Решение № 13922 от 19.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7302/2009 г.

Решение № 13922 от 19.11.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7302/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Макрис 2005"ООД, гр. Плевен против Решение № 151/16.04.09 г. постановено от Великотърновски административен съд по адм. д. № 686/08 г. с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № 150800246/23.06.08 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Плевен, потвърден с Решение № 330/25.08.08 г. на директор на дирекция "ОУИ" - Велико Търново. Със същото решение, дружеството-жалбоподател е осъдено да заплати на дирекция "ОУИ" - В. Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 2000 лв. Касаторът поддържа неправилност на обжалваното решение, като релевираните касационни основания са две от визираните в чл. 209, т. 3 от АПК - нарушение на материалния закон и допуснати от съда съдопроизводствени нарушения, които са съществени. Иска се отмяна на решението и отмяна на РА. Претендират се разноски. Ответникът по касация - директорът на дирекция "ОУИ" - В. Търново оспорва жалбата по съображения, развити в писмен отговор. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение на първа колегия, в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба, като допустима, но неоснователна. Предмет на контрол пред първоинстанционния съд е бил РА № 150800246/ 23.06.08 г. издаден на "Макрис 2005"ООД, с който са му определени задължения за ДДС за ревизирания период - 01.07.07 г. - 31.10.07 г. С РА, на осн. чл. 79, ал. 3 и 4 от ЗДДС е начислен допълнително ДДС върху липси, които по отчетни цени са 69 783,82 лв. от които - 56 131,66 лв. за липса на ечемик, 13 652,16 лв. за липса на пшеница. Данъкът върху установения размер на липсата е начислен през м. 07.2007 г. и е в размер на 13 956,76 лв. С РА е определен допълнително ДДС, в резултат на отказан данъчен кредит по фактури от: 1. "Авис-4" ООД - 9 бр. фактури с предмет - пшеница, реколта 2007, на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във вр. с чл. 6 и чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от същия закон. Фактическите констатации в РА са, че предходните доставчици на прекия доставчик са ЕТ "Сни комерс-1-Христо Петров" (който е земеделски производител и е издал две фактури на прекия доставчик), ЕТ "Пластик - Прогрес - Х. М. - Т. М." (който не е представил изискани от него документи за осчетоводяването на стопанските операции при него и за изпълнението им), "Билдинг Кънстръкшън" ЕООД (издал фактура за ечемик, която не съвпадала с основаната му дейност- строителство), КП "Агротруд - инвест" (издала фактура за слънчоглед), "Анием"ЕООД (издал фактура за слънчоглед и не представил съпътстващи документи на доставката, доказващи реално прехвърляне на зърното), "Фагус-2001" ООД (което не било представило документи за начина на изпълнение, на доставката, разплащането, осчетоводяването на приходите, наличието на материална и кадрова обезпеченост), ЕТ "Ники - Николинка Иванова" (констатирано е разминаване относно базата, от която е натоварена пшеницата, тъй като в приемо- предавателния протокол е записано, че това е база на "Авис-4"ООД в с. Долни Луковит, а в представените пътни листа и товарителници от този доставчик е записано, че стоката е натоварена от с. Софрониево и с. Лисец. Изводът на органите по приходите е, че не можело да се докаже наличие на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС и доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС във връзка с издадените фактури от "Авис-4" ООД. 2. "Илияна 2007" ЕООД - 7 бр. фактури, на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във вр. с чл. 6 и чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от същия закон. 3. "Булагро" ЕООД - 6 бр. фактури на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във вр. с чл. 6 и чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от същия закон. Фактическите констатации на данъчните органи са, че предходни доставчици по фактурите са "Букмейкър"ООД и "Палмекс 2002". Тъй като в предоставения срок, не са представени изисканите документи, а такива са представени едва след издаването на РА не е била възможна проверката относно съответствието на представените документи с редовността на вписванията и реалността на съдържащите с в тях данни. 4. "Агротранс спринт"ЕООД - 3 бр. фактури на осн. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС , във вр. с чл. 6 и чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от същия. Констатациите на данъчните органи, че посочените предходни доставчици - "Строубери" ЕООД и "Агро ойл експорт" ООД не са представили поискани им при насрещните проверки, документи за изпълнение на доставките. Административният съд е отхвърлил изцяло жалбата, приемайки следното: По отношение на установената липса е приел, че се оспорва размера и. По делото е изслушана съдебно-техническа експертиза, която е установила размера на липсата след приспадане на естествените фири на зърнените храни съгласно нормите по Наредба № 13А-10403 (наричана за краткост по-долу Наредбата), в резултат на което стойността на установената липса от 69 783,82 лв. (по РА) е намалена на 50 927,08 лв. Административният съд е приел, че са налице отрицателните предпоставки относно прилагането на Наредбата, визирани в чл. 7 от нея, който гласи, че нормите за естествените фири не се прилагат в случаите, когато приемането, превозването и продажбата на стоково- материални ценности е станало без претегляне, т. е, само по документи, когато стоково-материалните ценности преминават през склада само по документи, а не се съхраняват и лагеруват в него. Съдът е приел, че по делото липсвали данни за направено измерване на количествата зърно, съхранявано в склада, а така също и данни за това, какви количества зърно са преминали през склада, лагерували ли са в него и за какъв срок, кога са изписани. По тези съображения, административният съд е приел, че законосъобразно приходната администрация е доначислила ДДС върху липсата в установения размер, прилагайки разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. По отношение на отказа на данъчен кредит съдът е приел следното: Преценен е като законосъобразен отказа на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Авис-4 "ООД. Съображенията на административния съд са, че не било установено доставчикът да има потенциал за самостоятелно производство на доставяните стоки, а така също и да притежава собствен или нает склад или регистрирано зърнохранилище за съхранение на зърното. Прието е също така, че жалбоподателят не е доказал, че една част от предходните доставчици да разполагат с капацитет за изпълнение на доставките, а за тези (Христо Паунов Петров, КП "Агротруд-Инвест"ЕООД и "Анием" ЕООД), за които органите по приходите са констатирали, че разполагат с такъв не било доказано реалното прехвърляне на собствеността на родовоопределените вещи. Съдът е обсъдил представените товарителници за превоз на стоките, като е констатирал противоречие в съдържанието им с това на приемо-предавателните протоколи относно мястото на получаване на доставките. Въз основа на гореизброените съображения, административният съд е приел, че не е доказано осъществяването на данъчно събитие по тези фактури, в резултат на което ДДС по тях не е станал изискуем и начисляването му е извършено от доставчика в разрез с императивните законови разпоредби, което обуславяло хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. По съображения, аналогични на горепосочените, административният съд е преценил като законосъобразен РА, респективно като неоснователна жалбата срещу отказа на данъчен кредит по фактурите от "Илияна 2007" ЕООД. Прието е, че посоченият като предходен доставчик-"Булагро" не може да се определи като такъв само на база на представените фактури, тъй като не бил надлежно установен и индивидуализиран стоковия поток. Със същите съображения се обосновава и законосъобразността на РА относно отказа на данъчен кредит по фактурите от "Булагро"ЕООД. Административният съд е преценил като законосъобразен РА и в частта относно отказа на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Агротранс спринт" ЕООД. Прието е, че не е доказана реализацията на транспортната услуга от страна на предходния доставчик "Строубери" ЕООД, а по отношение на предходния доставчик на стоки е прието, че не са представени доказателства, установяващи реализацията й. Съдът е преценил, че представените приемо- предавателни протоколи сами по себе си не обуславят категоричен извод за реализация на доставката, при обстоятелството, че не е доказана техническата и ресурсна обезпеченост на доставчика. Настоящата съдебна инстанция преценява решението на административния съд като правилно. Правилно е решението на съда в частта, в която е преценен като законосъобразен и е потвърден на това основание РА относно допълнително начисления ДДС върху установената липса. Тълкуването на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС , във вр. с чл. 80, ал. 2, т. 1 от същия закон води до извод, че ДДС върху установена липса на стока, за която е ползван данъчен кредит при придобиването й, не се дължи, тогава когато липсата е причинена от обективни причини, на които данъчният субект не би могъл да се противопостави. Естествената фира на зърнените култури води до количественото им намаляване и от там до липси, т. е., тя е обективно явление, което влияе на определени стоки и което не зависи от волята на субекта. Размерът на естествените фири на зърнените храни и варивата е установен в процент, в таблица № 3 към Наредба № 13-а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково- материалните ценности при съхраняването и транспортирането им. Съгласно посочената Наредба, като изискване за прилагане на установените в нея норми за естествените фири е предвидено, приемането, превозването и продажбата на стоково-материалните ценности да е станало с притегляне. В конкретния случай не се установява това условие да е спазено, поради което основателно, съдът е преценил, че количеството на установената липса не следва да се редуцира чрез прилагането на Наредбата. Правилно съдът е отхвърлил жалбата срещу РА в частта относно отказа на данъчен кредит по фактури от "Авис-4"ООД. При направен в РА извод за липса на данъчно събитие по тези фактури, в тежест на жалбоподателя е било при пълно насрещно доказване да установи реалното изпълнение на доставките по фактурите. В преписката се съдържат многобройни писмени доказателства - фактури на предходни доставчици, приемо-предавателни протоколи, товарителници и пътни листа, които обаче при съвкупната им преценка не водят до еднозначен извод. Основателно, първоинстанционният съд е констатирал противоречива информация, съдържаща се в приемо-предавателните протоколи между "Авис-4" ООД и "Макрис 2005" ООД и товарителниците, оформени за "Авис-4" ООД в качеството му на изпращач, ЕТ "Ники - Н. Иванова" в качеството му на превозвач и "Макрис 2005" ООД в качеството му на получател. В приемо-предавателните протоколи като място на натоварване е посочена база на продавача в гр. Долни Луковит, а в товарителниците като място на натоварване се сочат селища (с. Софрониево и с. Лисец), различни от гр. Долни Луковит. Това противоречие преценено съвкупно с липсата на категорични доказателства за наличието на бази (складове, хранилища) на "Авис-4" ООД за съхранение на зърнени култури и за наличностите в тях към датата на издаване на процесните фактури води до недоказаност, а от там и до неоснователност на тезата на жалбоподателя, за наличие на реални доставки по фактурите. Законосъобразни са изводите на съда за липса на доказано данъчно събитие по фактурите, издадени от "Илияна 2007" ЕООД и "Булагро" ЕООД. Както правилно е отбелязано от първоинстанционния съд не е доказано, че тези преки доставчици разполагат с материален капацитет за изпълнение на доставките. Липсват данни по делото, че тези търговци са имали помещения за съхранение на доставяните зърнени култури, или собствени или наети МПС за превозването им. Представеното по делото удостоверение от Национална служба по зърното и фуражите от 10.08.07 г. издадено на "Илияна 2007" ЕООД, с което се удостоверява, че тази фирма е вписана в регистъра на търговците на зърно със заповед от 10.08.07 г. не доказва наличието на капацитет за извършването на търговия със зърно. Към датата на издаване на това удостоверение не е била в сила разпоредбата на ал. 3 от чл. 23 от Закона за съхранение и търговия със зърно, според която, за да се впише в упоменатия по- горе регистър, търговецът на зърно следва да докаже, че притежава собствен или нает склад за съхранението му. Посочената разпоредба е нова и е в сила от 2008 г. Липсата на данни, тези доставчици да са разполагали със собствени или наети МПС за превозването на зърнените култури прави невъзможен и извода, че те са получатели на стоки от вида на процесните, чиято индивидуализация е станала чрез натоварването им МПС-та. Правилно е решението и в частта, в която е потвърден отказа на данъчен кредит по фактурите от "Агротранс спринт"ЕООД. Установено е) декларация от 18.03.07 г. стр. 59 от папка 4 (, че дружеството през проверявания период не притежава складови и търговски обекти и не ползва такива под наем, а така също и собствен транспорт) писмени обяснения от 18.03.07 г., стр. 54 от папка 4 (В писмените обяснения е посочено, че превоза на стоката е извършен от "Строубери" ЕООД, за който е установено, че притежава лиценз № 7965 за превоз на товари издаден на 15.11.05 г. и валиден до 14.11.2010 г. за 10 бр. превозни средства. В същите писмени обяснения е посочено, че стоката е закупена от "Агроойл експорт", който обаче при насрещната проверка не е намерен на адреса. По-късно) след изтичане на срока за това (са представени документи-фактури и счетоводни сметки, а така също и писмени обяснения от "Агроойл експорт", че посочените в искането фактури са издадени на "Агротранс спринт"ЕООД, като стоката е извозена с транспорт на купувача. При тези косвени данни, основателно е прието от съда, че жалбоподателят е следвало при пълно насрещно доказване да установи по безспорен начин, че реално е получил стока от "Агро ойл експорт", която след това е продал на жалбоподателя. Доказателства в тази насока обаче не са събрани по делото. Не е доказано, че прекият доставчик реално е използвал техническия потенциал на "Строубери" ЕООД за транспортирането на стоките, с които да се разпореди впоследствие в полза на жалбоподателя. Неоснователно е възражението на касатора за допуснати съдопроизводствени нарушения от първоинстанционния съд при преценката и обсъждането на доказателствата. Административният съд е изградил изводите си именно въз основа на информацията, съдържаща се в писмените документи, събрани в преписката. Съдът е извършил съвкупна преценка на събраните доказателства, като именно въз основа на нея е констатирал противоречива информация в някои от тях в резултат на което е приел за недоказана тезата на жалбоподателя. Неоснователно е възражението на касатора, че съдът не е кредитирал събраните по делото съдебни експертизи. Заключението на съдебно- техническата експертиза е възприето от съда като компетентно и обективно, но не е кредитирано, тъй като то касае размера на естествените фири на установените липсващи стоки, а съдът е приел, че Наредбата, регламентираща естествените фири на някои стоки в конкретния казус няма да намери приложение. Съдебно-икономическата експертиза е имала за задача да даде отговор на въпроса правилно ли е определен размера на лихвите по ДДС отразени като краен резултат в обжалвания РА, на което вещото лице е отговорило положително. Неоснователно е възражението на касатора, че решението на първоинстанционния съд противоречи на решение от 22.01.09 г. на Съда по правата на човека в Страсбург постановено по делото "Булвес"АД. Фактическата обстановка по цитираното дело и по настоящия казус е съвършено различна. По делото "Булвес" АД реалността на доставките, не е била спорна, какъвто е основният спор по настоящия казус. По изложените съображения, настоящият съдебен състав на ВАС преценява обжалваното решение като правилно, поради което същото следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд