Решение № 7273 от 17.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13133/2014 г.

Решение № 7273 от 17.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13133/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "АСМ" ЕООД, гр. Монтана срещу Решение № 654 от 8.09.2014 г., постановено по адм. дело № 590 от 2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 04251200064/7.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, в частта, потвърдена с Решение № 240/30.05.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ангажираните доказателства не установяват предпоставките, обуславящи приложението на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, поради което с РА незаконосъобразно е начислен ДДС върху стоките с приспаднат данъчен кредит, чието предназначение е променено, но отново са използвани за последващи облагаеми доставки. В подкрепа на тезата си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното съдебно решение и РА, ведно с присъждане на осъществените в първоинстанционното и касационното производство разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуален пълномощник, с писмен отговор и в о. с. з. оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуално легитимирани лица, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Велико Търново е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № 04251200064/7.03.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, в частта, потвърдена с Решение № 240/30.05.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП, с която на "АСМ" ЕООД е определено допълнително задължение за ДДС за данъчен период месец 05.2012 г. на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС в размер на 37 578,44 лв. За да достигне до извод за законосъобразност на РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: В хода на ревизията е установено, че с протоколи № 2/23.05.2012 г. и № 3/28.05.2012 г., издадени от назначена от ревизираното дружество комисия, е констатирана рефракция на доставени от трети лица и добити от собствено производство количества пшеница и слънчоглед. Съгласно посоченото, редукцията на количеството зърно е направена след двукратно почистване от чужди примеси за достигане на стандартни показатели, позволяващи реализацията им. Счетоводно рефакцията е отразена като разход по дебита на сч. сметка 609 "Други разходи", срещу кредитиране на сметка 3043 "Стоки - зърно". При ревизията са представени и протоколи за фира от 31.03.2012 г. и от 25.04.2012 г., с които ревизираното лице е отчело за посочените количества зърно допустимите фири съгласно Наредба № 13а-10403/31.07.1959 г. за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им. Констатирано е още, че при придобиването/производството на посочените количества слънчоглед и пшеница ревизираното лице е ползвало данъчен кредит, както и че за данъчния период, в който е извършена корекцията същото не е начислило ДДС върху нейната стойност. Съобразено е още, че съответните доставчици не са издали кредитни известия за така установените разлики при корекциите, нито дружеството е отправяло такива искания към тях на основание чл. 324 от Търговския закон. При тази релевантни факти и обстоятелства, органите по приходите са приели, че през данъчен период м. 05.2012 г. са установени липси или бракуване на стоково материални ценности на обща стойност 187 892,22 лв., за които данъчният субект изцяло е приспаднал данъчен кредит, поради което на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС е следвало да начисли данък в съответстващия размер. В хода на съдебното производство е прието ССчЕ, съобразно която след извършеното почистване на 2 817 860 кг. слънчоглед и 4 758 1876 кг. пшеница реколта 2011 г. са били отделени чужди примеси в количествата, посочени в протоколи № 2/23.05.2012 г. и № 3/28.05.2012 г. Получените при почистването количества чужди примеси и инертни материали документално са оформени като отпадък /отсевки/ и са предадени на "Златия агро" ЕООД за последваща обработка и производство на екопелети, с които да се извършва отоплението на базата на "АСМ" ЕООД. Счетоводно рефакцията е била отразена по посочения в РД начин, като впоследствие са взети описаните коригиращи записвания. При тази фактическа установеност, първоинстанционният съд е съобразил, че доставеният от "Златия агро" ЕООД слънчоглед реколта 2011 г., при допустимо количество чужди примеси до 4,0% съгласно БДС, е имал чужди примеси в размер на 10,63% спрямо общото количество 2 817 860 кг. по видове както следва: 6,2% инертни материали; 3,4% органични примеси; 0,13% празни и 0,9% плевели. След отчитане на естествените фири при съхраняване на стоките по смисъла на чл. 1, ал. 1 от Наредба № 13а-10403/31.07.1959 г. констатираното несъответствие с размера на допустимите примеси е 6,63%. Счел е, че е налице несъответствие между фактическото и необходимото за употребата им по предназначение качество на стоките, поради което правилно при съставянето на Протокол № 2/23.05.2012 г. от комисията е прието, че следва да се извърши рефакция с количествата на тези примеси съгласно легалното определение на този термин, дадено в § 1, т. 9 от ДР на Закона за съхранение и търговия със зърно. До идентичен извод съдът е достигнал и по отношение на корекцията по Протокол № 3/28.05.2012 г. за произведената от ревизираното дружество пшеница при несъответствие на допустимото съдържание на чужди примеси съгласно БДС от 0,4% и осъществената рефакция в този размер. Съобразявайки легалната дефиниция на термина "рефакция" решаващият състав е приел, че в случая не се касае до отстъпка от цената поради влошено качество, несъответстващо на сделката, тъй като няма данни ревизираното лице да е уведомявал продавача "Златия агро" ЕООД за несъответствия на стоката по реда на чл. 324 от ТЗ, да е искал намаляване на цената или да са издадени кредитни известия от продавача, свидетелстващи за изменение в данъчната основа. Счел е, че наличието на примеси от субстанции, които не могат да бъдат използвани по предназначението на съответните стоки за създаване на икономически облаги е следвало да бъдат открити от дружеството при полагането на грижата на добър търговец към момента на приемането на слънчогледа и при оценяване качеството на произведената от самия него пшеница и след като това не е сторено, а те са отразени в счетоводството на жалбоподателя като стоково материални ценности, то същите е следвало да бъдат счетоводно отписани като брак или липси. Поради това решаващият състав е достигнал до извода, че ревизираното лице е следвало да бракува тези количества СМЦ и да осчетоводи разликата в стойността им по сметка от група 69 "извънредни разходи". Посочил е още, че примесите не могат да бъдат използвани за произвеждане на екопелети и последващо извършване на облагаеми доставки - отопление на базата на жалбоподателя в гр. Монтана, а и по делото не са представени относими доказателства за предаването на отсевки от процесните количества слънчоглед и пшеница на "Златия агро" ЕООД и за извършени доставки на екопелети към ревизираното лице. В обобщение е прието, че са налице предпоставките по чл. 79, ал. 3 от ЗДДС за начисляване на ДДС в размер на приспаднатия преди това данъчен кредит върху сумата 187 892,22 лв., с оглед на което РА в обжалваната му част се явява законосъобразен. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС предвижда, че в случаите, при които регистрирано лице е приспаднало като данъчен кредит за произведени, закупени или придобити по друг начин от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Според ал. 4 от същата правна норма, корекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажби и справката-декларация за този данъчен период. В случая спорът по делото се концентрира върху въпросите - налице ли е промяна на предназначението на стоките в резултат на осъществената рефакция и ако да - тези стоки използвани ли са за последващо извършване на облагаеми доставки. В тази връзка съответстващи на събраните доказателства в тяхната съвкупност са изводите на първоинстанционния съд, че съдържащите се в слънчогледа и пшеницата примеси над допустимото количество по БДС са стоки без необходимото качество за употребата им по предназначение. Действително, те подлежат на рефакция по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на Закона за съхранение и търговия със зърно чрез редукция на количеството стоки, но намаляването на количеството поради негодност на съответната част не променя нейното предназначение, а е основание за бракуването на стоките. Ирелевантни са доводите на касатора, че констатираното количество примеси представляват скрити недостатъци на вещите, след като не е спорно, че той не е уведомил продавача за откриването им. След като тези количества примеси са отразени в счетоводството на ревизираното лице като стоково материални ценности - зърно, то за разликата между документално отразените и фактически наличните стоки, които са годни за употреба по предназначение, е следвало да бъдат съставени протоколи за брак и да се начисли данък в съответстващия размер на вече приспаднатия данъчен кредит. Неоснователни са и аргументите на касатора, че ангажираните доказателства установяват, че примесите са били използвани за последващо извършване на облагаеми доставки. По делото не са ангажирани доказателства за предаването на примесите на "Златия агро" ЕООД, като в този контекст първоинстанционният съд обосновано е приел, че представените 7 бр. кантарни бележки и пропуски за извозване са с дати, неотносими към процесния данъчен период. Не е установено и последващо предаване на екопелети от "Златия агро" ЕООД към ревизираното дружество, поради което правилен е изводът, че процесните стоки не са предмет на последващи облагаеми доставки. Не са налице и предпоставките за дерогация на чл. 79, ал. 3 ЗДДС, предвидени в чл. 80, ал. 2 ЗДДС, с оглед на което приемайки, че с РА законосъобразно е начислен ДДС в размер на приспаднатия данъчен кредит съобразно придобивната стойност на съответното количество пшеница и слънчоглед, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от инвокираните касационни пороци. Същото е правилно и следва да бъде оставено в сила. Независимо от изхода на спора и направеното искане, в полза на ответника не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като това вече е сторено от първоинстанционния съд в максималния размер, предвиден в чл. 161, ал. 1 ДОПК. Така мотивиран и на основание и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение