Решение № 9788 от 11.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16727/2013 г.

Решение № 9788 от 11.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16727/2013 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Бургас при ЦУ на НАП и от "Юнион тур" ЕООД. Дирекция "ОДОП" гр. Бургас обжалва решение № 1772 от 7.10.2013 г., постановено по адм. д. № 1165/2012 г. на Административен съд - Бургас в частта, с която е отменен ревизионен акт № 1101280/12.12.2011 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № 161/24.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, (с актуално наименование Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика") в частта, в която на "Юнион тур" ЕООД са определени задължения по ЗКПО за 2007 г. и за 2008 г. "Юнион тур" ЕООД, гр. София обжалва чрез управителя Петя Недялкова решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 1101280/12.12.2011 г, на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № 161/24.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" -Бургас при ЦУ на НАП, в ЧАСТТА относно отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Жемар" ЕООД - за. п. м. 03. и м. 07.2007 г., "Прима 2003" ЕООД - за д. п. м. 04.2007 г., "Роси 92" ЕООД - м. 04. и м. 06. 2008 г. и "Вики Груп Инвест 88" ЕООД - м. 11. 2008 г. Касаторите релевират касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По съображения, изложени в касационните жалби, се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятните за касаторите части. Двете страни претендират присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" Бургас и за неоснователност на жалбата на дружеството. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението, на посочените основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими, а по същество - тази на дружеството е неоснователна, а жалбата на Дирекцията е основателна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА № 1101280/12.12.2011 г, на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с решение № 161/24.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП. С РА са определени на "Юнион тур" ЕООД задължения по ЗДДС за данъчни периоди: март 2007 г. - 2 800 лева главница и 1 630,84 лева лихва; април 2007 г. - 2 760 лева главница и 1 503,96 лева лихва; май 2007 г. - 1100 лева главница и 615,42 лева лихва; април 2008 г. - 5 100 лева главница и 2 168,50 лева лихва; юни 2008 г. - 1 520 лева главница и 607,73 лева лихва и ноември 2008 г. - 560 лева главница и 187,27 лева лихва. Задълженията по ЗДДС са определени във връзка с непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по фактури, издадени "Жемар" ЕООД - за д. п. м. 03. и м. 07.2007 г., "Прима 2003'" ЕООД - за д. п. м. 04.2007 г., "Роси 92" ЕООД - м. 04. и м. 06. 2008 г. и "Вики Груп Инвест 88" ЕООД - м. 11. 2008 г. С РА са определени и задължения по ЗКПО - за 2007 г. - 3 330 лева главница и 1476,45 лева - лихва и за 2008 г. - 3 589,97 лева главница и 1 046,32 лева лихва. По жалбата на "Юнион тур" ЕООД: Дружеството обжалва решението на АДмС - Бургас в частта, в която е отхвърлена жалбата му досежно определените задължения по ЗДДС вследствие на непризнато право на данъчен кредит, на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по фактури, издадени "Жемар" ЕООД - за. п. м. 03. и м. 07.2007 г., "Прима 2003" ЕООД - за д. п. м. 04.2007 г., "Роси 92" ЕООД - м. 04. и м. 06. 2008 г. и "Вики Груп Инвест 88" ЕООД - м. 11. 2008 г. За да обоснове този резултат съдът е анализирал представените по делото писмени доказателства във връзка с процесните доставки - документи свързани с конкретните услуги, договори, сключени от РЛ с негови клиенти и приемо-предавателни протоколи, данни за кадрови потенциал на доставчиците, както и заключението на ССчЕ. Обсъдил е доводите и възраженията на страните. Обосновал е извод, че реалността на доставките по спорните фактури не е доказана и констатациите на ревизионния екип - в тази си част - са законосъобразни. Решението в тази част е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Процесният РА в оспорената част е приключил повторна ревизия. Оплакванията на жалбодателя са неоснователни и решението на съда в тази част следва да бъде оставено в сила. Съдът е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Административният съд е изложил подробни мотиви касателно установената от него фактическа обстановка, съответстваща на събраните по делото доказателства. Оплакванията от касационната жалба са преди всичко за допуснати процесуални нарушения от приходните органи, но такива съществени нарушение на административнопроизводствени правила не са установени по делото. Съдът законосъобразно е разпределил доказателствената тежест във връзка със спорът, имащ за предмет реалното извършване на процесните доставки. Това е така, защото само наличието на фактури, счетоводното им отразяване, съответно плащането по тях, не е достатъчно за да възникне в полза на ревизираното лице правото на приспадане на данъчен кредит. Трайната практика на СЕО и на СЕС приема, че за да се признае правото на приспадане на данъчен кредит на получателят, последният следва да разполага с фактури за реално осъществена доставка. В този смисъл е решението по дело С-152/02 г. на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 г. на СЕС. В разглеждания казус е останало недоказано обстоятелството преките доставчици "Жемар" ЕООД, "Прима 2003" ЕООД, "Роси 92" ЕООД и "Вики Груп Инвест 88" ЕООД да са извършили спорните услуги. Във връзка с цитираните доставки не са депозирани по делото договори, приемо - предавателни протоколи или други документи, които да установят по безспорен начин реалното приемане на фактурираните услуги. Доводът на представителя на дружеството за сключен договор с "Роси 92" ЕООД подкрепя извод единствено за наличие на облигаторна връзка между страните, но липсват други доказателства за реалното му изпълнение. Реалността е недоказана и с договорите, сключени между ревизираното лице и неговите клиенти, защото не е установено, че именно последните са получили чрез обсъжданите доставчици услуги по които "Юнион тур" ЕООД да се е задължило. Освен това видно е, че такива доводи не се съдържат и в обясненията на управителя на дружеството - жалбоподател, нито пък в неговите жалби. Липсва противоречие на първоинстанционното решение в тази му част с практиката на СЕС, обективирана в решението по съединени дела С-80/11 и С-142, тъй като по настоящото дело е останала недоказана реалността на услугата. По жалбата на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. Бургас. С обжалваното решение АДмС - Бургас е отменил процесния РА в частта относно определените задължения по ЗКПО за 2007 г. и 2008 г. За да обоснове този извод, съдът е установил, че констатациите в РА по ЗКПО са направени във връзка с установената по ЗДДС липса на реалност на доставките от "Жемар" ЕООД, "Прима 2003" ЕООД, "Роси - 92" ЕООД и "Вики груп инвест 88" ЕООД. В РА е посочено, че след като доставките не са установени по несъмнен начин, следва да бъде приложена нормата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, (която правна квалификация е поправена от решаващия орган с нормата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО с решение № 161/24.04.2012 г. на директора). Съдът е приел, че доставките от цитираните дружества не за извършени реално, като подробни мотиви в тази насока е изложил в частта на решението си по ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, (в редакцията му към данъчни периоди 2007 - 2008 г., включително), предвижда, че не се признават за данъчни цели приходи, възникнали по повод на непризнати за данъчни цели разходи по чл. 26, до размера на непризнатите разходи. В конкретния случай, разходите на "Юнион тур" ЕООД по доставките от цитираните дружества не са признати, на основание чл. 26 от ЗКПО и съдът е отменил РА в тази част, мотивирайки се, че акта е издаден в противоречие с принципа за съпоставимост между приходите и разходите. Жалбата на Дирекцията е основателна. Административният съд е формулирал много подробни мотиви касателно установената от него фактическа обстановка, подкрепени със събраните по делото доказателства. Съдът е обосновал изводите си за нереалност на доставките въз основа преценка на доказателствата поотделно и в тяхната съвкупност. Мотивите на първоинстанционния съд в тази връзка са подробни и не следва да бъдат приповтаряни. Директорът на Д "ОУИ" - гр. Бургас се е позовал на чл. 26, т. 2 ЗКПО - разходи които не са документално обосновани по смисъла на този закон, за да мотивира конкретното преобразуване на ФР. Съгласно текста на чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен резултат се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Констатацията в обсъждания казус е обоснована, доколкото по делото е доказано, че процесните фактури не се ползват с материална доказателствена сила относно удостоверените с тях факти и обстоятелства по нереалните доставки. Административният съд е отменил РА, считайки че актът в частта по ЗКПО е издаден в нарушение на чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО (ред. за д. п. 2007 - 2008 г.), тъй като е нарушен принципът на съпоставимост между приходите и разходите. Този извод на съда е неправилен, тъй като не се подкрепя от събраните по делото доказателства и от заключението по ССчЕ. В заключението на вещото лице М. Лаков липсват констатации, от които да е видно, че фактурираните на "Юнион тур" ЕООД стоки и услуги за "изработка и разпространение на рекламни транспаранти, брошури, каталози", "организиране и поддръжка на рекламно каре в интернет", "лекторски хонорари", "консултантска услуга" и други са предоставени от дружеството на други субекти, от което да са реализирани приходи. В този смисъл е възражението на представителя на Д "ОДОП" - гр. Бургас от касационната му жалба, според което първоинстанционният съд не е могъл да обвърже предоставените на жалбоподателя услуги с наличните по делото договори към негови клиенти - времево и относно предоставените услуги. На вещото лице Лаков изобщо не са поставяни въпроси, свързани с реализирани приходи и тяхното съответствие с непризнатите за данъчни цели разходи по нереалните доставки. В тази част първоинстанционното решение е неправилно, следва да бъде отменено и да се отхвърли съответната част от жалбата на дружеството против РА. Писмените доказателства, съдържащи се в два тома, приети в касационното производство не променят горните изводи, тъй като тези доказателства вече са били представяни по делото, а и не установяват реалността на доставките. Първоинстанционното решение трябва да бъде отменено в частта за разноските, като с оглед на резултата по спора в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. Бургас да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1354 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,