Решение № 3971 от 12.4.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). С решение 4763 от 12.07.2022 г., постановено по адм. д. 9646/2021 г., допълнено с решение 5554 от 29.09.2022 г. по същото дело, Административен съд София-град (АССГ), е отменил по жалба на ЖОДИ АВТО ЕООД, гр. София, [ЕИК], ревизионен акт (РА) 22221918000285-091-001/30.10.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 112/21.01.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика при ЦУ на НАП гр. София, в частта, с която са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 16 361, 13 лв. и лихва 3 418, 38 лв. лв., както и задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2016 г. в размер на 3 479, 25 лв. и лихва 478, 44 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Тодор Тодоров, в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди РА в отменената му част. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът ЖОДИ АВТО ЕООД, представлявано от управителя Л. Петров, чрез процесуалния си представител адв. А. Тодорова от САК, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендират се разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Производството пред АССГ е образувано след постановяване на Решение 9916 от 01.10.2021 г. по адм. дело 3788/2021 г. на ВАС, с което е обезсилено решение 7070 от 08.12.2020 г. по адм. д. 3793/2019 г. на АССГ и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. С решението си АССГ е отменил РА 22221918000285-091-001/30.10.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 112/21.01.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика при ЦУ на НАП гр. София, в частта, с която са установени задължения по ЗДДС в размер на 16 361, 13 лв. и лихва - 3 418, 38 лв. лв., както и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г. в размер на 3 479, 25 лв. и лихва - 478, 44 лв. Решаващият съд е описал подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените процесуални действия в хода на ревизията, констатациите на органите по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по доставките, обективирани във фактури на доставчиците Ел Ем Къмпани ЕООД, ПАВЛЕТА ЕООД, Кидо К ЕООД, Бранд Онли ЕООД и Пен Сток ЕООД, с предмет на доставките скоростна кутия , комплект заден мост и диференциал , масло , резервни части и дизелово гориво . Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. Констатирано е, че ревизираното дружество ЖОДИ АВТО ЕООД има за основен предмет на дейност транспортни услуги в страната и чужбина; търговия с леки и товарни автомобили до 3, 5, т. и търговия на дребно с части и принадлежности за автомобили, втора употреба, като дейността е упражнявана в магазин за продажба на авточасти втора употреба, находящ се в гр. София, кв. Обеля, ул. Васил Левски 1, пътен възел Мрамор и и поземлен имот с площ 3 614 кв. м. в с. Мрамор, местност Ломско шосе автоморга. Административен съд София-град е дал положителен отговор на спорния въпрос за реалността на доставките на стоки по процесните фактури. Според решаващия съд фактурите отговарят на изискванията за форма и съдържание, регламентирани в ЗСч и ЗДДС, включени са в дневниците за продажби и са намерили съответното счетоводно отразяване. Същите са придружени с доказателства относно основанието за издаването им и стойността е платена в брой на доставчиците, което се установява и от назначената ССчЕ. Според АССГ приемо-предавателните протоколи, представени в съдебното производство, индивидуализират в пълна степен съответните стоки, доказват прехвърлянето на собствеността от доставчиците към ЖОДИ АВТО ЕООД и са в логическа последователност по между си. В мотивите на съдебния акт първоинстанционният съд е посочил актуалната практика на ВАС по сходни казуси, както и относимата практика на СЕС. Направен е краен извод за реалност на извършените доставка съгласно чл. 68, ал. 1 ЗДДС, във връзка с чл. 6 от ЗДДС, респективно незаконосъобразност на ревизионния акт в оспорената част, имаща за последица неговата частична отмяна. С оглед приетото за установено и доказано реално извършване на доставките по процесните фактури, издадени от посочените доставчици, съдът е приел, че незаконосъобразно с издадения РА е извършено увеличение на финансовия резултат за 2016 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Решението е валидно, допустимо и правилно. По делото не се спори, че ревизираното дружество ЖОДИ АВТО ЕООД има за основен предмет на дейност транспортни услуги в страната и чужбина, както и търговия с леки и товарни автомобили до 3, 5, т., вкл. търговия на дребно с части и принадлежности за автомобили - втора употреба. С процесния РА, в оспорената му част, освен липсата на доставка, е прието, че е налице относителна субективна симулация - предметът на доставката е наличен, тъй като с него се извършват последващи облагаеми доставки на стоки и услуги, но същите не са доставени от издателите на фактурите и същите не са действителните доставчици. На основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 и ал. 6, т. 1 и чл. 6 от ЗДДС, при ревизията е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 16 039, 13 лв. по фактурите, издадени от посочените доставчици, и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС в размер на 322, 00 лв. по фактурата, издадена от Пен Сток ЕООД поради дерегистрация, като общият размер на отказаният данъчен кредит възлиза на 16 361, 13 лв. В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Касае за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки. Обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Констатации, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава, не се съдържат в ревизионния акт, а за първи път се твърдят в касационната жалба. В решението на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., се дава тълкуване на закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. Следователно, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен факта на предаването на стоката от доставчика на получателя. Без значение за реалността на доставките е разполага ли са доставчиците с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите, какъв е произхода на стоката, къде е била съхранявана същата. От мотивите на съдебния акт е видно, че фактурите, издадени от процесните доставчици, преценени във връзка с приемо-предавателните протоколи към всяка една от тях, отговарят на изискванията по чл. 114 от ЗДДС, респективно на чл. 226 от Директива 2006/112. Правилно решаващият съд е приел, че предаването на стоките от доставчиците към ЖОДИ АВТО ЕООД е доказано въз основа на представените писмени доказателства, като всички процесни фактури и протоколи съдържат подробно описание на стоките по вид, количество, единична и обща цена и е налице пълна логическа последователност по дати и обем стоки, както наред с това процесните документи съдържат подробна индивидуализация на предадените стоки. Наличието на съответствие между сумите, посочени във фактурите и протоколите, се установи и от кредитираната от пъровионстанционния съд ССчЕ. В този смисъл правилно АССГ е достигнал до обоснования извод, че данъчните органи са отказали правото на приспадане на данъчен кредит формално и едностранчиво, като са се съсредоточили единствено върху въпроса относно техническата и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, произхода на стоките и мястото на тяхното съхраняване от доставчиците. Първоинстанционният съд е изложил подробни мотиви, защо издаването на 2 бр. фактури след дерегистрацията по ЗДДС на доставчика Пет Сток ЕООД, не може да бъде в обсъждания казус основание за непризнаване на данъчния кредит. В случая ЖОДИ АВТО ЕООД е получател на облагаеми доставки и за същите притежава документи по чл. 71, т. 1 ЗДДС, като получените доставки са свързани с икономическата му дейност. След като разполага с необходимата информация, за да установи, че данъчнозадълженото лице като получател на разглежданите доставки е платец на ДДС, данъчната администрация не може да му налага допълнителни условия във връзка с правото му да приспадне този данък, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право. Мотивите на първоинстанционния съд са в съответствие с цитираната в него практика на СЕС /Решение по дело Ecotrade, т. 63 и 64; Решение по дело Nidera Handelscompagnie, т. 42, както и Решение от 22 декември 2010 г. по дело Dankowski, C 438/09/ и на ВАС, първоинстанционните мотиви се споделят от касационната инстанция, на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно АПК. Не могат да бъдат споделени възраженията на касатора, че в обжалваното решение съдът не е преценил доказателствата, не е изложил констатации по фактите и не е направил правни изводи по съществото на спора. Изводите на АССГ, че е налице реална доставка на стоките и услугите са изградени въз основа на анализ на всички доказателства събрани по делото, както въз основа на фактурите, приемо-предавателните протоколи и касовите бележки, така и предвид приетата по делото съдебнд-счетоводна експертиза. Представените приемо-предавателни протоколи като частни документи не са оспорени от ответника в съдебното производство пред първата съдебна инстанция, поради което не са изключени от доказателствения материал и не е оборена тяхната доказателствена тежест. Неоснователни са доводите на касатора свързани с наличието на относителна субективна симулация при доставките, изложени в РА (лист. 20 от делото). В случая не се оспорва получаването на стоките и използването им във връзка с осъществяваната от ЖОДИ АВТО ЕООД дейност, поради което основателно АССГ посочва, че следва да бъдат съобразени решенията на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, по дело С-324/11 и C-285/11. Настоящата инстанция намира за необходимо да конкретизира, че решението на първоанстанционния съда е съобразено с постановеното от СЕС решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahagеben kft и Pеter Dаvid. Фактите по главния спор според т. 43 и т. 52 от същото решение са сходни с тези по настоящия, тъй като не е спорно, че данъчно задълженото лице е получател по доставките на стоки и услуги и те са използвани от него за собствените му облагаеми сделки. В този случай според т. 61 данъчната администрация не може да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери дали издателят на фактурата за стоките разполага с тези стоки и дали е в състояние да ги достави, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Като налага на данъчнозадължените лица изброените изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане, данъчната администрация в разрез с разпоредбите на Директивата ДДС прехвърля собствените си контролни задължения върху данъчнозадължените лица (т. 65). Според т. 49 от решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, доколкото отказът да се признае правото на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Макар да се навеждат твърдения, че в случая самото ревизирано дружество извършва измама, използвайки фактури за доставки, които не са осъществени от издателите им, с цел неправомерно ползване на данъчен кредит, приходните органи не доказват посоченото обстоятелство. Те не оспорват получаването на стоките от ЖОДИ АВТО ЕООД и използването им за дейност му, но и не представят доказателства за получаването им от друг доставчик, който се прикрива с измамна цел т. 49 от решението на СЕС по делото Gаbor Tоth). Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АССГ не страда от пороците, твърдени в касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика при ЦУ на НАП гр. София. при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски за касационното производство, а именно договорено и платено адвокатско възнаграждение в размер на 1 400 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,