769/2018 г.

Решение № 5323 от 9.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14769/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ – В. при ЦУ на НАП против решение № 1865/10.10.2018 г. на Административен съд– В., постановено по адм. д. № 2623/2018 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р – 03000318000632-091-001/12.06.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с решение № 197/17.08.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП – В. при ЦУ на НАП, и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 50 лв. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на същото, в вкл. в частта за разноските, и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на ДЗЗД "Анхиало 2015" против РА и да се присъди юрисконсултско възнаграждение в общ размер 1 160 лв. за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - ДЗЗД "Анхиало 2015" – не изразява становище по нея. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия тричленен състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – В. е бил РА № Р – 03000318000632-091-001/12.06.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с решение № 197/17.08.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП – В. при ЦУ на НАП, с който на ДЗЗД "Анхиало 2015" е отказано право на данъчен кредит в размер на 5 000 лв. на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС по две фактури - № 44/21.02.2017 г. и № 74/22.05.2017 г., издадени от Адвокатско дружество "Милянков и Николов", с предмет адвокатски услуги, свързани с процесуално представителство пред Комисия за защита на конкуренцията /КЗК/ във връзка с обжалване на решение № 142/02.11.2016 г. на председателя на Управителния съвет на Агенция "Пътна инфраструктура" /УС на АПИ/ и с процесуално представителство по адм. д. № 3856/2017 г. по описа на ВАС като ответник във връзка с обжалването на решението на КЗК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АС - В. като валидно и допустимо. Законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите. Съставен е Ревизионен доклад /РД/ със съдържанието по чл. 117, ал. 2 ДОПК. Правилни са и изводите на съда относно спазването на предвидената в чл. 120 ДОПК форма. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че дружеството е целяло извършване на облагаеми доставки по ЗДДС чрез изпълнение на договора за обществената поръчка и именно това негово намерение е довело да направените разходи за адвокатски услуги. Тъй като жалбоподателят не би направил тези разходи, ако не осъществяваше независима икономическа дейност, то те следва да се приемат като направени за целите на цялостната му облагаема дейност. Настоящата касационна инстанция преценява решението на административния съд като неправилно, поради следното: Безспорно установените по делото факти са следните: С договор от 15.04.2015 г. "Инжстройинженеринг" ЕООД - В., "АБ Инвест НН" ЕООД - С. и "П. Б." ЕООД - Б. учредяват дружество по чл. 357 от Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/ с наименование "Анхиало 2015" и седалище в гр. В., ул. "А. Д." .№... за съвместно участие в процедура по Закона за обществените поръчки /ЗОП/, открита с решение № 42/13.03.2015 г. на Агенция "Пътна инфраструктура" за възлагане на обществена поръчка с предмет "Определяне на изпълнител за строителство на обект: Път І-9 Слънчев бряг - Б., Обход гр. П., участък от км. 217+000 до км. 222+849, 41 (километраж по проект)", както и за изпълнение на договора за обществената поръчка в случай, че дружеството бъде избрано за изпълнител от възложителя. Договорът е сключен със срок до цялостното и окончателно изпълнение на обществената поръчка, съгласно чл. 4, ал. 2 от него. С решение № 142/02.11.2016 г. на председателят на УС на АПИ ДЗЗД "Анхиало 2015" е класирано на трето място. С решение № 200 от 23.02.2017 г. КЗК отменя решението на възложителя по жалбата на ДЗЗД "Анхиало 2015". С решение № 8106/26.06.2017 г., постановено по административно дело № 3856/2017 г., Върховният административен съд отменя посоченото по-горе решение на КЗК по т. 1 и т. 2 и отхвърля жалбата на "Анхиало 2015" против решението на възложителя. Безспорно е установено по делото, че адвокатските услуги, във връзка с които са издадени на ДЗЗД двете процесни фактури, са предоставени. ДЗЗД е регистрирано по ЗДДС към момента на издаването им и на упражняване на правото на данъчен кредит през м. юли 2017 г. От дадените в хода на ревизионното производство писмени обяснения от Б. Николова, упълномощен представител, както и от данните, вписани в главна книга за всички сметки за 2017 г., се установява, че както за 2017 г., така и в периода от създаването си до края на 2017 г. дружеството не е осъществявало облагаеми доставки и не е декларирало такива в подаваните справки – декларации по ЗДДС. Т. обстоятелство не се оспорва от ответника по касация, нито се оспорва констатацията в РД на стр. 5, че в посочения период от време то не е извършвало дейност. При така установените факти настоящият касационен състав намира, че за него не е налице право на приспадане на ДДС в размер на 5 000 лв. по двете фактури за получени адвокатски услуги, описани по-горе, на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Според постановеното от СЕС решение от 14 септември 2017 г. по дело C-132/16, "И. И. Р. Е. И." ЕООД и други, цитирани в него: "т. 28: Съгласно постоянната съдебна практика наличието на пряка и непосредствена връзка между конкретна получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане на ДДС, по принцип е необходимо, за да се признае на данъчнозадълженото лице право на приспадане на ДДС за получената доставка, както и за да се определи обхватът на това право. Правото на приспадане на ДДС, начислен за получените доставки на стоки или услуги, предполага, че разходите, направени за получаването им, са част от елементите, формиращи цената на обложените извършени доставки, пораждащи право на приспадане (решения от 29 октомври 2009 г., SKF, C-29/08, EU: C: 2009: 665, т. 57 и от 18 юли 2013 г., ЕЙ И ЕС — ЗС М. И. I, C-124/12, EU: C: 2013: 488, т. 27). Т. 29: Приема се обаче, че е налице право на приспадане в полза на данъчнозадълженото лице дори при липса на пряка и непосредствена връзка между конкретна получена доставка и една или повече извършени доставки, пораждащи право на приспадане, когато разходите за въпросните услуги са част от общите разходи на това лице и като такива представляват елементи, формиращи цената на стоките или услугите, които то доставя. Разходи от този вид всъщност имат пряка и непосредствена връзка с цялостната икономическа дейност на данъчнозадълженото лице (вж. по-специално решения от 29 октомври 2009 г., SKF, C-29/08, EU: C: 2009: 665, т. 58 и от 18 юли 2013 г., ЕЙ И ЕС — ЗС М. И. I, C-124/12, EU: C: 2013: 488, т. 28). " В случая такава пряка връзка между получени и предоставени облагаеми доставки липсва, а и няма как да е налице разход за осъществяваната от дружеството независима икономическа дейност, при положение, че то не е извършвало такава. Както е посочил решаващият орган в мотивите на своето решение, след постановяване на решението на Върховния административен съд по аргумент на чл. 363, б. "а", предложение второ ЗЗД дружеството се прекратява, поради това, че постигането на целта, за което е създадено, е станало невъзможно, т. е. няма как да се очаква занапред то да осъществява независима икономическа дейност. Съгласно чл. 357 ЗЗД с договора за дружество две или повече лица се съгласяват да обединят своята дейност за постигане на една обща стопанска цел. Гражданското дружество е неперсонифицирано, но съгласно чл. 9, ал. 2 ДОПК в производствата по този кодекс неперсонифицираните дружества се приравняват на юридически лица, т. е за целите на данъчното облагане законът регламентира законова фикция. Именно във връзка с осъществяваната от това дружество независима икономическа дейност то е данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3 ЗДДС. Ако то беше избрано за изпълнител на обществената поръчка, и във връзка със сключения за нея договор извършва независима икономическа дейност по определението на чл. 3 ЗДДС, щеше да има право на данъчен кредит за получените облагаеми доставки на адвокатски услуги. По изложените съображения решението на Варненския административен съд като постановено при неправилно приложение на материалния закон следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата против РА. При този изход на спора основателна е претенцията на касатора за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Мотивиран така, Върховният административен съд, първо отделение Р Е Ш И: ОТМЕНЯ решение № 1865/10.10.2018 г. на Административен съд– В., постановено по адм. д. № 2623/2018 г., и вместо него ПОСТАНОВЯВА: ОТХВЪРЛЯ жалбата на ДЗЗД "Анхиало 2015" – гр. В., ул. "А. Д." .№ ... против Ревизионен акт № Р – 03000318000632-091-001/12.06.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., потвърден с решение № 197/17.08.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП – В. при ЦУ на НАП. ОСЪЖДА "Анхиало 2015" – гр. В., ул. "А. Д." .№... да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – В. при ЦУ на НАП разноски в размер на 1 160 лв. Решението не подлежи на обжалване.