Решение № 1661 от 7.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11777/2018 г.

Решение № 1661 от 7.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 11777/2018 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Ноубъл графикс" ООД, гр. София, чрез управителя, срещу Решение № 4810 от 13.07.2018 г., постановено по адм. дело № 4502 от 2018 г. по описа на Административен съд София–град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221015003908-091-001 от 09.02.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 700 от 27.04.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че съдът не е обсъдил всички писмени, гласни и веществени доказателства, както и заключението по проведената съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, в резултат на което е достигнал до необосновани фактически и правни изводи. Сочи, че е игнориран представения оптичен диск, съдържащ изготвените рекламни клипове и установяващ, че те са били предмет на последващи доставки, осъществени от "Ноубъл графикс" ООД. Намира, че в своята съвкупност събраните доказателства сочат към реално извършване на спорните доставки, поради което незаконосъобразно му е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за тях. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на решението и на РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция " ОДОП"- София, чрез процесуален представител, в открито съдебно заседание оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Производството по адм. дело № 4502 от 2018 г. по описа на Административен съд София–град е образувано в изпълнение на Решение № 5223 от 23.04.2018 г. по адм. дело № 8171/2017 г., с което дело № 6410/2016 г. на АССГ е върнато за ново разглеждане от друг състав. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София-град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № Р-22221015003908-091-001 от 09.02.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 700 от 27.04.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, с който на "Ноубъл Графикс" ООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 25 014. 20 лева и прилежащи лихви за забава в размер на 11 819. 51 лева по фактури, издадени от "АБ Продакшън" ООД, "Диджитал – 1000" ЕООД, "Тоби корп груп 09" ЕООД и "Елетеза" ЕООД за данъчни периоди м. 01, м. 02 и м. 03. 2011 г., м. 01 и м. 04. 2015 г. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Предмет на доставките по фактурите, издадени от "АБ Продакшън" ЕООД е "подбор и организация на локации". След анализ на представените договори, приемо- предавателни протоколи, НА, показанията на свидетеля И. Урбин и доказателства за последващи доставки на рекламни материали съдът е приел, че те не обосновават извода, че фактурираните стопански операции са реално извършени. Посочил е, че липсва конкретизация на наетото помещение, както и на вида на услугата в приемо- предавателните протоколи. Акцентирал е върху разминавания в предмета на представения договор за наем на зала и този на спорните фактури, както и между посочените в договора дати на достъп до имота от 05.01.2015 г. до 06.01.2015 г. и датата на вписания снимачен ден - 07.01.2015 г. Относно фактурите, издадени от "Диджитал-1000" ЕООД, с предмет на доставките "наем на рекламни съоръжения по договор", решаващият състав е обсъдил представените приемо- предавателни протоколи, въз основа на което е приел, че те не установяват какъв е предаденият между страните резултат. Съобразил е, че липсват данни на какви конкретни билбордове какви реклами и за какъв период са поставени, в резултат на което е приел, че не е доказано реалното извършване на доставките. Посочил е, че този извод не се опровергава от показанията на свидетеля С. Стоев предвид липсата на конкретика относно посочените релевантни факти и обстоятелства, както и от заключението на вещото лице по проведената СТЕ. За фактурите, издадени от "Тоби Корп Груп 09" ЕООД, с предмет: "комисионна услуга по договор съгласно приложение № 1 към договор от 03.01.2011 г. " съдът е констатирал, че не могат да се обвържат посочените в цитираното приложение № 1 стойности за комисионните услуги с тези по спорните доставки. Счел е, че липсват доказателства за осъществено посредничество чрез набиране на купувачи, осъществени преговори, участие в сключването на договори, отчет и прехвърляне на резултатите от сделките. Съобразил е още представените в ревизионното производство два договора с различни дати, както и че продаваните имоти са съсобствени с "Финакорп" ООД, а дружеството- съсобственик не е заплащало възнаграждение на комисионера за продажбата им. В обобщение е формиран извода, че реалното извършване на коментираните доставки не е доказано, поради което законосъобразно с РА е отказано признаване на претендираното данъчно предимство. Същото крайно заключение е изведено спрямо фактурите, издадени от "Елетеза", с предмет "почистване на фасади, поддръжка тревни площи, почистване на офиси и общи части". То е обосновано с констатациите, че фактурите не са включени в дневниците за продажби на доставчика, както и с неговото седалището в гр. София, наред с липсата на доказателства за осъществени транспорти разходи до находящия се в гр. Пловдив имот, в който са дължими услугите. Настоящият състав намира, че така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. То е постановено след съвкупен анализ на събраните доказателства, в резултат на което са формирани обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати от първоинстанционния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в неизясняване на спора от фактическа страна и необоснованост на формираните констатации. Решаващият състав е съобразил разпределението на доказателствената тежест между страните, ведно с доказателствената сила на представените относими доказателства, като е зачел задължителните указания на ВАС по тълкуването на закона, съдържащи се в Решение № 5223 от 23.04.2018 г. по адм. дело № 8171/2017 г. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност, са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Действително, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика. Същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си осъществени ли са действително фактурираните стопански операции. В този контекст несподелима е тезата на касатора, че надлежното счетоводно отразяване на доставките от ревизирания, въз основа на което е изготвено и заключението по ССчЕ, е пряко доказателство в подкрепа на извода, че фактурираните стопански операции са реално извършени. По аргумент от чл. 51 ДОПК вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и с оглед на другите обстоятелства по делото, установени в хода на производството. Именно такъв анализ е извършил първоинстанционният съд, за да достигне до правния извод, че не е установено с необходимата степен на убедителност, че спорните услуги са действително осъществени. Неоснователни са аргументите на касатора, че първоинстанционният съд е игнорирал част от ангажираните доказателства и не е съобразил, че спорните услуги са предмет на последващи облагаеми доставки. Същите доводи са поддържани още при обжалването на РА по административен ред, като в постановеното от решаващия орган решение те са подробно коментирани. Съдът от своя страна правилно е счел, че представените доказателства за осъществени доставки от ревизирания субект към негови възложители не може пряко да се обвърже с услугите по процесните фактури. Действително, ирелевантно за спора е обстоятелството, че "Тоби корп груп 09" ЕООД и "Елетеза" ЕООД не са регистрирали касовите апарати, от които са издадени представените касови бонове, но същото рефлектира върху преценката доколко плащането би могло да се цени като косвено доказателство за действителното извършване на доставките. При наличните разминавания между договорени дати на изпълнение, предмет на фактурата и договора относно доставките, фактурирани от "АБ Продакшън" ООД, между начина на осъществяване на фактурираните дейности и договорените такива спрямо "Диджитал – 1000" ЕООД, както и между представените договори с идентично съдържание и различни дати относно "Тоби корп груп 09" ЕООД, обосновано първоинстанционният съд е приел, че не е установено "Ноубъл графикс" ООД да е получил резултата от фактурираните услуги. Несподелим е доводът на касатора, че горният извод не е съобразен с показанията на управителя на комплекса, в който "Ноубъл графикс" ООД е заснел видеото си /по последващите доставки/ и на бившия управител на "Ноубъл графикс" ООД. Изложеното от първия свидетел се отнася до дейността на ревизираното дружество, но не и до предаден и получен от същото резултат по процесните доставки. Показанията на втория свидетел правилно са ценени с оглед неговата възможна заинтересованост. Както обосновано е приел първоинстанционният съд, съвкупният анализ на събраните доказателства не подкрепя верността на представените частни документи и не обуславя извода, че "АБ Продакшън" ООД, "Диджитал – 1000" ЕООД и "Тоби Корп Груп 09" ЕООД са предоставили на ревизирания резултата от договорените услуги. Този извод, наред с изтъкнатата от първоинстанционния съд липса на икономическа логика доставките, фактурирани от "Елетеза" ЕООД, свързани с имот в гр. Пловдив, да се възложат на дружество със седалище в гр. София сочи към наличие на обективни данни за абсолютна симулация. В тази хипотеза добросъвестността на получателя по доставките е изключена, а отказът за признаване на претендираното право на приспадане е законосъобразен. Както СЕС, така ЕСПЧ във връзка с принципа на пропорционалност на държавната намеса в правото на собственост по чл. 1 от Протокол 1 на ЕКПЧОС не отричат възможността на държавите - членки да обезпечат нормативно възможността си за законосъобразно установяване и събиране на данъци. При неустановеност на реалността на спорните фактурирани доставки и недобросъвестност на получателя по тях, законосъобразно с РА е отказано признаване на претендираното данъчно предимство. Като е достигнал до същия краен извод, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 1 635 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение