Решение № 1526 от 4.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8476/2013 г.

Решение № 1526 от 4.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8476/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК. Образуване е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София срещу решение № 2138 от 29.03.2013 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 2900 по описа за 2010 г. в частта, с която е отменен ревизионен акт № 2000902806/28.08.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП София относно определените на "Диал Строй" ЕООД задължения по ЗДДС и ЗКПО, произтичащи от начислен ДДС на основание чл. 132, ал. 2 от ЗДДС (отм.) в размер на 52 644.94 лева за периода м. 05.2005 г. и съответните лихви върху тази сума, както и в частта на извършеното увеличение на финансовия резултат за 2005 г. със сумата 48 057.08 лева и определения корпоративен данък по ЗКПО (отм.) в размер на 7 208.56 лева и извършеното увеличение на ФР за 2006 г. със сумата 6 463.60 лева и определения корпоративен данък за 2006 г. в размер на 696.95 лева. Касаторът заявява трите категории основания за неправилност на съдебното решение по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва фактическите установявания на съда и кореспондиращите с тях правни изводи относно момента на достигане на прага за регистрация по ЗДДС (отм.), съответно периода и доставките, за които се дължи ДДС на основание чл. 132, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Обосновава съществуването на неотчетени приходи от продажба на апартаменти в 2005 г., като основание за корекция на ФР по чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.), а за данъчен период 2006 г. на същото правно основание - увеличаването на ФР с разликата между пазарната цена на правото на строеж и пазарната цена на имоти, получени при извършена от РЛ строителна услуга. Иска се отмяна на оспорената част от решението. Ответникът по касация - "Диал Строй" ЕООД не изразява становище по жалбата. Заключението на прокурора е за основателност на касационната жалба. За да отмени частично ревизионния акт, АССГ е приел, че "Диал Строй" ЕООД е регистрирано за целите на ДДС, считано от 25.07.2005 г. С договор във формата на нотариален акт № 94/10.08.2004 г., том втори, рег. № 4191, дело № 266/2004 г. Еленка Илиева е учредила право на строеж в полза на дружеството за построяване на жилищна сграда със сутерен, магазини и гаражи срещу задължението му да предаде на учредителя 3 апартамента в напълно завършен вид с прилежащите мазета и съответните идеални части от общите части на сградата. Ценил е съдебно-оценителска експертиза, според която пазарната цена на правото на строеж за трите обекта, които Илиева си запазва, е 12 165.46 лева, стойността на СМР до етап груб строеж е 30 020 лева, а в напълно завършен вид - 112 973 лева /имотите са предадени на Илиева в степен на завършеност груб строеж/. Възприемайки сумата 30 020 лева като данъчна основа по чл. 30, ал. 3, т. 1 от ЗДДС (отм.) към датата на настъпване на данъчното събитие по чл. 34, ал. 2 от ППЗДДС /т.е. в случая на датата на учредяване на правото на строеж на 10.08.2004 г./, вместо определената в извънсъдебната фаза на производството цена на правото на строеж от 102 105.40 лева /а на предоставените в обезщетение имоти - 106 749 лева/ съдът е изключил достигането на регистрационния праг по чл. 108, ал. 1 от ЗДДС (отм.) в д. п. м. 08.2004 г. със задължението за подаване на заявление за регистрация до 14.09.2004 г. и начисляване на ДДС по реда на чл. 132, ал. 2 от ЗДДС (отм.) при неизпълнението му. При възприетата в решението цена на строителната услуга и по заключението на СИЕ облагаем оборот от 50 000 лева е достигнат в д. п. м. 05.2005 г., а за времето от 15.06.2005 г. до 25.07.2005 г. са извършени доставки с дължим ДДС общо 26 021.81 лева, вместо определения от органите по приходите в общ размер 78 666.75 лева, както следва: 52 644.44 лева за м. 05.2005 г.; 14 287.36 лева за д. п. м. 06.2005 г. и 11 734.95 лева за периода от 1.07.2005 г. до 24.07.2005 г. Съдът е отрекъл правомерността на увеличаването на ФР за 2005 г. със сумата 48 057 лева, представляваща кредитно салдо на сметка 704 "Приходи за бъдещи периоди", тъй като съгласно удостоверение № 80/25.08.2006 г. по описа на Столична община, Район "Слатина", сградата с продажбата на самостоятелни обекти в която, се свързва получаването на приходите, е въведена в експлоатация през 2006 г. Разяснявайки принципа на съпоставимост на приходите и разходите в контекста на СС 18 е изключил наличието на приход по чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.). За данъчната 2006 г. според първостепенния съд не е доказана положителна разлика по чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.), с която да се увеличи ФР. Като неправилен е определен подходът да се изследва разликата между пазарната цена на правото на строеж на имотите по заключение на оценителска експертиза в извънсъдебната фаза на производството /102 105 лева/, които Илиева Запазва за себе си и пазарната цена на тези имоти в съответната степен на завършеност /106 749 лева/, доколкото приходът на суперфициаря се съизмерява със справедливата стойност на придобитите активи, т. е придобитото право на строеж, а не това, при чието упражняване учредителят придобива собствеността върху самостоятелни обекти в сградата. Решението е правилно. Решаването на спора относно съществуването и размера на задължението за ДДС в хипотезата на чл. 132, ал. 2 от ЗДДС (отм.) е обусловено от определянето на данъчния период, в който възниква задължението за регистрация по чл. 108, ал. 1 от ЗДДС, съответно изтичането на срока за подаване на заявлението за регистрация по последната разпоредба и момента на специалната регистрация по ЗДДС, респ. на отпадането на основанията за нея. По датата на регистрация на ДЗЛ по ЗДДС на 25.07.2005 г. не се спори. Спорно е достигането на регистрационния праг и то с оглед доставката на строителна услуга, договорена с НА от 10.08.2004 г. Строителната услуга е насрещна престация на учреденото от Илиева право на строеж. Щом насрещната престация е непарична, то при действието на чл. 30, ал. 3, т. 1 от ЗДДС (отм.), данъчната основа е пазарната цена на предоставяната стока или услуга. Не пазарната цена на СМР е изследвана с източниците на специални знания в извънсъдебната фаза на производството. Това опущение на администрацията е преодоляно от съда с приемането на СОЕ за стойността на СМР в уговорения и приет обем. Процесуалните пропускания на ответника в първоинстанционното производство да упражни правата си по чл. 200, ал. 2, изр. 2 и чл. 200, ал. 3, изр. 1 от ГПК при несъгласие със заключението не могат да обосноват нарушението на процесуални правила като касационно основание. Съдът е извършил преценка на СОЕ и СИЕ по правилата на чл. 202 от ГПК, като за първата експертиза е съобразил и представените от експерта копия от НА при изследването на пазарни аналози. СИЕ е информационен източник за определянето на д. п. м. 05.2005 г. като такъв, в който е достигнат прага по чл. 108, ал. 1 от ЗДДС (отм.). При това установяване основателно периодът по чл. 132, ал. 2 от ЗДДС (отм.) е определен за времето от 15.06.2005 г. до 25.07.2005 г. За облагаемите доставки в този период се дължи ДДС в размерите по съдебното решение. Изцяло споделяни от касационният съдебен състав са изводите по фактите и правото на АССГ във връзка със задължението за корпоративен данък за 2005 г. Кредитното салдо на сметка 704 при липса на установявания за завършен етап на строителство не обуславя извод за наличие на неотчетена положителна разлика между приходите от продажба на апартаменти и разходите за СМР. Както правилно отбелязва първостепенния съд, предвид въвеждането на сградата в експлоатация през 2006 г. и принципа за съпоставимост на приходите и разходите, търсенето на разлика по чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) и било дължимо в този отчетен период. Това разбиране съответства и на приложимия СС 11 Договори за строителство. Процесният договор е на базата "твърда цена" по дефинициите от т. 2 на стандарта, затова и по правилата на т. 6.1 и т. 6.2 от него определянето на резултата от договора за строителство предполага разходите по договора и етапът на изпълнението му да могат да бъдат надеждно определени към датата на финансовия отчет. Такава определеност съществува към момента на въвеждане на строежа в експлоатация, а не в данъчен период 2005 г. Неотносими към понятието за приход по т. 2 от НСС 18 Приходи е изследването на пазарната цена на правото на строеж на запазените за учредителя на правото на строеж обекти и на пазарната цена на завършените обекти на същото лице, когато се търси приход на суперфициаря. Затова и не се обосновава съществуването в данъчен период 2006 г. на неотчетен приход на суперфициаря, с който да се увеличи ФР на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.). Правилното съдебно решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на никоя от страните не се следват деловодни разноски. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение