Решение № 15978 от 22.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9541/2009 г.

Решение № 15978 от 22.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9541/2009 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Гленкор Грейн България" ЕООД - гр. София срещу Решение № 29/22.04.2009 г., постановено по адм. дело № 645/2009 г. по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против АПВ № 809183/24.10.2008 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - София, офис Център, потвърден с решение № 1940/23.12.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП в частта, в която е отказано изплащане на лихви за забава за възстановяване на ДДС за периода от 19.12.2007 г. до 04.01.2008 г. за данъчен период 01.07. 2007 г. - 31.07.2007 г. и за периода от 19.12.2007 г. до 27.06.2008 г. за данъчен период 01.08.2007 г. - 31.08.2007 г. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът не е съобразил обстоятелството, че заповедите за възлагане на ревизия и за двата данъчни периода са издадени преди 19.12.2007 г., към който момент влиза в сила новата редакция на чл. 92, ал. 8 ЗДДС (ДВ., бр. 108/2007 г. в сила от 19.12.2007 г.), поради което тя не е следвало да бъде приложена, защото не й е придадено обратно действие. Твърди се, че приложимата в случая правна норма е тази на чл. 92, ал. 10 ЗДДС. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на АПВ в обжалваната част. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Тодор Пасков, който е направил и искане за присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Мирчева моли същата да бъде отхвърлена, тъй като не е налице соченото отменително основание. Иска присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, тъй като приложима е разпоредбата н чл. 92, ал. 8 ЗДДС, тъй като в ЗИДЗДДС не е казано нищо за висящите ревизионни производства. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна по следните съображения: За да отхвърли жалбата Административен съд, София-град е приел, че приложима е разпоредбата на чл. 92, ал. 8, а не на ал. 10 ЗДДС, тъй като съгласно ал. 8 при започнала ревизия срокът за възстановяване на ДДС е срокът за издаване на ревизионен акт освен при предоставено обезпечение. Съдът е обсъдил, че понятието "започнала ревизия" не е легално дефинирана в ДОПК, но пък се извежда от чл. 112, ал. 1 ДОПК, тъй като тя се образува с издаването на заповед за възлагане, а съгласно чл. 113, ал. 2 ДОПК тя се връчва на ревизираното лице и срокът за провеждането на ревизията тече от този момент. Обсъдено е от съда, че за конкретния случай ЗВР № 4119 е издадена на 12.09.2007 г., а е връчена на 19.09.2007 г. за данъчен период месец юли 2007 г. и ЗВР № 4369 е издадена на 25.09.2007 г., връчена на 08.10.2007 г. за данъчен период месец август 2007 г. и е направил извод, че към датата на влизане в сила на чл. 92, ал. 8 ЗДДС, действаща към 19.12.2007 г. редакция, предпоставката "започнала ревизия" е налице и по отношение на двата данъчни периода. В тази връзка съдът е обсъдил цитираната правна норма, според която се преустановява дължимостта на лихвите за периода от момента на действие на нормата до издаването на всеки един от двата ревизионни акта. Според съда правилото не следва да се дерогира от нормата на чл. 92, ал. 10 ЗДДС, предвиждаща, че данък, подлежащ на възстановяване, невъзстановен без правно основание или невъзстановен на отпаднало основание се възстановява заедно със законната лихва за забава, считано от датата, на която е следвало да бъде възстановен ДДС. Според съда систематическото място на тази правна норма води до извод, че в понятието "предвидените в този закон срокове" следва да се включи и срокът на издаване на ревизионен акт по смисъла на ал. 8. Обжалваното решение е неправилно. Страните спорят относно приложението на чл. 92, ал. 8 или ал. 10 ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 92, ал. 8 ЗДДС, редакция в ДВ, бр. 63/2006 г. в сила от 1.01.2007 г. данък, подлежащ на възстановяване в предвидените в закона срокове, се възстановява заедно със законната лихва за забава, считано от датата, на която е следвало този данък да бъде възстановен, независимо от спирането и възобновяването на сроковете по данъчното производство. Впоследствие с изменение на тази правна норма, редакция в ДВ., бр. 108/2007 г. в сила от 19.12.2007 г. е предвидено, че когато е започнала ревизия, срокът за възстановяване на данъка е срокът за издаване на ревизионния акт, освен в случаите на представено обезпечение. В процесния случай не се спори по фактите и от тях е установено, че СД за данъчен период месец юли 2007 г. по ЗДДС е подадена на 13.08.2007 г. и с нея е поискано възстановяване на ДДС за периода месец юли 2007 г. ЗВР № 4114 е от 12.09.2007 г., а РА № 20004114 е издаден на 03.01.2008 г., връчен на касатора на 09.01.23008 г., а ДДС ефективно е възстановен на 16.01.2008 г. С ревизионните актове не са начислени лихви. За месец август 2007 г. справката-декларация по ЗДДС е подадена на 13.09.2007 г. Със ЗВР № 4369/25.09.2007 г. е възложена ревизия по повод искането за възстановяване на ДДС. С РА № 802857/26.06.2008 г. ДДС за месец август 2007 г. е възстановен, като ефективното възстановяване на данъка е станало на 08.08.2008 г. Лихвите върху възстановения ДДС са поискани на 29.09.2008 г. по реда на чл. 129, ал. 1 ДОПК. Възстановяването на ДДС е било с правно основание чл. 92, ал. 3 ЗДДС, поради което срокът за възстановяване на ДДС се счита 30-дневен от подаването на СД по ЗДДС и този срок изтича на 13.09.2007 г. за първия данъчен период и на 13.10.2007 г. за втория данъчен период. Тъй като в процесния случай ДДС е възстановено с ревизионни актове, то следва да се приеме, че към новата редакция на чл. 92, ал. 8 ЗДДС, т. е. към 19.12.2007 г. ревизионното производство още не е било приключено и затова правилно съдът е приел, че срокът за възстановяване на ДДС е срокът за издаване на ревизионните актове. Възстановяването на ДДС обаче не преклудира правото да се иска възстановяване на лихва. Нещо повече, в решението си директорът на дирекция "ОУИ", отменяйки частично обжалвания АПВ е приел, че след като с ревизионните актове е прието, че се дължи възстановяване на ДДС, то лихвата е дължима в 30-дневния срок от подаване на справката - декларация, а той започва да тече от 13.09.2007 г. за първия данъчен период и от 13.10.2007 г. за втория данъчен период и е признато в това решение на горестоящия административен орган правото на възстановяване на лихва до влизане в сила на 92, ал. 8 ЗДДС в редакцията от 19.12.2007 г., както и от издаването на ревизионните актове до ефективното възстановяване на данъка. С извършването на ревизия, което е допустимо по смисъла на чл. 129, ал. 1, т. 2 ДОПК само се удължава срока за възстановяването на данъка, но това не означава, че не се дължи лихва, след като с ревизионния акт е установено, че декларирания със справката декларация ДДС подлежи на възстановяване. Правилно горестоящият административен орган е приел, че началния момент на дължимостта на лихвите върху възстановените ДДС е 30-дневния срок от подаването на справките-декларация - 13.09.2007 г. и 13.10.2007 г., но неправилно е прието от този орган, а впоследствие и от съда, че за периода от влизане в сила на новата редакция на чл. 92, ал. 8 ЗДДС - 19.12.2007. до издаването на ревизионните актове лихва не се дължи. В този смисъл е и разпоредбата на чл. 129, ал. 6, изр. 2 ДОПК, според който възстановяването на данъка е дължимо заедно с лихвите от деня, в който данъка е следвало да бъде възстановен, както и разпоредбата на чл. 92, ал. 8 ЗДДС в редакцията на тази правна норма до 19.12.2007 г. Обратното би довело до нарушаване на един от принципите в общностното право, възприет от Съда на Европейските общности (с ново наименование Съд на Европейския съюз) и това е принципа на пропорционалността, защото в противен случай данъчният субект ще бъде санкциониран за удължаването от страна на приходната администрация на възстановяването на ДДС. Посоченият принцип позволява на държавите-членки да вземат определени мерки, а в случая да извършват проверка или ревизия при искане за възстановяване на ДДС, но тези мерки не трябва да надхвърлят необходимото за постигането на тези цели. В този смисъл е и последното изменение на чл. 92, ал. 10 ЗДДС в сила от 01.10.2010 г., която като материалноправна норма не е приложима за настоящия случай, но показва волята на законодателя да приведе нормите на националното ни право с общностното. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно постановено при неправилно прилагане на материалния закон и затова подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение, с което АПВ № 809183/24.10.2008 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - София, офис Център бъде отменен, а преписката да се изпрати на компетентния орган - ТД на НАП - София за издаване на друг АПВ при спазването указанията на настоящето решение по прилагане на закона - възстановяване на лихва върху възстановения ДДС за а периода от 19.12.2007 г. до 04.01.2008 г. за данъчен период 01.07. 2007 г. - 31.07.2007 г. и за периода от 19.12.2007 г. до 27.06.2008 г. за данъчен период 01.08.2007 г. - 31.08.2007 г. Предвид изхода на делото и направеното искане на касатора следва да се присъдят разноски в размер на 195 лв. - държавни такси и хонорар за вещо лице. Относно адвокатското възнаграждение пред първоинстанционния съд е представено пълномощно с договорен хонорар от 500 лв., платим до 30.09.2009 г., но доказателства за реалното му плащане не е представено. За касационното производство не са представени доказателства за платен адвокатски хонорар. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,