Решение № 5849 от 29.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11447/2013 г.

Решение № 5849 от 29.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11447/2013 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от "Трабзон Улусларарасъ Наклииат" ООД, гр. Любимец, против решение № 1529/4.07.2013 г. по адм. д. № 932/2013 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт /РА/ № 261204810/17.12.2012 г. издаден от гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ИРМ Смолян, потвърден с решение № 180 от 18.02.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив за установено задължение по ЗДДС на стойност 14 081.98 лв. и начислени лихви в размер на 1 830.39 лв. за периода 1.08.2011 г. - 31.08.2011 г. Изложени са доводи за неправилност на решението и се иска отмяната му. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, не изразява становище по касационната жалба. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. За да отхвърли жалбата, съдът е приел, че оспореният пред него РА е валиден акт, издаден в съответствие с процесуалните правила, а по същество, че от събраните по делото доказателства налагат да се приеме, че констатациите на органите на проходна администрация са основани на конкретно установени факти и съществени обстоятелства, а направените въз основа на тях правни изводи са съответни на материалния закон. Изложени са подробни мотиви с обсъждане на установените факти, обсъдени са приложимите материалноправни разпоредби, при което е направен извод за законосъобразност на оспорения РА. По първото възражение, поддържано и в касационната жалба - за нищожност на РА, първоинстанционният съдът е изложил мотиви, които се споделят от касационната инстанция. Твърдението за нищожност на РА е обосновано с факта, че процесният РА е издаден при повторна ревизия, като първоначално издадения и отменен от решаващия административен орган РА е бил с установени задължения в по-нисък размер - 10 081,98 лв. и лихви - 733, 07 лв., а с втория РА задълженията за същия период и на същото правно основание са определени в размер на 14 081.98 лв. и начислени лихви в размер на 1 830.39 лв. Правилно по това възражение съдът е изложил мотиви за липса на предпоставки за прогласяване на РА за нищожен. Не съществува законова забрана при отмяна на ревизионния акт и връщането на преписката за извършване на повторна ревизия да бъдат установени задължения по-големи от тези, установени с първоначалния акт. Отмяната на първоначалния ревизионния акт може да се състои, както в открит процесуален пропуск в хода на ревизията и издаване на РА, така също и на грешка при изчислението на задължението. Поради това, няма пречка актът да бъде отменен и върнат за повторна ревизия с оглед изправянето на допуснатите пропуски. Нормата на чл. 155, ал. 8 от ДОПК визира друга хипотеза, а именно не се допуска със самото решение на директора на Дирекция "ОДОП" по същество да се променя резултата във вреда на жалбоподателя, т. е. да се определя по-голям размер задължение от установеното в ревизионния акт, който е бил разгледан по повод обжалването му. По второто възражение за нарушение на административно производствените правила при издаване на РА, поради наличие на висяща административно-наказателна процедура, при която на жалбоподателя е начислен повторно ДДС под формата на наложена имуществена санкция в размер на 10 081,98 лв. с издадено наказателно постановление от 1.11.2012 г. на основание чл. 180, ал. 2 ЗДДС, предмет на обжалване по висящо НАХД № 1143/12 г. на Районен съд - Свиленград, съдът е изложил мотиви, които отново се споделят от настоящия касационен съдебен състав. Двете производства са на различно основание и установените задължения също са различни - в единия случай е установено дължимо данъчно задължение с ревизионен акт по реда на ДОПК, а в другия - имуществена санкция, наложена на юридическото лице по реда на ЗАНН на основание чл. 180 от ЗДДС, като двете процедури са независими една от друга и не са взаимоизключващи се. По съществото на спора, касационната инстанция съобрази следното: Предмет но оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, с който при извършена ревизия на дружеството е констатирано, че за данъчен период м. 08.2011 г. по осъществено ВОП е придобило употребявани превозни средства - влекач ДАФ XF 105.460 с шаси № XLRTEMSOE751931 по фактура № 11029/1.08.2011 г. от "Бай Транс" ООД - Белгия с VIN № ВЕ0446410529 на стойност 32 000 евро с левова равностойност 62 586.56 лв., както и полуремарке ВАНХОЛ с шаси № YE13B0072AA406575 по фактура № 11030/1.08.2011 г. от "Бай Транс" ООД - Белгия с VIN № ВЕ0446410529 на стойност 4 000 евро с левова равностойност 7 823.32 лв., или на обща стойност - 70 409.88 лв. От приложените счетоводни регистри на дружеството е установено, че влекачът е осчетоводен по сметка 207 "Транспортни средства", а полуремаркето по сметка 209 "Други дълготрайни материални активи". Тъй като общата стойност на осъществените ВОП към 1.08.2011 г. надвишава сумата от 20 000 лв., на 1.08.2011 г. - датите на издадените фактури, е възникнало данъчно събитие и за ревизираното дружество е възникнало задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС съгласно чл. 99, ал. 3 от ЗДДС. Вместо на тази дата, ревизираното лице се е регистрирало за целите на ДДС, на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, считано от 4.11.2011 г. с издаден акт за регистрация № 260421100018133/04.11.2011 г. Ревизиращите органи са приели, че задължението за регистрация е възникнало към 1.08.2011 г. и тъй като, съгласно чл. 84 от ЗДДС данъкът при вътреобщностни придобивания е изискуем от лицето, което извършва придобиването, органите по приходите са приели, че е налице хипотезата на чл. 102, ал. 3, т. 1 ЗДДС и с ревизионния акт е установено задължение за ДДС върху стойността на вътреобщностните придобивания на посочените във фактурите превозни средства, в размер на 14 081.98 лв. /70 409.88 лв. х 20 %/, определен за дължим от дружеството за м. 08.2011 г. и са начислени лихви за забава в размер на 1 830.39 лв. Спор по фактите не съществува. Безспорно установено е осъществяването от дружеството "Трабзон Улусларарасъ Наклииат" ООД, гр. Любимец, на вътреобщностно придобиване по смисъла на чл. 13, ал. 1 ЗДДС на употребявани превозни средства, на стойност над 20 000 лв. по издадени фактури на 1.08.2011 г. от данъчно-задължено лице, регистрирано по ДДС в друга държава-членка - "Бай Транс" ООД - Белгия с VIN № ВЕ0446410529. Получателя по ВОП "Трабзон Улусларарасъ Наклииат" ООД не се е регистрирало по ДДС към датата на издаване на фактурите за извършените ВОП на основание чл. 99, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС и съответно - не е начислило ДДС, при условията на "самоначисляване" по условията на чл. 86, ал. 1 и ал. 2, чл. 84 и чл. 63 ЗДДС, като не е издало изискуемия Протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 ЗДДС. При тези безспорно установени данни, правилно органите по приходите са приели, че е налице хипотезата на чл. 102, ал. 3, т. 1 ЗДДС за служебна регистрация на дружеството по ДДС, считано от 1.08.2011 г. На основание чл. 102, ал. 4 ЗДДС с РА е начислен и дължимият данък от дружеството за облагаеми ВОП, но органите по приходите е следвало да съобразят специфичните особености на режима на "самоначисляване" на данъка при ВОП, който включва едновременно начисляване на ДДС и приспадането му като данъчен кредит. Действително, в случая дружеството не е издало протоколите по чл. 117 ЗДДС, но след като превозните средства по доставките - ВОП са заприходени като ДМА в счетоводството на дружеството с процесните фактури, доставките не са укрити и органите по приходите е следвало да съобразят разпоредбата на чл. 73а, във вр. § 18 от ПЗР ЗИДЗДДС да признаят и корелативното право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя в същия размер, при спазване принципа на данъчния неутралитет. Тъй като при сделки при режим на "самоначисляване", начисляването на данъка и признаването на правото на приспадане на данъчен кредит възникват в един и същ данъчен период и в един и същ размер, това като краен резултат води до определяне на задължение при издаден протокол по чл. 117 ЗДДС в размер на 0 лв., така че такава една корекция в ревизионното производство, на практика няма да доведе до задължение ДДС за внасяне, каквото не е дължимо и към бюджета в случай на изпълнение на процедурата от страна на задълженото лице със своевременното издаване на протокола по чл. 117 ЗДДС. В този смисъл е практиката на Съда на Европейския Съюз, решение от 8.05.2008 г. по съединени дела С-95/07 и С-96/07 (Ecotrade Spa) и решение от 12 юли 2012 г. по дело С-284/11 ("ЕМС - България Транспорт" ООД). В обсъжданата посока, следва да се съобрази, че е неприложимо ограничението по чл. 70, ал. 4 ЗДДС, тъй като в случая регистрацията е по реда на чл. 102, ал. 1 ЗДДС - по инициатива на органа по приходите, а не по предвидените в ограничителната разпоредба основания за регистрация по чл. 97а, чл. 99 и чл. 100, ал. 2 ЗДДС. По изложените съображения оспореният пред първоинстанционния съд РА е незаконосъобразен и е следвало да бъде отменен. Като е постановил решението си в обратния смисъл, първоинстанционният съд е постановил решението си при неправилно приложение на материалния закон, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго по същество, с което да се отмени РА и се присъдят направените по делото разноски, които видно от приложените по делото документи са в общ размер от 225 лева. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,