Решение № 1102 от 23.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5564/2011 г.

Решение № 1102 от 23.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 5564/2011 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Сартен България" ООД - гр. Плевен срещу решение № 9/24.03.2011 г., постановено по адм. дело № 718/2009 г. по описа на Великотърновския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 150900355/23.07.2009 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Плевен, потвърден с решение № 395/11.09.2009 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново за начислен ДДС в размер на 36 771,15 лв. за данъчни периоди на месеците април и май 2007 г. и за отказано право на данъчен кредит в размер на 55 673,27 лв. за данъчен период месец юни 2007 г. и начислени лихви в размер на 26 845,32 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора при ревизията е нарушен принципа на чл. 155, ал. 8 ДОПК, а оттам и изводите на съда са незаконосъобразни. Съдебното решение според касатора е в противоречие с установената съдебна практика на § 18 от ПЗ на ЗДДС и чл. 81, ал. 5 ППЗДДС. Касаторът твърди, че неотносим за ревизионното, респ. съдебното производство е начина, по който са извършени корекциите, направени с уведомлението по чл. 126, ал. 3 ЗДДС. Доводите за това на касатора са, че съгласно § 18, ал. 3 от ПЗР на ЗДДС, съответният административен орган е длъжен да приложи новата нормативна уредба спрямо заварените случаи, като признае правото на приспадане на данъчен кредит на лицата, въз основа на подадените от същите възражения/жалба, чрез които са претендирали правото си. Отказът за правото на приспадане на данъчен кредит според касатора също е незаконосъобразен, тъй като издадената фактура № 0...1/4.06.2007 г. отразява реално извършена доставка по смисъла на чл. 9 ЗДДС на посредническа услуга (комисионни от посредническа дейност) във връзка със сключения договор между касатора и "Бей Трейдинг" ООД за търговски представител. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията са изложени в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното съдебно решение и отмяна на ревизионния акт и присъждане на разноски. В допълнение към касационната жалба се излагат доводи и за нищожност на ревизионния акт и са приложени АПВ № 2563/1.06.2007 г. за месец април 2007 г., АПВ № 3059/4.07.2007 г. за месец май 2007 г. и АПВ № 3627/2.08.2007 г. за месец юни 2007 г., които са влезли в сила и са изложени доводи за прилагане на чл. 129, ал. 3 ДОПК в редакцията й преди изменението й от 19.12.2007 г. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Чечова. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП е изразил становище чрез юриск. Мариан Иванов в писмен отговор срещу касационната жалба и в писмено становище по отношение на допълнението към касационната жалба. Направено е и искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна по следните съображения: Първоинстанционният съд е потвърдил констатациите на приходните органи относно начисляването на ДДС в размер на 36 771,15 лв. за данъчни периоди на месеците април и май 2007 г., приемайки че жалбоподателят е получател по вътреобщностно придобиване (ВОП) на ламарина и химикали от "Hellenic Steel" - Гърция по фактури № НК00911/23.04.2007 г. и № НК00921/25.04.2007 г. на обща стойност 64 774,82 евро. Съдът е приел, че жалбоподателят е издал протоколи по реда на чл. 117, ал. 1 ЗДДС № 18/23.04.2007 г. и № 17/25.04.2007 г. и е начислил ДДС в размер общо на 12 954,96 лв., въпреки че данъчната основа е била в евро. Обсъдено е от съда, че впоследствие на 25.06.2007 г. жалбоподателят е подал уведомление по чл. 126, ал. 3 ЗДДС, като е уведомил ТД на НАП - гр. Плевен за неправилното отразяване на протоколите в отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС и е подало на същата дата нови дневници за покупки и продажби и справка-декларация за месец април 2007 г. Съдът е споделил изводите на приходните органи, че корекциите съгласно чл. 126, ал. 3, т. 2 ЗДДС, когато са открити след изтичането на срока за подаване на справка-декларация, се извършват като лицето направи необходимите корекции в данъчния период, през който е установена грешката. В процесния случай корекцията е извършена не през месец юни 2007 г., когато е открита, а е новосъздадена декларация за месеците април и май 2007 г. Относно възражението на жалбоподателя за приложение на § 18 от ПЗР на ЗДДС в сила от 1.01.2009 г., съдът е приел, че то е неоснователно, тъй като дружеството за нито един от данъчните периоди от месец януари до месец април 2009 г. (за времето на действие на § 18), не е включило протоколите в дневниците за продажби и в определения то закона срок не е извършило начисляване на данъка, както и че съгласно § 18, ал. 3, т. 1 и установената съдебна практика лихви не се дължат. Относно отказания данъчен кредит в размер на 55 673,27 лв. за данъчен период месец юни 2007 г., първоинстанционният съд е приел, че по фактура № 1/4.06.2007 г., издадена от "Ист Трейдинг" ООД не се следва приспаднатият по справка-декларация данъчен кредит с оглед липсата на всички изискуеми предпоставки на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Според съда посочените във фактурата стопански операции - комисионни за посредническа дейност, не са реализирани и липсва данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Този извод съдът е направил, анализирайки договор от 5.04.2004 г. между "Сартен-България" ООД - принципал и "Бей Трейдинг" - Франция - агент и споразумение от 3.01.2007 г. между жалбоподателя "Бей Трейдинг" - Франция и "Ист Трейдинг" ООД, по силата на което последният поема правата и задълженията на френското дружество като агент по договора за търговско посредничество, считано от подписване на споразумението. Съдът е приел, че в тази му част ревизионния акт е законосъобразен като краен резултат, но по-различни от изложените от приходните органи съображения. Съдът е установил, че цитирания по-горе договор е за самостоятелно търговско представителство и съгласно чл. 32, ал. 2 ТЗ се сключва в писмена форма за неговата действителност, но процесния договор за такова представителство от името и за сметка на жалбоподателя е само по отношение на регион Франция и касае сключването на договори за продажба на изчерпателно посочените в ал. 1 от договора артикули. Според съда в договора е предвидена възможността и за осъществяването на дейността на представителя чрез посредничество, като в този случай според съда фигурата на самостоятелния търговски представител не следва да се смесва с фигурата на търговския посредник по чл. 49 ТЗ - арг. от чл. 40 и чл. 42 ТЗ. В тази връзка съдът е приел, че от представените фактури за продажби на жалбоподателя към "Euralis Gastronomie" се установява наличие на вътреобщностни доставки (ВОД) към френския търговец, което опровергава извода на приходните органи за недоказаност на тези обстоятелства, но не потвърждава обстоятелството, че тези доставки са осъществени в резултат на договор, сключен в резултат на правните действия на прекия представител. В този смисъл изводите на първоинстанционния съд са, че макар и правилно извършени счетоводни записвания, както и че представените пред приходните органи и съда доказателства не могат да ползват жалбоподателя във връзка с приспаднатия данъчен кредит по фактура № 1/4.06.2007 г., тъй като е недоказано обстоятелството, че изпълнението по ВОД към френското дружество от страна на жалбоподателя е свързано с реализацията на договореното пряко търговско представителство. Относно възражението за неспазване на чл. 155, ал. 8 ДОПК, съдът го е приел за неоснователно, тъй като с решение № 70/18.2.2009 г. е отменен предходен ревизионен акт на жалбоподателя за същите периоди и преписката е върната за извършване на нова ревизия, поради което установеното с новата ревизия не представлява изменение във вреда на жалбоподателя. Обжалваното решение следва да бъде отменено поради следното: В настоящето касационно производство касаторът е представил 3 бр. АПВ - № 2563/1.06.2007 г. за месец април 2007 г., АПВ № 3059/4.07.2007 г. за месец май 2007 г. и АПВ № 3627/2.08.2007 г. за месец юни 2007 г., които са влезли в сила. По силата на тези данъчни актове за касатора са възникнали права - възстановяване на ДДС по справки - декларации за посочените данъчни периоди, които съвпадат с процесните ревизирани периоди. По подадените справки-декларации за месеците април, май и юни 2007 г. приходните органи са допуснали възстановяване, както следва по АПВ № 2563/1.06.2007 г. за месец април 2007 г. - 196 699,70 лв. по справка-декларация с вх. № 1500-0911188/11.05.2007 г. и VIES декларация; по АПВ № 3059/4.07.2007 г. за месец май 2007 г. е възстановен ДДС в размер общо на 346 735,76 по справка-декларация, вх. № 1500-0913920/12.06.2007 г. и по АПВ № 3627/2.08.2007 г. за месец юни 2007 г е възстановен ДДС в общ размер от 337 387,90 лв. по справка-декларация, вх. № 1500-0917740/13.07.2007 г. и VIES декларация. Ефективното възстановяване на ДДС за процесните данъчни периоди дава възможност на приходните органи за същите периоди да извършат ревизия, но само по реда на чл. 133 и сл. от ДОПК. Това е така, защото представените АПВ са влезли в сила и са произвели своето правно действие - възстановяване на ДДС и за да се разруши техния стабилитет, законодателят е предвиди това да стане по особен ред - извършване на ревизия за изменение по реда на чл. 133 и сл. ДОПК, като възлагането се извършва от съответния териториален директор на приходната администрация. Относно приложението на разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК, същата е в сила от 19.12.2007 г. и законодателят не й е придал обратно действие. Тя има предвид незачитане на извършването на възстановяването/прихващането, тъй като предвижда установяване задължения за данъци само с ревизионен акт. Това е така, защото с това изменение законодателят не придава стабилност на акта за прихващане или възстановяване. Като се има предвид посоченото по-горе, че на цитираната правна норма не е придадено обратно действие, то следва да се приеме, че и акта за възстановяване/прихващане и ревизионният акт, с който ще се установят задължения за данъци трябва да са издадени след 19.12.2007 г. В настоящия случай представените в касационното производство АПВ са издадени преди 19.12.2007 г., поради което е без значение, че заповедта за възлагане на процесната ревизия е след тази дата- 16.05.2009 г. В този смисъл е и преобладаваща практика на ВАС, I и IА (VIII) отделения, с която настоящият съдебен състав се съобразява. Възражението за нищожност няма пречка да се направи и в касационното производство, каквото е настоящето и при наличието на представените АПВ, не се налага връщане на делото за ново разглеждане. РА № 150900355/23.07.2009 г., за начисления на "Сартен България" ООД ДДС в размер на 36 771,15 лв. за данъчни периоди на месеците април и май 2007 г. и за отказано право на данъчен кредит в размер на 55 673,27 лв. за данъчен период месец юни 2007 г. и начислени лихви в размер на 26 845,32 лв. следва да бъде обявен за нищожен. Решението следва да се отмени и в частта за разноските. С оглед изхода на делото и направеното искане от касатора за разноски, такива следва да се присъдят в общ размер от 9 425 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,