Решение № 2368 от 24.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 281/2016 г.

Решение № 2368 от 24.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 281/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "НДК Трейдинг" ЕООД, чрез пълномощника си адв. С. Х., срещу решение № 1924/20.10.2015 г., постановено по адм. д. № 3190/2014 г., по описа на Административен съд -гр. П. /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Претендира разноски по представен списък. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. П. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, в писмена защита излага становище за неоснователност на жалбата и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт (РА) № 261402209/31.07.2014 г., издаден от Началник сектор "Ревизии" и главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. П., потвърден с Решение № 1083/27.10.2014 г. на и. д. Заместник директор на Дирекция "ОДОП" гр. П., в частта, в която на "НДК Трейдинг" ЕООД е начислен допълнително ДДС в размер от 45 414,49 лв., ведно със законните лихви в размер на 614,03 лв., както и определено задължение по чл. 177 от ЗДДС в размер на 900 лв., ведно със законните лихви в размер на 72,64 лв. На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия. Относно допълнително начислен ДДС в размер на 45414,49 лв. за данъчен период м. 04/2014 г. съдът е приел за установено, че на 29.04.2014 г., в присъствието на управителя на ревизираното лице, органите по приходите са извършили инвентаризация в стопанисвания от дружеството склад за лекарства, при която е установена наличност на стоки (лекарства, медикаменти и др. фармацевтични стоки) на стойност 6894,60 лв. (без ДДС) и бракувани стоки (лекарства) на стойност 1130,69 лв. С Уведомление вх. № 70-00-7770 от 30.05.2014 г., "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД е представило 12 бр. Протоколи за брак на лекарства поради изтекъл срок на годност на стойност 227083,84 лв., съставени в периода 02.05.2013 г. - 01.04.2014 г., Заповед № 15/30.04.2014 г. за бракуване лекарства, приемо-предавателни протоколи съставени между НДК Трейдинг ЕООД и ХОСВИТАЛ АД от 02.04.2014 г. и 23.04.2014 г. и идентификационни документи за унищожаването им чрез ПУДООС - С.. От заключението на приетата по делото ССЕ съдът е приел за установено, че в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2013 г., ОПР за 2013 г., помесечни оборотни ведомости от м. 05/2013 г. до м. 03/2014 г. (периодите за които се твърди, че е налице брак), процесните количества лекарствени средства са отразени като налични, а брак на стойност 227083.84 лв. е отразен в счетоводството на дружеството на 30.04.2014 г. въз основа на 12 бр. Протоколи за брак и Заповед № 15/30.04.2014 г. На следващо място за безспорно съдът е приел, че в част от представените от ревизираното лице в хода на ревизията 12 бр. протоколи за брак на лекарствени средства и други стоки с изтекъл срок на годност, са посочени фактури за покупки на стоки с дати, след датата на която са съставени съответните протоколи подробно индивидуализирани в мотивите на съдебния акт, поради което е приел, че процесните протоколи за брак не са съставени на датите посочени в тях, а по-късно- 30.05.2014 г., тъй като по смисъла на чл. 181, ал. 1 ГПК, същите са представени за пръв път в хода на ревизията и след извършената на 29.04.2014 г. инвентаризация от приходните органи. До този извод съдът е достигнал като е приел, че от данните по делото не се установява ревизираното лице да е било възпрепятствано още в деня на инвентаризацията да представи процесните 12 протокола за брак, макар същите да не са били осчетоводени, ако действително са били съставени към 29.04.2014 г. Инвентаризацията е извършена в присъствието на управителя на дружеството-жалбоподател и на 13.05.2014 г. са представени множество счетоводни документи, сред които и Протокол за брак № 13/07.04.2014 г., за установените като налични при инвентаризацията бракувани лекарствени средства на стойност 1130,69 лв. В съставения за извършената инвентаризация протокол не се съдържа твърдение за съществуването на други бракувани стоки и месец по-късно са представени за първи път процесните 12 протокола за брак. На следващо място съдът е приел, че липсват убедителни доказателства, установяващи фактическото предаване за унищожаване на процесните лекарствени средства, тъй като представените приемо-предавателни протоколи съставени между "НДК Трейдинг" ЕООД и "ХОСВИТАЛ" АД с дати 02.04.2014 г. и 23.04.2014 г., също са представени за първи път на 30.05.2014 г., а данните в идентификационните документи № 656 А и № 929 от 26.05.2014 г., за вида на предадения за унищожаване опасен отпадък в инсинератора в Александровска болница гр. С., не съответства на описаните за бракувани стоки в посочените приемо-предавателни протоколи. Съдът е приел, че не са спазени изискванията на НАРЕДБА № 28 от 14.12.2000 г. за условията и реда за унищожаването, преработването или използването за други цели на лекарствата, поради което и при неспазване на процедурата визирана в наредбата се изключва възможността за безконтролно унищожаване на лекарства, каквито са твърденията на жалбоподателя. При така установеното, процесните количества лекарства на обща стойност 227072,46 лв., съдът е приел, че законосъобразно е прието от органа по приходите, че са липси по смисъл на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, поради което на същото основание за тях се дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит, в размер на 45414,49 лв., дължим за данъчен период м. 04/2014 г., когато по несъмнен начин е установена липсата на процесните лекарства. Относно определено задължение по чл. 177 от ЗДДС в размер на 900 лв., за установено съдът е приел, че през м. 09.2013 г. "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД е приспаднало данъчен кредит в размер на 900 лв. по фактура № 3800039764/30.09.2013 г. издадена от "НДК ФАРМ" ЕООД, предмет на доставката - наем на сграда. Двете страни по облагаемата доставка са регистрирани по реда на ЗДДС лица. Получателят е ползвал правото на приспадане на процесния данък, като е включил размера на данъчния кредит в справката декларация по чл. 125 от ЗДДС за същия данъчен период и е посочил първичния счетоводен документ в дневника за покупки по чл. 124 от ЗДДС за съответния данъчен период. Дължимият данък, не е ефективно внесен като резултат за данъчния период от доставчика по сделката, като получателят по доставката е знаел, това обстоятелство. Последният извод съдът е направил като е възприел установеното в хода на ревизията, а именно, че управителят на "НДК ТРЕЙДИНК" ЕООД и управителят на "НДК ФАРМ" ЕООД, са свързани лица (роднини по права линия от първа степен - майка и дъщеря), Н. К. е била съдружник, заедно с дъщеря си и управител на "НДК ФАРМ" ЕООД до 08.04.2013 г. по данни от Търговския регистър; за периода 01.09.2013 г. - 30.09.2013 г., СД и отчетните регистри по ЗДДС на двете дружества са подавани от едно и също лице; "НДК ФАРМ" ООД в качеството му на Кредитополучател и Н. К., М. К. и още три лица, като съдлъжници, са сключили Договор за Кредит № 20/06.04.2012 г. с Банка ДСК ЕАД (кредитор), с който Кредиторът е предоставил на Кредитополучателя кредит за оборотни средства в размер на 155000 лв. При тези факти съдът е приел за установено знанието у получателя по доставката, че данъкът по същата няма да бъде внесен от доставчика. Решението е правилно. Въз основа на установената в съотвествие със съдопроизводствените правила по делото фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Относно допълнително начислен ДДС в размер на 45414,49 лв. за данъчен период м. 04/2014 г.: За да приеме, че са налице предпоставките на чл. 79, ал. 3 ЗДДС, съдът е изложил подробни доводи, които се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни. Спорният момент е установено ли е изключението на чл. 80, ал. 2, т. 5 от ЗДДС по отношение на процесните количества лекарствени продукти на обща стойност 227072,46 лв., за които касаторът твърди, че са бракувани поради изтичане на срока им на годност или са установени липси по смисъл на чл. 79, ал. 3 от закона. Съгласно разпоредбата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки или услуги и впоследствие ги използва за извършване на освободени доставки или за доставки или дейности, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Същевременно в чл. 80, ал. 2 ЗДДС са предвидени изключения от това правило, едно от които е това по т. 5 предвиждащо, че корекции по чл. 79, ал. 3 не се извършва в случаите на брак поради изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт. В конкретния случай правилно АС е приел, че не е установен безспорно факта на бракуване на процесните количества лекарства, тъй като не е спазена процедурата визирана в НАРЕДБА № 28 от 14 . 12.2000 г. за условията и реда за унищожаването, преработването или използването за други цели на лекарствата, съгласно която се изключва възможността за безконтролно унищожаване на лекарства. Безспорно установено е, че съгласно оборотни ведомости от м. 05/2013 г. до м. 03/2014 г. (периодите за които се твърди, че е налице брак), процесните количества лекарствени средства са отразени като налични, а брак на стойност 227083.84 лв. е отразен в счетоводството на дружеството на 30.04.2014 г. въз основа на 12 бр. Протоколи за брак и Заповед № 15/30.04.2014 г.; Освен посочените протоколи и Заповед са представени и приемо-предавателни протоколи съставени между "НДК Трейдинг" ЕООД и "ХОСВИТАЛ" АД и от 02.04.2014 г. и 23.04.2014 г., и идентификационните документи № 656 А и № 929 от 26.05.2014 г., като вида на предадения за унищожаване опасен отпадък в инсинератора в Александровска болница гр. С., не съответства на описаните за бракувани стоки в посочените приемо-предавателни протоколи. В идентификационните документи са посочени килограми, а при предаване на отпадъка не са представени посочените приемо-предавателни протоколи, което се установява от писмо от 12.06.2014 г. на ПУДООС- МОСВ. Неоснователен е довода на касатора, за липса на обсъждане от съда на заключението на ССЕ. Напротив видно от мотивите на съдебния акт, съдът подробно е изложил доводи относно изводите на вещото лице и е приел, че те не променя правните изводи относно липса на доказателства за завършване на процедурата по унищожаване на лекарствените средства. Счетоводното отразяване не е било спорно, както и какви са счетоводните изисквания за документиране при бракуване на стоки, в каквато насока са доводите в касационната жалба. Лекарствата с изтекъл срок на годност са определени в чл. 2, ал. 1, т. 1 от НАРЕДБА № 28 от 14. 12.2000 г. за условията и реда за унищожаването, преработването или използването за други цели на лекарствата /Наредбата/, като такива, които пряко или косвено застрашават здравето на хората, поради което и подлежат на унищожаване. Тези лекарства са определи като опасни отпадъци по смисъл на § 1, т. 12 от ДР на ЗУО и се третират като такива. Унищожаването на лекарства е строго регламентирана процедура в чл. 8 и сл. от Наредбата, свързана с упражняването на контрол от различни институции. При наличие на лекарства, подлежащи на унищожаване заявителите в шестмесечен срок представят в ИАЛ: 1. заявление за унищожаване по образец (приложение № 1); 2. заповед на заявителя за извършване на бракуване и унищожаване на лекарствата, указваща и лицата, отговорни за организиране на унищожаването (приложение № 2); 3. становище от съответните регионални инспекции по околната среда и водите, ХЕИ, регионалните дирекции на МВР (ако е необходимо), на територията на които се съхраняват лекарствата за унищожаване; 4. договор за унищожаване на лекарствата с лице, получило разрешение от органите по чл. 35 ЗУО, съгласно чл. 10, ал. 2 от Наредбата. Изпълнителният директор на ИАЛ издава писмена заповед за унищожаване в двумесечен срок от последното предоставяне на информация по чл. 10, ал. 2 и 3. В заповедта за унищожаване се посочват: 1. заявителят на лекарството; 2. наименованието на лекарството, лекарствената форма и количественото съдържание на лекарственото вещество; 3. партидният номер; 4. наименованието на производителя; 5. причината за извършване на унищожаването; 6. начинът на унищожаване и информация за инсталацията, където ще бъде извършено унищожаването; 7. лицата, които ще присъстват на унищожаването; 8. срокът за извършване на унищожаването, съгласно чл. 11 от Наредбата. След получаване на писмена заповед за унищожаване от ИАЛ заявителят незабавно уведомява органите по чл. 10, ал. 2, т. 3 за вида и количеството на лекарствата; условията на заповедта по чл. 11; датата на транспортиране на лекарствата и маршрута на транспортните средства; вида, адреса и името на оператора на инсталацията за обезвреждане, съгласно чл. 12, ал. 1 от Наредбата. След извършване на унищожаването се съставя протокол по образец, който се подписва от всички лица по чл. 11, ал. 2, т. 7, присъствали на унищожаването (приложение № 3). Копие от протокола по ал. 1 се изпраща в ИАЛ и в дирекция "Лекарствена политика" на Министерството на здравеопазването в срок до 5 дни от извършване на унищожаването, съгласно чл. 13, ал. 1 и 2 от Наредбата. За унищожаването на процесните количества лекарства касаторът не е уведомил Изпълнителната агенция за лекарствата (ИАЛ), нито съответното РИОСВ, нито ХЕИ, нито органите по приходите, макар че ревизията вече е била започнала, считано от 06.01.2014 г. (датата на връчване на първата ЗВР). При неспазване на посочената процедура и липсата на съответствие в данните посочени в приемо-предавателни протоколи съставени между "НДК Трейдинг" ЕООД и "ХОСВИТАЛ" АД и от 02.04.2014 г. и 23.04.2014 г. и данните в идентификационните документи № 656 А и № 929 от 26.05.2014 г., за вида на предадения за унищожаване опасен отпадък в инсинератора в Александровска болница гр. С., настоящият състав намира, че законосъобразно първоинстанционния съд е приел, че процесните количества лекарства на стойност 227072,46 лв. са липси по смисъл на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС и за тях се дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит, в размер на 45414,49 лв., за данъчен период м. 04/2014 г. Неоснователен е довода на касатора, че посочената Наредба не е била действаща за процесните периоди, тъй като макар и издадена във връзка с приложението на отменения Закон за лекарствата и аптеките в хуманната медицина, тя е била действаща към момента на издаване на Протоколите за бракуване. Неоснователен е и довода, че неспазване на разпоредбите във връзка с унищожаването на лекарствените продукти води до административно наказателна отговорност, но не може да ограничава правата на данъчно задължените лица. В случая фактическия състав на чл. 78, ал. 1 от ЗДДС, а именно установяване изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт е завършен при спазване разпоредбите на НАРЕДБА № 28 от 14.12.2000 г. за условията и реда за унищожаването, преработването или използването за други цели на лекарствата, който урежда процедурата по унищожаване на лекарства с изтекъл срок на годност. Относно задължение по чл. 177 от ЗДДС: Безспорно установено е, че "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД е било наясно с финансовото състояние на доставчика си ("НДК ФАРМ" ЕООД), включително с необслужването на изискуеми задължения, а именно тези по погасяване на банков кредит, съгласно сключения Договор за Кредит № 20/06.04.2012 г. между "НДК ФАРМ" ООД - Кредитополучател, Н. К., М. К. и още три лица, като съдлъжници, от една страна и Банка ДСК ЕАД от друга. Вписването на запора на дружествените дялова на Н. Д. К. в "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД във връзка с необслужване на банковия кредит от страна на кредитополучателя "НДК ФАРМ" ЕООД, е вписан в Търговския регистър на 18.09.2013 г. Управителката на дружеството жалбоподател е знаела за очевидните финансови затруднения на дружеството доставчик, във връзка с което е наложен и запора на дружествените й дялове в "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД и въпреки това процесната сделка е била сключена на 30.09.2013 г., т. е. 12 дни след вписване на запора в Търговския регистър. Правилно съдът е приел, че представляващото и управляващото "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД лице, към момента на упражняване на правото на данъчен кредит по фактура № 3800039764/30.09.2013 г. е знаело, че данъкът по нея няма да бъде внесен от "НДК ФАРМ" ЕООД, а неоснователно касаторът се позовава на чл. 177, ал. 1 втора хипотеза. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Предвид крайният съдебен акт и изричната претенция на ответника по жалбата за присъждане на разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, "НДК ТРЕЙДИНГ" ЕООД, следва да заплати 1661,35 лева представляващи юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,