Решение № 11476 от 6.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 4557/2010 г.

Решение № 11476 от 6.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 4557/2010 г., I о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Пловдив при ЦУ на НАП, против Решение № 109 от 27.01.2010 г. на Пловдивски административен съд по адм. д. № 6 по описа за 2009 г., в частта му, с която по жалба на "Тера газ - 02" ООД гр. Пазарджик е отменен ревизионен акт /РА/ № 130800357/20.08.2008 г. на орган по приходите при ТД на НАП Пазарджик, потвърден с Решение № 819/25.11.2008 г. на директора на Д "ОУИ" Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която за данъчни периоди м. 08.2003 - м. 03.2004 и м. 05.2004 г. на ревизираното лице е отказан данъчен кредит съответно в размер на 14 707,67 лв. и 857,09 лв. и са начислени съответни лихви по доставки съответно на "Кросс - Трейд" ЕООД и "Макс 5 груп" ООД.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение в обжалваната част е неправилно като постановено при необоснованост, при съществени нарушения на процесуални правила и в противоречие с материалния закон-касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необоснован извод на съда за начисляване на ДДС от страна на преките доставчици и доказване на реалността на фактурираните от тях доставки. Не е отчетена специфичната регламентация на дейността по договора за консултантска услуга от 28.12.2002 г., който по съществото си е договор за инструктаж по безопасност и здраве на труда. Необосновано съдът приел, че реално е изпълнен договорът от 01.08.2003 г. за рекламна услуга, както и тези от 02 и 04.01.2004 г. Без основание съдът приел за доказана доставката на гориво от "Макс 5 груп" ООД, само защото бил представен влязъл в сила ревизионен акт на този доставчик за периоди, съвпадащи отчасти с процесния.

Иска се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на ново, с което да се отхвърли жалбата против тази част на РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба "Тера газ-02" ООД гр. Пазарджик, чрез адв. Т. Георгиева, оспорва жалбата по съображения в писмено възражение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира за установено следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, а по съществото й съдът съобрази следното:

С РА е отказано право на данъчен кредит по доставките на посочените по-горе преки доставчици съответно по три договора за услуги с изпълнител "Кросс - Трейд" ЕООД и по доставка на гориво с доставчик "Макс 5 груп" ООД поради неоткриването на доставчиците на декларираните данъчни адреси и следващата от това невъзможност за проверка на начисляването на ДДС, както и непредставяне на доказателства във връзка с реалното изпълнение на доставките.

1. По доставките на "Кросс Трейд" ЕООД

За данъчен период м. 08.2003 г. ревизираното лице е ползвало данъчен кредит по фактури № № 98 и 95 с ДДС съответно 584 и 656 лв. /общо 1 240 лв./ с предмет на доставките - рекламни услуги. За данъчен период м. 09.2003 г. ревизираното лице е ползвало данъчен кредит по фактури № № 116,114 и 111 с ДДС съответно 992, 908 и 880 лв. /общо 2 780 лв./ с предмет на доставките - рекламни и консултантски услуги. За данъчен период м. 10.2003 г. РЛ е ползвало ДК по фактура № 157 с ДДС 773 лв. и предмет рекламни услуги. За м. 11.2003 г. РЛ е ползвало ДК по фактури № № 209, 203 и 199 с общ размер на ДДС 2 146,67 лв. с предмет рекламни услуги. За м. 12.2003 г. РЛ е ползвало ДК в размер на 980 лв. по фактура № 320 със същия предмет. За данъчен период м. 01.2004 г. РЛ е ползвало ДК в размер общо на 2 533 лв. по фактури № № 343, 372 и 366 със същия предмет. За данъчен период м. 02.2004 г. РЛ е ползвало ДК в размер общо на 1 985 лв. по фактури № № 990 и 995 със същия предмет. За данъчен период м. 03.2004 г. РЛ е ползвало ДК в размер на 2 270 лв. по фактури № № 446, 444 и 442 със същия предмет. В съдебното производство е прието заключение на вещо лице за редовност на счетоводството на доставчика и начисляване на ДДС по процесните доставки. За да отмени РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че доказателства за реалното изпълнение на договорите за рекламни и консултантски услуги от 28.12.2002 г., 01.08.2003 г., 02.01 и 04.01.2004 г., - приемо-предавателни протоколи във връзка с това изпълнение са представени още в хода на първоначалната ревизия /процесната е повторна/, а съдебно-счетоводната експертиза е установила начисляването на ДДС по доставките, така че правото на данъчен кредит на получателя е доказано. Съдът е приел, че наличието на техническа, материална и кадрова обезпеченост на доставчика не е част от фактическия състав, пораждащ правото на данъчен кредит поради което недоказването на такава обезпеченост на доставчика е без правно значение.

1.1. По договора за консултантска услуга от 28.12.2002 г.

Представени са още при първоначалната ревизия договор за извършване на консултантска услуга от 28.12.2002 г. и протокол от 29.08.2003 г. от извършено обучение и инструктаж на работниците и служителите за периода януари - август 2003 г. Предметът на договора е "консултиране при въвеждане в експлоатация на бензиностанция и газстанция". Не е основателно отбелязаното в касационната жалба, че във фактурата към този договор е записан предмет "рекламни услуги", който не съответства нито на предмета на договора, нито на съдържанието на обсъждания протокол. Обратно - в данъчната преписка е приложена фактура № 111/02.09.2003 г. с предмет "консултантски услуги" и ДДС 880 лв.

Основателно е възражението, че от протокола не става ясно какъв е видът на инструктажа и от кои длъжностни лица е извършен, както и за въвеждането на кои обекти в експлоатация се отнася. Дейността по извършване на инструктаж по безопасни условия на труд е регламентирана в Закона за здравословни и безопасни условия на труд и подзаконови актове по прилагането му, един от които, действащ за процесния период, е Наредба № 3 от 27.07.1998 г. за функциите и задачите на длъжностните лица и на специализираните служби в предприятията за организиране изпълнението на дейностите, свързани със защитата и профилактиката на професионалните рискове, издадена от министъра на труда и социалната политика /обн., ДВ, бр. 91 от 5.08.1998 г./. Съгласно чл. 5 от нея, когато работодателят сключи договор с други юридически или физически лица съгласно чл. 24, ал. 3 на Закона за здравословни и безопасни условия на труд /обн., ДВ, бр. 124/23.12.1997 г. с изм. и доп./, обхватът на функциите и задачите, които ще бъдат изпълнявани, се определят с договор. По чл. 24, ал. 1 от посочения закон, по правило, посочените функции по обучение се възлагат на длъжностни лица с подходящо образование и квалификация, на каквито изисквания би следвало да отговарят и лицата, работещи за наето от работодателя юридическо лице по чл. 24, ал. 3 от Закона. Съдът е необосновано е приел, че недоказването на материален, технически и друг капацитет на фирмата-доставчик за извършване на услугата е без правно значение за правото на данъчен кредит на получателя. Вярно е, че наличието на такъв капацитет не е част от фактическия състав на правото на данъчен кредит, но способността на доставчика да осъществи фактурираните доставки е от значение при решаването на фактическия въпрос относно спорната им реалност. В случая, отделно от това, че посоченият капацитет не е доказан /което е приел и първоинстанционният съд/, квалификацията и образованието на лицата, провели инструктажа, е от значение, с оглед на посочената по-горе нормативна уредба на този специфичен вид дейност и предвид евентуалните санкционни последици от неспазването на посочената нормативна уредба не е ясно защо ревизираното лице ще наеме, и то срещу значителна престация, юридическо лице за провеждане на обсъжданото обучение без необходимия за това капацитет.

1.2 По договорите за рекламни услуги от 01.08.2003 г. и 02.01.2004 г.

Предметът на тези договори е изработване на проекти за рекламни материали и реклами и разпространението им. Единствени доказателства за изпълнението на договорите са Приемно-предавателен протокол от 11.11.2003 г. и Констативен протокол от 18.12.2003 г. относно първия договор и такива съответно от 22 и 25.03.2004 г. относно втория договор. От описа на рекламните материали се вижда, че става дума за стикери, календари, памучни фанелки, листовки, химикалки, бележници и др. Общата стойност на доставките по двата договора е около 60 000 лв. И при двете ревизионни производства не са представени доказателства от къде доставчикът е разполагал с посочените стоки, предмет на рекламни послания с лого на фирмата на ревизираното лице. Липсват такива и с какви средства - материални и човешки ресурси фирмата-доставчик е осъществила услуги на такава не малка стойност при големия обем като брой на описаните по-горе предмети. Обстоятелството, че посочените писмени доказателства са представени още при първото ревизионно производство не означава, че те са достатъчни за обоснован извод за реалното осъществяване на доставките. На посочените по-горе въпроси относно капацитета на фирмата-доставчик да осъществи доставки на посочената стойност тези доказателства не дават отговор, поради което фактическите изводи на първоинстанционния съд са необосновани.

1.3. По договора за консултантска услуга от 04.01.2004 г.

Предмет на този договор е "проучване на пазара на недвижими имоти-информация за цени и атрактивни парцели за изграждане на верига бензиностанции с приложени скици на парцелите". По него е издадена фактура № 349 от 09.02.2004 г. с предмет консултантски услуги и ДДС 990 лв. Основателно в касационната жалба се поддържа, че в самия договор липсва конкретизация относно параметрите на поръчаното проучване относно характеристиките на търсените имоти. Липсва яснота и как точно е извършено проучването и как е определена насрещната престация 55 лв. на ценова позиция относно информация, която би могла да бъде събрана безплатно при справка в интернет.

2. По доставката на "Макс 5 груп" ООД.

За м. 05.2004 г. РЛ е ползвало ДК в размер на 857 лв. по фактура № 3469 с предмет гориво.

За да отмени РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че въпреки недоказаните реалност на доставката и начисляването на ДДС от страна на доставчика, с представения РА № 0300126/21.08.2007 г., с който на доставчика не е коригиран декларирания ДДС за внасяне по процесната фактура, посоченото недоказване е преодоляно. Настоящият състав на касационната инстанция не споделя този основен мотив. Основателно в касационната жалба се твърди, че в посочения РА липсва конкретизация относно процесната именно фактура, за да се приеме, че с този акт е прието имплицитно като реално осъществена точно тази доставка. При липса на всякакви доказателства за реалното предаване на фактурираното гориво /най-малкото - наличие на специално транспортно средство за превозването му/, съдът необосновано е признал право на данъчен кредит на получателя.

Предвид изложеното, първоинстанционното решение, в обжалваната му част, е необосновано и в противоречие с материалния закон и доколкото спорът е изяснен от фактическа страна и при разглеждането на делото не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, решението следва да се отмени в посочената част и в съответната част за разноските и вместо него да се постанови друго, с което жалбата против посочената част на РА бъде отхвърлена като неоснователна.

При този изход на процеса на касатора се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 761,29 лв. /при интерес 14 707,67 лв. + 857,09 лв./.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение