Решение № 11913 от 8.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1300/2018 г.

Решение № 11913 от 8.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1300/2018 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "ДЖИ ЕР ЕС" ООД, чрез адв. И. Иванов срещу Решение № 7523 от 08.12.2017 г. по адм. дело № 10195/2016 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р 22002315008554 091 001/ 30.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1516/ 31.08.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е неправилно, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. На първо место, касаторът счита, че съдът неправилно приел, че процесният РА е валиден, при липса на събрани доказателства, че издателите му са разполагали с квалифициран електронен подпис. Отделно от това поддържа, че делото е решено при неизяснена фактическа обстановка и при липса на конкретни мотиви. Счита, че изводите на съда за недоказани реални доставки на транспортни услуги не почиват на събраните доказателства. Позовава се на практика на СЕС, съгласно която на получателя по фактурата не следва да се откаже право на данъчен кредит, ако приходната администрация въз основа на обективни факти не установи знанието му за участие в данъчна измама. Иска отмяната на решението заедно с отмяната на РА. Ответната страна - директорът на Дирекция "ОДОП" - София, представляван от юрк. Мирчева, оспорва касационната жалба, като неоснователна. Моли съдът да остави в сила оспореното решение, както и да присъди разноски в полза на дирекция за касационното производство. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд - София град (АССГ) е бил Ревизионен акт (РА) № Р 22002315008554 091 001/ 30.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1516/ 31.08.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при ЦУ на НАП, с който на "ДЖИ ЕР ЕС" са установени задължения за ДДС в общ размер на 140 088 лв. главница и лихви за забава в размер на 41 866, 04 лв., в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "ГЕРМАР 2007" ООД, "ЕВРОТРАНСПОРТ 2000" ЕООД, ЕТ "СВИЛЕНОВ", "ТОЛЕВ ТРАНСПОРТ" ЕООД, "ВОЛТОМ" ЕООД, "МИСКО АРТ" ЕООД, "НЕО ДИЗАЙН" ЕООД, "БИЛДИНГ ДИЗАЙН ЕНД" ЕООД, "ИНТЕРСТРОЙ 99" ЕООД, "ЕКСТРИЙМ ГРУП" ЕООД, "ДЕЛУ СНЕЙЛ БГ ЕООД, "А И М ДУНАЙ" ЕООД, "ДИМ ГОЛД ГРУП" ЕООД, "СТРОЙ ИНВЕСТ 12" ЕООД, "УНИВЕРСАЛ КОНСУЛТ" ЕООД, "АДИ ТРАНС 99" ЕООД, "СИ ГРУП 76" ЕООД, "ЛОГИСТИК КОНСУЛТ 11" ЕООД, "ЕЛ ДИ ТРЕЙД ГРУП" ЕООД, "АН ДЖИ КОРЕКТ" ЕООД, "СТРОЙКОМ БМ" ЕООД, ЕТ "СТИЛ ГРУП" "МИКС КОМЕРС БГ" ЕООД, "ВИ ДЖИ ЕМ ЕНЕРДЖИ" ЕООД, "РАВИГО" ЕООД, "АГРО ГОЛД ГРУП" ЕООД, ‘‘САНТИМ ЕООД, "СОФИЯ - МИТОВА 2013" ЕООД, ЕВРОТРЕЙД ДИВАЙС" ЕООД, "ЕВРОСТИЛ 2014" ЕООД, "СДИ ЕКСПРЕС 2014" ЕООД "БИЗНЕС АКТИВ КЪМПАНИ" ЕООД с предмет - транспортни услуги и по фактури, издадени от "ЕНИГМА С" ЕООД с предмет – рекламни материали. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, първоинстанционният съд е приел, че при издаване на обжалвания пред него РА не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, РА и РД са издадени от компетентни органи и съдържат необходимите реквизити. Съдът е отчел, че спорният въпрос по делото е относно реалността на доставките на услуги по издадените от посочените доставчици фактури за процесния период спрямо ревизираното лице /РЛ/, чиято основна дейност е транспорт на стоки и товари на територията на Р България и оттам относно правомерното начисляване на данъка /ДДС/ по тези фактури като предпоставка за възникване на право на РЛ на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. След като подробно е анализирал събраните по делото доказателства по доставчици, АССГ е приел, че посоченият факт с правно значение не е доказан, поради което претендираното право на данъчен кредит от РЛ е отказано законосъобразно. Отделно от това е изложил съображения, че фактурите са с неконкретизиран предмет, като самостоятелно основание за отказа на право на данъчен кредит. Обжалваното решение е правилно. При постановяването му не са допуснати релевираните нарушения, които да налагат отмяната му. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради липса на конкретни мотиви и решаване на спора при неизяснена фактическа обстановка. В решението са обсъдени поотделно и в съвкупност събраните по делото доказателства по всяка една от спорните фактури и по доставчици. Правилно е установена фактическата обстановка, като фактическите констатации и правни изводи на съда почиват на събраните доказателства и приложимия материален закон. Неоснователни са и доводите на касатора за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон. Спорен в касационното производство е на първо место въпроса за правилността на оспореното решение относно валидността на процесния РА и след това за материалната законосъобразност на РА. Правилно първоинстанционния съд е приел, че процесния РА № Р 22002315008554 091 001/ 30.06.2016 г. е издаден от компетентни органи – възложилият ревизията началник сектор Ревизии Г. М., определен поименно и функционално в заповед № РД 01 552/ 07.05.2013 г. на териториалния директор и М. В., главен инспектор приходи – ръководител на ревизията по силата на ЗИВР № Р 22002315008554 020 002/ 13.01.2016 г. Правилно е установено от съда, че РА е подписан с квалифицирани електронни подписи на издателите му, валидни към датата на неговото издаване, видно от представените от ответника преки доказателства по чл. 184, ал. 1 ГПК – удостоверения по чл. 24 ЗЕДЕП, възпроизведени на хартиен носител, и записани като електронни документи на приложения CD, поради което доводите на касатора за нищожност на РА са неоснователни. Неоснователни са и доводите на касатора за неправилно приложение на материалния закон. В тази връзка, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и константната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на услуги данъчното събитие настъпва към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на услуги. Обоснован на събраните доказателства е извода на съда, че с процесните фактури за транспортни услуги не е доказано да са осъществени действителни данъчни събития. Правилно АССГ е установил, че от страна на ревизираното лице са представени само заверени копия на процесните фактури и доказателства за плащане по касов път. Органите по приходите са установили, че представените фискални бонове за плащане са издадени от нерегистрирано фискално устройство. Отделно от това от РЛ е изискана справка за последваща реализация на услугите, но такава не е представена. Правилно първоинстанционния съд е приел, че РЛ не е установило, че услугите са използвани за последващи облагаеми доставки, което е косвено доказателство за липсата на реалност по пряката доставка. Правилно АССГ е установил, че при извършени насрещни проверки на доставчиците, същите не са открити на адреса на дружествата, като са документирани по две безрезултатни посещения. От доставчиците обаче са представени договори за транспорт, заявки за транспорт и товарителници, а някои от тях и договори за наем на МПС. Правилно съдът е анализирал съдържанието на представените доказателства, като е приел, че договорите за транспорт са бланкетни за превоз на строителни материали, заявките за транспорт са без посочване на вид стока, а в товарителниците липсват име на изпращач, превозвач и получател, поради което въз основа на тях не може да се установи адреса на натоварване и разтоварване, както и начина на формиране на цената на услугата. Отделно от това правилно не са кредитирани с доверие представените договори за наем на МПС, сключени между доставчици и трети лица – наемодатели, тъй като в хода на ревизията е установено със справки от КАТ, че посочените в договорите за наем МПС не са регистрирани на името на наемодателите. Със заключението на съдебно - счетоводната експертиза е установено, че РЛ е осчетоводило процесните фактури за транспорт, но също така са потвърдени обстоятелствата, че по-голямата част от доставчиците не са включили фактурите в дневниците си за продажби и СД за съответния месец. При така установените факти, правилно първоинстанционния съд е приел, че реалността на доставките на транспорти услуги не е доказана. Отделно от изложеното, с основание първоинстанционният съд е приел, че процесните доставки на услуги са с неконкретен предмет, тъй като съдържанието на представените заверени копия на фактури с предмет - транспортни услуги и липсата на съпътстващи доставката документи, не дават възможност да се установи в какво се изразяват транспортните услуги, къде е извършен транспорта, от кого и с какво МПС, както и начина на формиране на стойността на услугата. От една страна, бланкетните документи могат да послужат като основание за претендиране на право на данъчен кредит за съвсем различни транспортни услуги, а от друга, това пречи на каквато и да е ефективна проверка за реалността на фактурираните услуги. Впрочем, най-лесният начин да се докаже реалното изпълнение на фактурираните доставки на услуги за транспорт е да се удостовери, че това е извършено с конкретни МПС и по конкретни маршрути, което не само, че не е направено в ревизионното производство и при оспорването на РА, но не са и ангажирани твърдения в тази насока. Обоснован на събраните доказателства е извода на съда, че по делото не е доказана и реалност на доставките по фактури, издадени от "ЕНИГМА С" ЕООД с предмет – рекламни материали. Правилно съдът е приел за установено, че по отношение на тези доставки по делото са представени само фактури и касови бонове, издадени от нерегистрирано фискално устройство. При липса на други съпътстващи фактурата документи, правилно съдът е приел, че реалността на доставките не е доказана. В съгласие със задължителното тълкуване на разпоредби на Директивата по ДДС в съдебната практика на СЕС, първоинстанционният съд е приел, че при недоказана реалност на фактурираните доставки, добросъвестността на получателя по фактурите е изключена. Предвид изложеното съдебното решение и в тази част не е постановено при пороците, посочени в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. При този изход на процеса на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 4 349 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение