Решение № 4489 от 10.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 253/2024 г.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). С решение 380 от 01.11.2023 г. по адм. д. 574/2022 г., Административен съд Враца е отхвърлил жалбата на "ЕНТОСИМ" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Враца, [улица], представлявано от управителя П. Чучкова, против ревизионен акт /РА/ Р-04000621003828-091-001/30.05.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 81/16.08.2022 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за периода 01.03.2021 г. до 31.05.2021 г. са установени задължения за ДДС общо в размер на 13 494, 56 лева, от които главница 5 019, 03 лева и лихви в размер на 538, 32 лева. С решението съдът е осъдил жалбоподателя да заплати на Национална агенция по приходите разноски по делото в размер на 1614,51 лв. Срещу съдебния акт е подадена касационна жалба от "ЕНТОСИМ" ЕООД, представлявано от управителя П. Чучкова, чрез адв. М. Мишев от АК-Враца, в която се твърди, че оспореното първоинстанционно решение е неправилно, поради наличието на отменителните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се, че обжалваното решение противоречи на практиката на СЕС, обективирана в Решение от 22.04.2021 г. по дело С-703/19, с което е дадено тълкуване на чл. 98, § от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система за данък върху добавената стойност. Релевират се доводи, че ревизираният обект функционира като павилион за обществено хранене, което се установява от показанията на свидетеля Ц. Христова. Претендира се отмяна на решението на Административен съд Враца и присъждане на разноски за платеното адвокатско възнаграждения за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция "ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, оспорва същата чрез процесуалния си представител гл. юрисконсулт Василева по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на разноски за касационната инстанция в размер на 1 614,51 лв. съгласно Наредба 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и материалния интерес по делото. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд Враца е бил РА Р-04000621003828-091-001/30.05.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение 81/16.08.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за периода 01.03.2021 г. до 31.05.2021 г. на "ЕНТОСИМ" ЕООД е определено допълнително задължение за ДДС общо в размер на 13 494, 56 лева, от които главница 5 019, 03 лева и лихви в размер на 538, 32 лева. Задълженията произтичат от търговската дейност на дружеството в обект - Сладкарница на колела "Неделя" гр. Враца, продажбите от който за процесния период са облагани от ревизираното дружество с намалената ставка на данъка от 9 % по реда на чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС (в редакцията му, действаща за ревизираните периоди). Ревизиращите органи са приели, че приложимата данъчна ставка е тази по чл. 66, ал. 1 ЗДДС в размер на 20 %, а не прилаганата от "ЕНТОСИМ" ЕООД по чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС, поради което се определили данъчни задължения в размер на разликата между стандартната ставка от 20 % и приложената от търговеца намалена ставка от 9 %. Решаващият съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законно установената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. След като е разгледал спора по същество, Административен съд Враца е стигнал до извод, че ревизиращите органи основателно не са възприели определението за "ресторантьорски и кетърингови услуги", дадено в т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС относно дейността на "ЕНТОСИМ" ЕООД в процесния обект, тъй като съгласно чл. 6, пар. 1 от Регламент за изпълнение /ЕС/ 282/2011, ресторантьорските услуги и кетъринг услугите, са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или не приготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация на човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Административният съд е приел, че "ЕНТОСИМ" ЕООД е развивал търговска дейност продажба на торти Неделя и напитки в обект Сладкарница на колела Неделя, като обектът е преместваем и представлява оборудван специализиран автомобил Фиат-Дукато, тип Каравана с бранд Неделя, разположен на наета тераса 50 кв.м. пред търговски център Суми , гр. Враца. По отношение на материалната законосъобразност на акта и по конкретно начина на определяне на данъчната ставка по чл. 66, ал. 1 ЗДДС или по чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС, решаващите мотиви на съда са изложени на л. 286-287 от първоинстанционното дело. Обобщени за целите на настоящето изложение същите се свеждат до следното: 1. няма данни дружеството да е категоризирано за извършване на ресторантьорска дейност и не се установява обем от помощни услуги, които да обуславят квалифициране на осъществяваната дейност като предоставяне на ресторантьорски, респ. кетъринг услуги; 2. основният предмет на доставките - торти са получавани от доставчика под формата на готов продукт в цялост, готов за консумация от крайния потребител, без да се налага допълнително влагане на материали и дейности по завършване на продукта; 3. предлагането на крайния продукт торти на парче или цяла торта, се свежда главно до общи и стандартни действия рязане на парче, опаковане на тортата, подаване на прибори за еднократна употреба и почистване на търговската зона; 4. независимо, че през ревизирания период на терасата има 3 броя маси, това само по себе си не променя преценката за характера на осъществяваната дейност в обекта като различаваща се от предоставяне на ресторантьорски и кетъринг услуги. Крайният извод на Административен съд Враца е, че в хода на производството по делото не са опровергани констатациите в РА, че в процесния търговски обект липсва същинско обслужване (в обекта няма сервитьор), няма обслужване в същинския смисъл състоящо се в приемане на поръчка от клиента, предаването й в кухнята, допълнително оформяне на порции и сервирането им на масата на клиента, които да очертаят фактически състав на евентуално извършвани "ресторантьорски и кетъринг" услуги по смисъла на т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС. Първоинстанционният съд се е позовал на практиката на СЕС (Решение на Съда (първи състав) от 22 април 2021 г. по дело C-703/19), както и на Решение 2637/14.03.2023 г. по адм. дело 6628/2022 г. по описа на ВАС по сходен правен спор между същите страни. Решението е валидно, допустимо и правилно. В касационната жалба на дружеството се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Излагат се доводи, че на практика решението на първоинстанционния съд противоречи на практиката на СЕС, обективирана в Решение от 22.04.2021 г. по дело С-703/19, с което е дадено тълкуване на чл. 98, § от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система за данък върху добавената стойност, като оплакванията на касатора са насочени против изводите на първоинстанционния съд за липсата на достатъчно помощни услуги, съпътстващи доставката на стоки торти и напитки, за да се квалифицират извършените от жалбоподателя доставки като ресторантьорски и кетърингови услуги, което се потвърждавало изцяло показанията на разпитания свидетел Ц. Христова. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Съгласно дефиницията по § 1, т. 61 ДР ЗДДС, "ресторантьорски и кетъринг услуги" са ресторантьорските услуги и кетъринг услугите по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност. В изр. второ на посочената норма е прието, че не е ресторантьорска или кетъринг услуга доставката на приготвена или неприготвена храна от супермаркети, магазини и други подобни. По см. на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност: "1. Ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. 2. Доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на параграф 1.". В случая по делото няма данни дружеството да е категоризирано да извършва ресторантьорска дейнос и не се установява обем от помощни услуги, които обуславят квалифициране на осъществяваната дейност от "ЕНТОСИМ" ЕООД като предоставяне на ресторантьорски, респ. кетъринг услуги. Както се посочва в касационната жалба, в обекта няма кухня, няма назначен сервитьор и не се касае за ресторант в класическия смисъл на думата. В случая, правилно Административен съд Враца приема, че предлагането на крайния продукт торти на парче или цяла торта, се свежда главно до общи и стандартни действия рязане на парче, опаковане на тортата и подаване на прибори за еднократна употреба, като тези действия през повечето време се извършват не по поръчка на конкретен клиент, а постоянно или редовно в зависимост от общите очаквания за търсенето. С оглед на така установената фактическа обстановка, административният съд правилно е приел, че не са налични съответния обем и качество от помощни услуги, които да обуславят определянето на дейността осъществявана от дружеството-жалбоподател като ресторантьорска дейност или предоставяне на кетъринг услуги по смисъла на § 1, т. 61 от ДР на ЗДДС. Релевираният довод за противоречие на съдебния акт с практиката на СЕС и по-конкретно с Решение от 22.04.2021 г. по дело С-703/19, е неоснователно. Съгласно практиката на СЕС, ресторантьорските сделки се характеризират със съвкупност от елементи и действия, от които доставката на храна е само съставна част, и в рамките на тази съвкупност услугите подчертано следва да доминират. Според Решение на Съда (първи състав) от 22 април 2021 г. по дело C-703/19: "Член 98, параграф 2 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, изменена с Директива 2009/47/ЕО на Съвета от 5 май 2009 г., във връзка с точка 12а от приложение III към тази директива и член 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112, трябва да се тълкува в смисъл, че в обхвата на понятието "ресторантьорски и кетъринг услуги" попада доставката на храни, придружена от достатъчно помощни услуги, позволяващи на крайния клиент да консумира непосредствено тези храни. В т. 58 от същото решение се посочва, че за квалифицирането на дадена облагаема сделка като "ресторантьорски и кетъринг услуги" законодателят на Съюза е искал да отдаде решаващо значение не на начина на приготвяне на храните или на тяхното доставяне, а на осигуряването на помощни услуги, които придружават доставката на приготвените храни, които услуги трябва да са достатъчни, за да осигурят непосредствената консумация на тези храни и да играят по-голяма роля в сравнение с тяхната доставка. От друга страна, видно от т. 59 на решението критериите, които са решаващи, за да се прецени дали услугите, съпътстващи доставката на приготвените храни, могат да се считат за "достатъчно помощни услуги", се отнасят до предлаганото на потребителя ниво на услуги. Най-сетне, в т. 60 в това отношение съдът отчита по-специално елементи като присъствието на сервитьор, наличието на обслужване, което се състои по-конкретно в предаването на поръчки в кухнята, в допълнителното оформяне на ястията и в сервирането им на масата на клиентите, наличието на специално предназначени за консумацията на храната затворени и отоплени помещения, или наличието на гардероб и тоалетни, както и в осигуряването на съдове, мебели или прибори за хранене (вж. в този смисъл решение от 10 март 2011 г., Bog и др., C-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09). С оглед дейността на ревизираното лице, свързана с предлагане на торти "Неделя" (цели и на парче) на място, различно от това, където са приготвени, както и съчетанието на съпътстващите услуги, предоставящи условия за консумация (обзавеждане, средства, липсващо специализирано обслужване от сервитьор), при което процесът на поръчване е опростен и частично автоматизиран и клиентът има ограничена възможност да персонализира поръчката, правилно решаващият съд е достигнал до извод за липса на предоставяни "ресторантьорски и кетъринг услуги" по смисъла на § 1, т. 61 от ДР на ЗДДС, а оттук и до неприложимост на диференцираната ставка на данъка от 9 % по реда на чл. 66, ал. 2, т. 3 ЗДДС. Неоснователно е твърдението, че показанията на свидетеля Ц. Христова установяват функционирането на заведението като павилион за обществено хранене, а оттук и извършването на ресторантьорска дейност и кетъринг услуги по смисъла на § 1, т. 61 от ДР на ЗДДС. По искане на процесуалния представител на жалбоподателя, с протоколно определение на първоинстанционния съд от 12.01.2023 г. е допусната като свидетел при режим на довеждане Ц. Христова. На следващото съдебно заседание, проведено на 26.04.2023 г., свидетелят не е доведен от страната и делото е отложено за 17.05.2023 г. На тази дата отново допуснатият свидетел не се е явил, поради което решаващия съд е предоставил последна възможност на страната да доведе свидетеля за разпит на 27.09.2023 г. На тази дата е последвало отново неявяване на представител на жалбоподателя, както и на свидетеля, което е довело до заличаването на последния като допуснат свидетел по делото. По изложените съображения оспореното първоинстанционно решение като логически обосновано и постановено в съответствие с приложимите материалноправни норми следва да бъде оставено в сила. По разноските: При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на направените по делото разноски пред касационната инстанция. Процесуалният представител на ответника е представил молба за присъждане на разноски в размер на 1 614,51 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение, дължимо на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и определено при условията на чл. 8, ал. 1 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Настоящият съдебен състав приема, че с Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024 г. по дело C-438/22 по преюдициално запитване, отправено от Софийски районен съд, е прието, че член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС следва да се тълкува в смисъл, че ако се установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочените разпоредби, националният съд е длъжен да откаже да я приложи. Решенията на Съда на ЕС по преюдициални запитвания са задължителни за всички съдилища на основание чл. 633 ГПК, поради което настоящият съдебен състав счита, че посочените в наредбата размери на адвокатските възнаграждения, а оттук и следващите се размери на юрисконсултски възнаграждения, могат да служат единствено като ориентир при определяне служебно на възнагражденията, но без да са обвързващи за съда. Следователно същите подлежат на преценка от съда с оглед вида на правния спор и съществуващия материален или нематериален интерес, вида и количеството на извършената работа и преди всичко фактическата и правна сложност на делото. В случая по делото е представен отговор на касационната жалба, а процесуалният представител на ответника не е участвал в единственото по делото открито съдебно заседание пред касационната инстанция. С оглед вида и количеството на извършената работа, както и предвид материален интерес, а също така и фактическата и правна сложност на правния спор, настоящият съдебен състав приема, че не следва да се уважи искането за присъждане на разноски в размер на 1 614,51 лв., а на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на ответната страна по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 500 лв. за настоящата инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение