Решение № 8166 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14703/2017 г.

Решение № 8166 от 18.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14703/2017 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С решение № 1715 от 19.10.2017 г., постановено по адм. д. № 2924/2015 г. Административен съд - П., е отхвърлил жалбата на "Дарлинг 2009" ЕООД срещу ревизионен акт (РА) № Р-16001315000319-091-001/28.07.2015 г., последователно поправен с РА № П-16001315138727-003-001/14.08.2015 г. и РА № П-16001315174862-003-001/07.10.2015 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП П., потвърден с Решение № 802 от 12.10.2015 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) П., с който на дружеството са определени задължения по ЗДДС за данъчен период 21.04.2009 г. - 28.02.2014 г. в размер на 87 067,48 лева, ведно с начислени лихви за забава в размер общо на 22 129,56 лева. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от "Дарлинг 2009" ЕООД, представлявано от адв. Бъчваров, в която се сочи, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат доводи за неправилно възприети доказателства, за наличие на такива, които обосновават правото на приспадане данъчния кредит на касатора. Иска се Върховният административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - П. и вместо него постанови друго, с което да отмени РА и алтернативно за отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане. Претендира разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П., чрез своя процесуален представител в писмени бележки възразява срещу основателността на касационната жалба. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 622 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде отхвърлена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил РА, двукратно поправян с РАПРА, с който на "Дарлинг 2009" ЕООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнат данъчен кредит (ДК) в размер на 87 067,48 лева, ведно с начислени лихви за забава в размер общо на 22 129,56 лева, по фактури издадени от "Е. К." ООД, "Е. Е. Т." АД, "М. А." ООД, ЕТ "Б.-М.-Б. Бензаров" и ЕТ "Онасис - Н. В. - З. Х.", с предмет различни видове и количества авточасти и консумативи за МПС, както и намален данъчен кредит на "Дарлинг 2009" ЕООД за м. 07.2013 г. със 700 лв., представляващи стойността на данъка по кредитно известие № 355/08.07.2013 г., издадено от "Ленд" ЕООД по фактура с предмет на доставка "Авансово плащане ремонт база". За да откажат право на ДК ревизиращите органи са приели, че не са налице достатъчно доказателства, че доставките по процесните фактури са използвани за извършване на облагаеми доставки, а директорът на ДОДОП П. е изложил допълнителни мотиви и за липса на достатъчно доказателства, обосноваващи реалност на доставките на стоки по смисъла на чл. 6, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Ф. е правен извод за липса на основание за ползване на данъчен кредит по тези фактури. За да отхвърли жалбата на "Дарлинг 2009" ЕООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при спазване на процесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Съдът се е произнесъл по съществото на правния спор. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и е приел за недоказан транслативния ефект на сделките/доставките, предвид липсата на индивидуализация на процесните стоки, както и за тяхното влагане при ремонт на товарните композиции (собствени или наети от ревизираното лице). Решението е правилно. В хода на ревизията е установено, че дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, като получател по доставки по фактури, издадени от "Е. К." ООД, "Е. Е. Т." АД, "М. А." ООД, ЕТ "Б.-М.-Б. Бензаров", ЕТ "О.-Н. В. - З. Х." и "Ленд" ЕООД. Предмет на доставките са стоки, а по фактурата, издадена от "Ленд" ЕООД, предметът е "Авансово плащане ремонт база", с последващо издадено кредитно известие с основание "несъстояла се сделка". Понятието доставка на стока е дефинирано в разпоредбата на чл. 6, ал. 1 ЗДДС - съставлява прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Установяването на доставката или нейното реално осъществяване, в случаите когато се касае за минал период спрямо този на проверката, следва да бъде направено след анализ на резултатите от конкретната доставка при получателя. Наличието на действително осъществена доставка е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да приспадне данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. С оглед преценката за реално осъществена доставка по конкретните фактури е необходимо да се установи дали е налице предвиденият в чл. 6, ал. 1 ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, при чието проявление възникват съответните правни последици. В случая следва да се има предвид, че с издадените фактури от посочените доставчици е документирана покупко-продажба на стоки - различни видове и количества авточасти и консумативи за МПС, което представлява сделка с родово определени вещи и прехвърлянето на собствеността следва да се извърши при спазване на правилото на чл. 24, ал. 2 от Закон за задълженията и договорите (ЗЗД). Съгласно цитираната разпоредба, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова - когато бъдат предадени. Горното не се доказва и от ангажираните в съдебното производство гласни доказателствени средства - свидетелските показания на св. Атанасов - работник в "Дарлинг 2009" ЕООД на длъжност механик относно използването на процесните авточасти, фактурирани от доставчиците, при осъществяваните ремонти на транспортни средства. Същото се отнася за назначените в хода на съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, съдебно-оценителна експертиза и съдебно-автотехническа такава, заключенията по които са приети без оспорване от страните, но частично кредитирани от съда, предвид изготвянето им на база само фактурите, издадени от един от процесните доставчици, а именно "Е. К." ООД, като в тях не са намерили отражение фактурите, издадени от "Е. Е. Т." АД, "М. А." ООД, ЕТ "Б.-М.-Б. Бензаров" и ЕТ "О.-Н. В. - З. Х.". Домогването да се докаже влагане на авточастите и консумативи единствено със свидетелски показания и отчети, оформени на база процесните фактури, не е достатъчно. Вещите лица по назначените експертизи са установили, че РЛ е купувало повече на брой стоки на по-ниска цена, което не е било обосновано, тъй като стойността на повечето бройки например на акумулатори (от които за задвижване на притежаваните МПС следва да бъдат използвани два, а не един) надхвърля тази, която би била при купуване на по-малко бройки на по-висока цена, но които са подходящи за използваните от дружеството превозни средства. Отделно видно от заключенията е налице презапасяване на ревизираното лице с авточасти, които не са били влагани в ремонтите на товарните транспортни средства, в същото време не са налични и при ревизираното лице. Вещото лице Мутафчиев е посочил още, че "... техните наименования са общи и могат да се отнасят към номенклатурата, както на товарните автомобили и ремаркета, така и на леките автомобили, без да може да се определи кои части, за които има писмени документи, че са вложени в експлоатираните от жалбоподателя ППС, категорично не са били предназначени за тях.". По този начин процесните стоки не могат да бъдат обвързани в осъществените ремонти и индивидуализирани. Представените приемо-предавателни протоколи не са подпечатани с печат на дружествата доставчици, от които се твърди да е доставена стоката. Въпреки, че печатът не е задължителен реквизит, обстоятелството, че са представени не в хода на проверката, а в един последващ етап и като неподпечатани, а част от тях и неподписани от доставчиците същите разколебават доказателствената тежест на ангажираните документи. В действителност жалбоподателят не може да отговаря за действията на своя доставчик, но не и за реалното им изпълнение, тъй като икономическата логика предполага да се договаря само с коректни търговци и след като получателят претендира правото на приспадане на данъчен кредит, той трябва да се снабди с необходимите доказателства за реалното осъществяване на доставката, тъй като посоченото материално право възниква само вследствие на такава, а не само въз основа на документално оформена в счетоводството доставка. В случая от представените писмени и гласни доказателства с оглед убеждаващото въздействие не са от такова естество, че да формират безпротиворечив извод относно реалност на получените от жалбоподателя доставки на стоки по спорните фактури. Документалното обосноваване на сделката е въпрос на воля и търговски взаимоотношения, които при спор за материално право, което произтича от същите, следва да се докажат от страната, която черпи изгодни за себе си правни последици. Материалните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит следва да се преценят в зависимост от наличието на доставка на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. П. силата на чл. 25, ал. 2 ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена, респ. услугата е извършена. Същото може да се види и от разпоредбите на Директива 2006/112/ЕС, в която съгласно чл. 14, § 1 доставка на стоки означава прехвърлянето на правото на разпореждане с материално имущество като собственик. От значение в случая за правилното прилагане на закона е да се отговори на въпроса към мой момент възниква правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС това право възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът става изискуем, когато настъпва данъчното събитие, което по смисъла на чл. 25, ал. 1 и чл. 6, ал. 1 ЗДДС в случая е доставка на стока. Предвид гореизложеното, настоящата инстанцията намира, че изводът за липса на доставка е изграден на базата на анализ и правилна преценка на фактите и обстоятелствата, и при съвкупната преценка на ангажираните доказателства. От събраните по делото доказателства не може да бъдат индивидуализирани стоките, реалното им предаване от доставчика на ревизираното лице и използването им в икономическата дейност на ревизирания субект. Използването на стоките в икономическата дейност би могло да се установи при коректно водено счетоводство от ревизираното лице, от което да е проследимо придобиването на конкретните вещи и влагането им при ремонт на използваните автомобили, което в конкретния случай не е налице. Поради това, останалите събрани относими доказателства, включително и евентуално осъщественото плащане, не са достатъчни да установят обективното извършване на спорната доставка. Следва да се има предвид, че в основата на прилагане механизма на ДДС стои именно извършването на облагаема доставка, което в случая не е доказано. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест в процеса. На основание чл. 154, ал. 1 ГПК ревизираното лице следва да докаже благоприятния за него, положителен факт от обективната действителност за наличие на реална доставка. Лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12). В тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, а следва да се извърши съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Настоящата инстанция счита, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките по процесните фактури. Правилно е решението и в частта, с която е намален данъчният кредит във връзка с издадено, но счетоводно неотразено кредитно известие от "Ленд" ЕООД. Към фактура № 352/30.06.2013 г. последният е издал кредитно известие № 355/08.07.2013 г., фактурата е била с предмет на доставката "Авансово плащане ремонт база", а в кредитното известие с вписан предмет "несъстояла се сделка" с данъчна основа 3 500 лв. и ДДС 700 лв. Издаденото кредитно известие е включено от доставчика в дневника му за продажби за м. 07.2013 г., но не е включено от получателя "Дарлинг 2009" ЕООД в дневника му за покупки за този период, нито в следващи данъчни периоди. С оглед на това от страна на ревизиращите и съда е прието, че не е спазено изискването на чл. 124, ал. 5 ЗДДС, поради което правилно е нанесена и тази корекция на ползвания данъчен кредит. Като е стигнал до извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, Административен съд - П. е постановил правилно съдебно решение, което не страда от пороците, посочени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед крайния изход на делото на ответника се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер от 2 716,48 лв. съобразно чл. 8, ал. 1, т. 5 и чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,