Решение № 15246 от 19.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5042/2013 г.

Решение № 15246 от 19.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5042/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив срещу решение № 499/04.03.2013 г. на Административен съд Пловдив /АСП/ по адм. д. № 2030/2012 г., с което е отменен ревизионен акт № 131105962/17.02.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта относно отказаното на "Ековита" ООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 39 116.56 лв. за д. п. м. 08 и 09.2010 г. Касационните оплаквания са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон и съществени процесуални правила. Твърди се неправилна преценка на доказателствата при установяванията на съда за действителност на спорните доставки на стоки и за неправилност на извода за възникнало право на данъчен кредит по тези доставки. Иска се отмяна на решението и отхвърляне на оспорването срещу РА. Ответникът по касация - "Ековита" ООД, чрез повереника си адв. Кемалов, отрича основателността на жалбата. Претендира деловодни разноски. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорената пред АСП част от ревизионния акт е отречено правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер 39 116.56 лева на "Ековита" ООД по 23 фактури, издадени от "Аморас" ЕООД, с предмет "плод къпина". Отказът за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит е обоснован с резултатите от насрещна проверка на доставчика. Общото количество плод къпини предмет на доставката 129 997 кг. е разделено на броя на лицата, полагали труд по гражданско правоотношение при доставчика в периода на доставките от 01.08.2010 г. до 30.09.2010 г. и е определена норма на добив на плодове значително надвишаваща удостовереното в писмо на Българската асоциация на билкарите и гъбарите от 20 кг. до 30 кг. С това, както и заетостта по трудово правоотношение през процесния период на наетите по граждански договор лица, е обоснована липсата на кадрови потенциал на доставчика. Отчетено е обстоятелството, че получателят и сам притежава позволителни за странично ползване в горите и земите от горския фонд и наети по граждански договори лица, които да осигурят изпълнение. Прието е, че не е доказан произхода на стоката и е мотивирана тезата за нереалност на доставките и неправомерното начисляване на данъка по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, което изключва правото на приспадането му. Органите по приходите не са ценили представените в хода на ревизионното производство приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, товарителници и пътни листове. За да отмени РА, първоинстанционният съд е приел, че са доказани юридическите факти, представляващи материални предпоставки направото на приспадане на данъчен кредит. По установяванията на съда жалбоподателят и "Аморас" ЕООД са обвързани от договори за покупко-продажба от 05.07.2010 г. и от 01.09.2010 г. с предмет съответно около 80 000 кг горска къпина и около 70 000 кг горска къпина с условие на доставката франко седалището на "Ековита" ООД в гр. Пазарджик, ул. "Синитевска" № 3. Всички 23 фактури, издадени от доставчика "Аморас" ЕООД са придружени с приемо-предавателни протоколи и складови разписки. Плащането по фактурите е извършено изцяло касово и по банков път. Установима е връзката на плащанията със сключените договори. За всяка доставка са установени транспортното средство, номера на товарителницата и издадения пътен лист и съответния превозвач. Съдът е кредитирал заключението на ССЕ за транспорт на стоките, извършен от доставчика "Аморасы ЕООД; от превозвача "Екотерра" ЕООД с 2 броя хладилни камиони: МАН-РА2177ВВ и МБ 1320-РА 7494 АК и със собствен камион "Мерцедес"-РА 4569 ВВ. Една част от вещите е доставена до базата в гр. Пазарджик и останалата част в базата в гр. Берковица /наета от "Агро Фока" ЕООД по договор за наем от 26.07.2010 г./. В "Ековита" ООД се води Дневник за контрола на доставени суровини и материали, като дружеството съставя складови разписки за всяка получена суровина. Произвежда се биосертифицирана продукция, което изисква всяка доставка да е с отделен партиден номер. Получените от доставчика "Аморас" ЕООД стоки - горска къпина по спорните фактури са отразени дневника, като са всяка фактура е привързана със складова разписка и приемо-прадавателен протокол с отразени партидни номера. Има съответствие между отразените количества по фактурите с тези по складовите разписки. Правото на приспадане на данъчен кредит е обсъдено и в контекста на практиката на СЕС и липсата на твърдение за процесните доставки като част от верига за данъчна измама. Решението е правилно. Неоснователни са упреците на приходната администрация към процесуалната дейност на съда по преценката на доказателствата за спорните доставки. Тази дейност е детерминирана от дейността на страните по въвеждане на твърдения за осъществяването на юридическите факти, с чието осъществяване обвързват благоприятните за себе си правни последици. Това е съдържанието на състезателното начало в процеса /вж. чл. 8, ал. 2 от ГПК/. Спецификата на установяване на публични задължения с ревизионен акт предполага твърдението на администрацията за фактите да се обективира в акт от извънсъдебната фаза на производството - мотивите на РА /чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК/. В оспорения пред АСП РА органите по приходите изключват възможността доставчикът да е извършил доставките, тъй като няма дължимият за това персонален ресурс и не е доказано индивидуализирането на родово определените вещи по доставките чрез предаването им. Твърдението на ДЗЛ за съществуващо право на приспадане на данъчен кредит, чийто субект е то, се въвежда с включване на размера на данъчния кредит в СД за съответния период по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС и посочване на документа по чл. 71 в дневника за покупките за този период. С арг. от чл. 68 от действащия ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 68, ал. 1, чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС/. При тази си обвързаност в ревизионното производство и пред първата инстанция данъчният субект е провел главно пълно доказване на релевантните за претендираното право на данъчен кредит обстоятелства. Административния орган не твърди /макар да го сочи като възможно/ получателят сам да си е осигурил изпълнение, при което предвид утежняващия характер на РА и с арг. от чл. 154, ал. 1 от ГПК и чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК негово да е бремето да установи сливането на качествата доставчик и получател в претендиращия данъчен кредит субект. При теза за различен от доставчика и от получателя субект на изпълнението изключването на правото на приспадане е обусловено от установяване за съществуващо или дължимо познание у получателя по доставката за злоупотреба с ДДС по веригата от доставките. Задължението за такова познание не следва от броя на наетите от доставчика лица, източника на правоотношението на доставчика и наетите лица и декларирането на правоотношенията му с тях. В този смисъл е т. 39 от решението на СЕС по дело С-324/11, според което Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Уредбата на съюзното право, националното позитивно право и практиката на СЕС са разяснени в същия смисъл от изпълнителния директор на НАП в Указание № 20-00-134 от 21.06.2013 г. Така в раздел трети т. 1 от указанието се утвърждава, че "... не е допустимо да се обосновава теза за липса на доставка в условията на абсолютна симулация само с доказателства за нередности при доставчика или предходни доставчици, включително такива за липса на персонал, активи и т. н. Подобни доказателства биха могли само да подкрепят други основни доказателства, с които се установяват нередности при самия получател по така издадени фактури.". Липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11 /".... Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/. Не се установяват и "нередности" при получателя по издадените фактури. Органите по приходите не оспорват редовността на воденото от ревизираното лице счетоводство. По записванията в счетоводствата на получателя е оставена информационна следа за доставките, а позоваването на счетоводните записвания е допустимо при действието на чл. 51 от ДОПК. За доставките са представени приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, товарителници и пътни листове. Счетоводно отразено и установено от експерта е плащане по банков път и касово. Възприета от експерта е и проследимостта на движението на придобитите стоки с последващото им реализиране чрез ВОД за Италия. Доказано е превозването на стоките, приемането и завеждането им в индивидуална партида в нарочен дневник. Фактът на доставката /вж. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/ и своенето на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, обуславят правото на приспадане на данъчен кредит на ответника по касация. Отричането на това право с РА е противоправно, а отмяната на утежняващия административен акт с решението на АСП - правилно. Изложеното е основание за оставяне в сила на решението на АСП. При този изход на спора на ответника по касация се следват разноски в размер на 3 600 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение