Решение № 15226 от 12.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8279/2017 г.

Решение № 15226 от 12.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8279/2017 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Гера" ООД, гр. Р., чрез процесуален представител, срещу Решение № 801 от 09.05.2017 г., постановено по адм. дело № 3060 от 2016 г. по описа на Административен съд - В., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № 03001816000587-091-001/20.07.16 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 342/11.10.16 г. на Директора на дирекция "ОДОП" - В. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че събраните доказателства установяват реалното извършване на спорните доставки. Намира, че изводите на първоинстанционния съд са необосновани и не са съобразени с ангажираните писмени доказателства, приети в производството по приложеното адм. дело № 1815/2014 г. по описа на АС - В. Сочи, че не е обсъдено заключението по проведената ССчЕ, както и не е отчетено обстоятелството, че в хода на ревизионното производство са представени само тези доказателства, които са поискани от приходните органи. Аргументира тезата за допуснато съществено процесуално нарушение в хода на ревизията поради неспазване на процедурата по чл. 32 ДОПК при извършените насрещни проверки на доставчиците. Позовава се на цитираните тълкувателно приложими решения на СЕС, като излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - В., чрез процесуален пълномощник, с писмена защита оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационното производство. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд -В. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 03001816000587-091-001/20.07.16 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 342/11.10.16 г. на Директора на дирекция "ОДОП"-В., с който за "Гера" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 47 937.63 лв. за д. п. м. 04 - м. 06.2012 г. по фактури, издадени от "Г. Т. 71" ЕООД, "Р. Т." ЕООД, "Бонев строй" ЕООД и "Енерджи 2020" ЕООД. За да достигне до извод за неоснователност на релевираното оспорване първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е възложена със ЗВР № Р-03001816000587-020-001/29.01.2016 г. от оправомощен по реда на чл. 112, ал. 1, т. 1 ДОПК орган по приходите, след като предходният РА за същите данъчни периоди и данъчни задължения е обявен за нищожен с влязло в сила решение на АС - В. В хода на ревизионното производство, приключило с издаването на процесния РА, е установено, че предмет на спорните доставки са стоки за санитарно обзавеждане на бани. При извършените насрещни проверки доставчиците не са открити на декларираните адреси за кореспонденция, с оглед на което съобщенията са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Съгласно представените от ревизирания писмени обяснения, стоките по фактурите са натоварени от складовете на доставчиците в гр. С., кв. К.; гр. С., гара Н. И. и гр. С., кв. Ч. Транспортът е осъществен от доставчиците с МПС - та, собственост на ревизираното дружество, които са управлявани от неговия управител. От доставчиците са издадени пътни листи, посочени в представена справка. Уточнено е още, че заявяването на стоки по количество и вид е извършвано по телефон или на място според заявките към "Гера" ООД, като ангажиментът по товарене и доставка е бил на издателите на фактурите. Плащането е осъществявано в брой. След анализ на събраните доказателства органите по приходите са приели, че те не установяват реалното извършване на спорните доставки и данъкът за тях е неправомерно начислен по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Тази извод е мотивиран с липсата на доказателства за разполагаемостта на доставчиците със стоки от същия вид и количество и за прехвърлянето на правото на разпореждане с тях на получателя. Ревизиращите са съобразили приобщения от предходната ревизия ПИНП на "Енерджи 2020" ЕООД и представените от това дружество описи на стоките, копия от ПКО относно плащанията и обясненията, че транспортът на стоките е бил за сметка на "Гера" ООД, но не са кредитирали същите като незаверени по съответния ред. Отчели са още, че доставчиците са дерегистрирани по ЗДДС, нямат собствени недвижими имоти и превозни средства, не са подавали ГДД по ЗКПО за 2012 г. и имат регистрирани ЕКАФП за друг вид дейност. Констатирали са, че обемите на покупките и продажбите им за всеки един данъчен период са в приблизително еднакви размери, което е обосновало извода, че дружествата реализират всички закупени стоки в рамките на данъчния период и към края му нямат наличности. В обобщение са приели, че управителят на ревизираното дружество не е упражнил дължимия контрол и не е събрал необходимата информация за контрагентите си. Установили са, че през ревизираните периоди "Гера" ООД е придобивало идентични стоки от редовните си доставчици в големи количества и асортимент, което е преценено като противоречащо на пазарната и финансова логика. Въз основа на това заключение е прието, че при условията на относителна субективна симулация спорните доставки не са извършени от издателите на фактурите, а фиктивното отразяване на стопанските операция е сторено с цел акумулиране на данъчен кредит за намаляване следващия се ДДС за внасяне. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е частично кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. Експертът е посочил, че доставките са заприходени и осчетоводени от ревизирания по фактура, номенклатурен номер, количество, единична цена и стойност, като стоките са предмет на последващи доставки. Уточнил е, че в издадените на доставчиците актовете за дерегистрация няма отразена корекция на данъчните задължения по ДДС. Анализирайки събраните доказателства поотделно и в съвкупност, първоинстанционинят съд е приел, че те не установяват главно и пълно действителното осъществяване на спорните доставки. Това заключение е мотивирано от неустановеността на предаването на стоките от доставчиците на получателя и разполагаемостта й при последните. Акцентирано е върху липсата на доказателства къде са съхраняване стоките, къде са мерени, натоварени и как са транспортирани. Решаващият състав е отчел липсата на представени товарителници към пътните листи, както и разминаването на техните дати с тези на фактурите. По аргумент от чл. 85 ЗДДС той е счел, че не следва да кредитира извода на експерта по ССчЕ, че след като не са извършени корекции в актовете за дерегистрация на доставчиците, то органите по приходите са признали доставките по спорните фактури. В обобщение е формирал извод за наличие на обективни данни за недобросъвестност на ревизирания, с оглед на което е приел, че законосъобразно с РА му е отказано претендираното данъчно предимство. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Основателни са аргументите на касатора, че в своите тълкувателно приложими актове СЕС нееднократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, при която на получателя се отказва признаване на право на приспадане на данъчен кредит поради нередности при доставчика. Същевременно обаче, СЕС е уточнявал, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В Решението от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 е подчертано, че "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка." Съгласно мотивите, обективирани в Решението по дело C-435/03, т. 35, Решение по съединени дела C-354/03, C-355/03 и C-484/03, т. 39, Решение по С-255/02, т. 51, Решение по дело C-237/09 и Решение по C-78/12, т. 33 следва, че понятието "доставка на стоки" по чл. 5, § 1 от Шеста директива и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112 не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Това разбиране сочи, че релевантна е физическата възможност на издателите на спорните фактури да прехвърлят материалните вещи, предмет на описаните стопански операции. В случая, както правилно е приел и първоинстанционнният съд, не е доказано транслирането на правото на разпореждане със стоките от доставчиците на получателя. Сами по себе си издадените фактури и включването им в ДП и СД не са достатъчни да установят главно и пълно реалното извършване на доставките, с оглед на което решаващият състав е осъществил съвкупен анализ на останалите относими доказателства и обосновано е счел, че не следва да кредитира неподкрепените се по между си частни документи. Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че решаващият състав е игнорирал събраните по приобщеното адм. дело № 1815/2014 г. по описа на АС - В. доказателства. Същите са съобразени от експерта по проведената ССчЕ и от първоинстанционния съд, който именно въз основа на тях е кредитирал заключението. Извършването на последващи облагаеми доставки със същия предмет не доказва с необходимата степен на убедителност, че преките доставки са осъществени именно от издателите на фактурите, а изводът на вещото лице, че след като не е извършена корекция в издадените актове за дерегистрация на доставките, то приходните органи са признали продажбите обосновано не е възприет от съда. При сходен фактически състав в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 СЕС разяснява, че "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка и то независимо, че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е направена корекция на декларирания от последния ДДС." Несподелима е и тезата, че твърдяното неправилното приложение на чл. 32 ДОПК при връчване на съобщенията при насрещните проверки на доставчиците представлява съществено процесуално нарушение, което би могло да е самостоятелно основание за отмяната на РА. По аргумент от чл. 160, ал. 4 вр. с ал. 1 ДОПК, в производството по съдебен контрол на законосъобразността на РА съдът е длъжен да реши спора по същество след като прецени предвидените в ал. 2 основания. Противно на доводите на касатора, разпоредбите на чл. 37, ал. 1 и ал. 2 ДОПК сочат, че доказателствата в административното производство се събират служебно или по инициатива на субекта, като в тежест на последния е да установи благоприятните за него положителните факти и обстоятелства. След като не е доказано, че правото на разпореждане като собственик със стоките е предадено от доставчиците на получателя първоинстанционният съд правилно е приел, че следва да осъществи преценка доколко са налице обективни данни за недобросъвестност на получателя. Изложените в тази връзка мотиви напълно се споделят от настоящия състав, като в допълнение следва да се посочи, че, съставянето на фактури и други документи, които не отразяват реални стопански операции е указание за недобросъвестност на самото ревизирано лице и злоупотреба с право по смисъла на цитираната от касатора практика на СЕС. П. неустановеност на реалното извършване на спорните доставки, данъкът за тях се явява неправомерно начислен по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, с оглед на което законосъобразно с РА е отказано признаване на претендираното данъчно предимство. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да се остави в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 2 593.25 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение