Решение № 11091 от 30.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10241/2011 г.

Решение № 11091 от 30.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10241/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на адв. Тодор Пасков и адв. Сашо Пенов, в качеството им на процесуални представители на Георги Панчев Кадийски, управител на "Адактаинженеринг" ООД срещу решение № 3133 от 24.06.2011 г. по адм. дело № 2519 по описа за 2010 г. на Административния съд - София град. С него е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу ревизионен акт № 2000904439 от 14.10.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 307 от 5.03.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора. Претендира се присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебния контрол в производството пред Административния съд - София град е бил ревизионен акт № 2000904439 от 14.10.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 307 от 5.03.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗДДС (отм.) и с него е отказано правото на данъчен кредит в размер на 7 842.00 лв. за данъчен период м. 11.2005 г. по фактура № 5889 от 14.11.2005 г., издадена от "ПНП Лимитед" ЕООД. За данъчен период м. 11.2006 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 33 557.94 лв. по фактури, издадени от "Йовков Вижън" ЕООД, отказано е право на данъчен кредит в размер на 34 800.00 лв. по фактури, издадени от "Балкан Трейд Груп" ЕООД и в размер на 10 046.76 лв. по фактури, издадени от "П. А. Т. Строй" ЕООД. По фактурата, издадена от "ПНП Лимитед" ЕООД. Ревизираното дружество е ползвало правото на данъчен кредит в размер на 7 842.00 лв. по фактура № 5889 от 14.11.2005 г., издадена от този доставчик за данъчен период м. 11.2005 г. Административният орган е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Преценката на съда е за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. Предметът на доставката е "строително-монтажни работи", като тя е в изпълнение на договор за строителство от 11.08.2005 г. за извършване на СМР на обект "Монтажен цех", с. Бусманци и Технологична естакада. Към договора има количествено-стойностна сметка и протокол за извършени СМР. Осъществено е плащане на данъка по "ДДС-сметката" на доставчика. По повод кадровата обезпеченост на доставката са представени граждански договори за 4 броя физически лица. По отношение на две от тези лица се установява, че не може да бъдат открити на посочения адрес, а другите две са заявили, че не са сключвали договори, не са извършвали СМР и съответно не са подавали ГГД. От изслушаната по делото съдебно-техническа експертиза се установява, след проверка на счетоводните документи, на техническата документация при ревизираното лице, включително договора, количествено-стойностната сметка и протокол за извършени СМР и при дружеството пряк доставчик, както и извършен оглед на обекта, който е на "Елукс" ЕООД в с. Бусманци, че процесните СМР са осъществени реално. Експертът установява също, че този пряк доставчик се явява подизпълнител по отношение на ревизираното дружество, по повод договора между същото това дружество, като изпълнител с "Елукс" ЕООД, като възложител. По процесната доставка изпълнителят осъществява само монтажните работи по част конструктивна-монтаж на стенни и покривни панели, поради което при него не може да има налична техническа документация. От приетото заключение по съдебно-счетоводната експертиза се установява, че процесната фактура е осчетоводена при ревизираното лице, осъществено е плащане в брой по нея, включително и на ДДС по "ДДС-сметката" на прекия доставчик в данъчен период м. 12.2005 г. Експертът е установил след преглед на посочените по-горе доказателства, че описаните СМР са предмет на последваща доставка, като данъкът по нея е начислен при ревизираното лице, осъществено е плащане от възложителя "Елукс" ЕООД. При така установеното от фактическа страна и с оглед на събраните доказателства съдът е приел, че правилно е отказано правото на данъчен кредит поради липсата на кадрова ресурсна обезпеченост на прекия доставчик. Изложил е точни изводи по повод облагането по реда на ЗДДС, възникването на данъчно събитие, упражняването на правото на данъчен кредит и невъзможността да бъде признато това право в хипотезата на чл. 65, ал. 4, т. 3, включително и с оглед на ал. 8 от ЗДДС (отм.). Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е постановено в нарушение на закона, което се обуславя само от неточната преценка на фактите по делото и конкретно на факта, че не са намерени физическите лица, които са сключили граждански договор за изпълнение на предмета на договора, а другите две са посочели, че не сключвали такива договори. По делото е доказано издаването на данъчен документ, начисляване на данъка, осъществяване плащането на данъчната основа и данъка по "ДДС-сметката" на доставчика, като следва да се приеме, че е налице и изпълнение на предмета на доставката. Последното следва да се приеме, с оглед на установеното от експерта по техническата експертиза след преглед на техническата документация, осъществения оглед и констатираното за последващата доставка на процесната. Очевидно е, че СМР са осъществени, но се поставя въпроса от кого, а след като процесните работи са само монтажни работи по част конструктивна, като за изпълнение на всичко, поето като задължение по договора с "Елукс" ЕООД, се изисква механизация, оборудване, материали и съоръжения и те се предоставят от ревизираното дружество, което не се оспорва. Тълкуването на обстоятелството, че дружеството-доставчик посочва 4 физически лица, две от които не са намерени и две, твърдящи друго, не може да се тълкува във вреда на ревизираното лице и се откаже правото на данъчен кредит само на това основание, но с оглед на останалите данни по дело. Няма такива за друг подизпълнител по отношение на ревизираното лице, а и от проверката при него не е установено той самият да е извършил тези процесни СМР. Следва да се отбележи, че административният орган не се е позовал на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), а само на т. 3 от разпоредбата, като е преценил, че не е налице прехвърляне на стока по стокова верига или префактуриране без край. Съобразно този извод и при съобразяване и с чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), следва да се признае правото на данъчен кредит по фактура № 5889 от 14.11.2005 г., издадена от "ПНП Лимитед" ЕООД за данъчен период м. 11.2005 г. По фактурите, издадени от "Йовков Вижън" ЕООД. Ревизираното дружество е ползвало правото на данъчен кредит в размер на 33 557.94 лв. по фактури, издадени от този доставчик за данъчен период м. 11.2006 г. Административният орган е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Преценката на съда е за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. В хода на ревизионното производство е установено при насрещна проверка, че фактурите са включени в дневниците за продажби и в справката-декларация за съответните данъчни периоди, данъкът е начислен, осъществено е плащане в брой на данъчната основа и на ДДС по "ДДС-сметката" на доставчика. Предметът на доставката по фактурите е "по договор от 28.11.2005 г. и анекс от 19.01.2006 г.". Представен е договор от 28.11.2006 г., по силата на който ревизираното дружество като клиент възлага на "Йовков Вижън" ЕООД като комисионер осъществяването на комисионна дейност, изразяваща се в посредничество при сключване на договор за строеж с инвеститор и за сметка на клиента. Към договора има протокол от 19.01.2006 г. за комисионерство, като с него се установява извършването на посредничество при сключване на договор за строеж с инвеститор "Ексалко-България" АД и със строител клиента, на стойност съгласно договор между "Адактаинженеринг" ООД и "Ексалко-България" АД от 1.12.2005 г. Предмет на този договор е обект "Полифункционален център "Ексалко-България" АД и е сключен на 28.11.2005 г. По фактурите, издадени от "Балкан Трейд Груп" ЕООД. Ревизираното дружество е ползвало правото на данъчен кредит в размер на 34 800.00 лв. за данъчен период м. 11.2006 г. Административният орган е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Преценката на съда е за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. В хода на ревизионното производство е установено при насрещна проверка, че фактурите са включени в дневниците за продажби и в справката-декларация за съответните данъчни периоди, данъкът е начислен, осъществено е плащане в брой на данъчната основа и на ДДС по "ДДС-сметката" на доставчика. Предметът на доставката по фактурите е "по договор от 18.04.2006 г. относно обект Метекно". Представен е комисионен договор от 18.04.2006 г., според който комисионерът дружеството "Балкан Трейд Груп" ЕООД., ще извършва за клиента "Адактаинженеринг" ООД, и в негов интерес и срещу възнаграждение комисионна дейност, изразяваща се в посредничество при сключване на договор за продажба с инвеститор и за сметка на клиент. Към него е приложен протокол за комисионерство от 5.05.2006 г., като се установява от него, че комисионерът е извършил посредничество при сключване на договор за продажба с инвеститор "Етерна Метекно" АД с продавач клиента. Предмет на договора е продажба на машини и е сключен на 5.05.2006 г. По фактурите, издадени от "П. А. Т. Строй" ЕООД. Ревизираното дружество е ползвало правото на данъчен кредит в размер на 10 046.76 лв. за данъчен период м. 11.2006 г. Административният орган е отказал правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Преценката на съда е за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. В хода на ревизионното производство е установено при насрещна проверка, че фактурите са включени в дневниците за продажби и в справката-декларация за съответните данъчни периоди, данъкът е начислен, осъществено е плащане в брой на данъчната основа и на ДДС по "ДДС-сметката" на доставчика. Предметът на доставката по фактурите е "по договор от 11.05.2006 г. обект Варна" и "по договор от 11.05.2006 г. с обект "Славей 91" ООД". Съгласно комисионен договор от 11.05.2006 г. комисионерът "П. А. Т. Строй" ЕООД ще извършва за клиента "Адактаинженеринг" ООД и в негов интерес и срещу възнаграждение комисионна дейност, изразяваща са в посредничество при сключване на договор за строеж с инвеститор и за сметка на клиент. Към договора е приложен протокол за комисионерство от 17.07.2006 г. С него се установява, че комисионерът е извършил посредничество при сключване на договор за строеж с инвеститор "Славей 91" ООД със строител клиента на стойност, съгласно договор между тях от 17.07.2006 г. за конкретно посочените обекти. Административният орган е приел, че по отношение на "Йовков Вижън" ЕООД и "П. А. Т. Строй" ЕООД не са представени никакви документи за извършени работи, реализирани от тях по повод услугите, не са представили доказателства за водени преговори и срещи. Според него е възможно страните по договорите "Адактаинженеринг" АД и "Ексалко-България" АД и "Славей 91" ООД сами да са договорили условията. По отношение на "Балкан Трейд Груп" ЕООД е установено, че договор е сключен с "Етерна" АД, а не с "Етерна Метектно". Преди да се сключи този договор за продажба машините са отдадени от ревизираното лице по наем на дружеството, бъдещ купувач и тези две фирми са свързани. В хода на съдебното производство е изслушано заключение по ССчЕ по повод на тези трима доставчици, като се установяват за истински обстоятелствата по начисляването на данъка, по плащането на данъчната основа и на ДДС по "ДДС-сметката" на всеки от доставчиците, съответно по осчетоводяване на самите фактури. По повод договорите, сключени в изпълнение на посочените комисионни договори, и конкретно между "Адактаинженеринг" ООД и "Ексалко-България" АД от 1.12.2005 г., се установява от експерта, че ревизираното дружество като изпълнител е осчетоводило приход, респ. и е реализирало печалба с конкретно посочени данни в заключението. По повод договора между "Адактинженеринг" ООД и "Метекно Етерна" АД от 5.05.2006 г. експертът е посочил осъществено плащане по банков път на 12.06.2006 г. и на 28.06.2006 г. относно машините и съоръженията, предмет на същия и те са посочени като обща сума. По повод договора между "Адактаинженеринг" ООД и "Славей 91" ООД от от 17.07.2006 г. също се установява, че ревизираното дружество като изпълнител е осчетоводило приход, респ. е реализирало печалба с конкретно посочени данни в заключението. Първоинстанционният съд е направил извода си, че процесните доставки от посочените трима доставчици са нереални, като се основава на съображенията на административния орган, изложени по-горе, а именно на конкретни обстоятелства като водене не преговори, даване на отчети и др., както и на недоказване според него на разплащането на данъчните основи по фактурите, издадени от тези доставчици. Настоящият съдебен състав не споделя тези съображения на съда, понеже отношенията между тези преки доставчици и ревизираното лице по комисионните договори предполагат при точно изпълнение на последните, да е постигнат резултат. Такъв се явява сключените в изпълнение на тях други търговски договори - за строителство и за продажба на машини. В резултат на това за ревизираното лице са възникнали приходи, съответно печалба, за която по делото експертът дава категоричен отговор. В това се състои и икономическия смисъл на сключването и изпълнението на доставките. Конкретно по процесните се установява, че са издадени фактури, че страните са регистрирани по ЗДДС, че данъкът е начислен, съгласно изискванията на закона, че данъкът е внесен по "ДДС-сметката" на съответните доставчици, както и че е налице плащане на данъчната основа. По повод този момент съдът констатира противоречие в мотивите на акта, доколкото такова има и в ревизионния акт и решението на решаващия административен орган. В ревизионния акт изрично е записано, че е осъществено плащане на процесните доставки. Това обстоятелство се установява категорично и от експерта по ССчЕ, като той го е отграничил от плащането по съответните "ДДС-сметки". Изложените от нас съображения имат предвид нормалните отношения между търговците, израз на добрата търговска практика, като с оглед на постигнатия резултат от доставките, следва да се приеме, че в случая тя е осъществена. Обжалваното решение в тази част на спора следва да се отмени и се постанови решение по съществото му, понеже е изяснен от фактическа страна. При този изход от делото следва на касатора да се присъдят съдебни разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размер на 9 050.00 лв., за държавни такси, възнаграждения за експерти и за адвокатско възнаграждение. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение