Решение № 2561 от 10.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София срещу Решение 251 от 13.01.2020 г., постановено по адм. дело 7145/2016 г. по описа на Административен съд София-град. С атакуваното решение по жалба на Е. Банева е отменен ревизионен акт (РА) Р-22221015003189-091-001/14.03.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, в частта, потвърдена с решение 941 от 09.06.2016 г. на директора на Дирекция ОДОП София, относно установена отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК за задължения на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД общо в размер на 409 757.21 лв., в т.ч. главница в размер на 333 906.74 лв. и лихви за забава в размер на 75 850.47 лв. В касационната жалба са изложени съображения, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Съдът неправилно е приел, че органите по принудително изпълнение не са наложили адекватни обезпечителни мерки, доколкото към момента на налагането им изобщо не са били представени сочените счетоводни регистри и тези данни не са били известни. Счетоводните регистри, включително за салда по сметки, са представени на 07.10.2015 г. Според касатора се касае само за информация по счетоводни данни, че дружеството е разполагало с парични средства по каса, но не и за доказана фактическа наличност. Макар счетоводно към 31.12.2014 г. по сметка каса в лева и във валута да са отразени средства в размер на 1 909 084.15 лв., към 31.12.2015 г. дружеството има задължения към доставчици в размер на 980 172.11 лв. и доставчици по аванси в размер на 676 645.88 лв. Видно и от постановленията за налагане на обезпечителни мерки върху движите вещи - МПС и джет, от дружеството не са представени данни за точното местонахождение на запорираните вещи, поради което същите не могат да послужат за частично погасяване на задълженията на дружеството, т.е. не може да се приеме, че задълженото лице е оказвало нужното съдействие на органите по принудително изпълнение. Необосновано съдът е посочил като единствена причина за несъбиране на задълженията действията или бездействията на НАП. С оглед изложеното касаторът твърди, че съдът неправилно е приел, че не е налице последният елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК - а именно недобросъвестните действия на изпълнителния директор са довели до невъзможност за събиране на публичните задължения на дружеството, т.е. налице е причинно-следствена връзка. По изложените по горе съображения се прави искане първоинстанционното решение да бъде отменено. Претендира присъждане на разноски, съобразно представен списък (л.27). Ответникът по касационната жалба, чрез адв. Димитров в проведеното открито съдебно заседание и в представена по делото писмена защита поддържа, че решението е правилно и моли да бъде оставено в сила. Възразява за прекомерност на претендираните разноски от касатора. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима и неоснователна. Съдът правилно и обосновано е приел, че липсва един от елементите от фактическия състав на вменената с ревизионния акт отговорност по чл.19, ал.2 ДОПК, а именно недобросъвестно поведение на третото лице през 2010 г. - 2013 г. да е единствена причина за несъбираемостта на публичните задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски през 2013-2014 г. Органите по приходите не са доказали обективната невъзможност да бъдат събрани задълженията за данъци или задължителни осигурителни вноски. Обосновано от съда и въз основа на представените доказателства по делото е прието, че не са доказани елементите от фактическия състав на чл.19, ал.2 ДОПК. Предлага решението да бъде оставено в сила като правилно постановено. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като извърши преценка относно допустимостта на жалбата, правилността на решението и наведените касационни основния и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл.211, ал.1 АПК, от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-22221015003189-091-001/14.03.2016 г., издаден от М. Хаджийска - орган, възложил ревизията и Д. Терзиева - ръководител на ревизията, в частта, потвърдена с решение 941 от 09.06.2016 г. на директора на Дирекция ОДОП София, относно установена отговорност на Е. Банева по чл. 19, ал. 2 ДОПК за задължения на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД общо в размер на 409 757.21 лв., в т.ч. главница в размер на 333 906.74 лв. и лихви за забава в размер на 75 850.47 лв., при установени декларирани, но невнесени от дружеството задължения за данъци и осигурителни вноски общо за сумата 429 646.68 лв. Същите са описани подробно в таблица I на РА Установявам. Установени са суми за довнасяне по ЗДДС в размер на 52 274.20 лв. и лихви 14 728.36 лв., за ДДФЛ в размер на 30 251 лв. и лихви 7 973.33 лв., за вноски за здравно осигуряване - за осигурители в размер на 65 687.20 лв. и лихви 13 885.55 лв., за вноски за ДОО - за осигурители в размер на 161 867.33 лв. и лихви 34 213.13 лв., за вноски за универсален пенсионен фонд - за осигурители в размер на 23 827.19 лв. и лихви 5 050.10 лв. Отговорността на Банева е ангажирана във връзка с получени от нея аванси (парични средства от 2008 г. до 2013 г.) от дружеството общо в размер на 932 636.91 лв., от които са възстановени на дружеството средства общо в размер на 522 879.70 лв., като са останали невъзстановени суми към дружеството към 31.12.2014 г. в размер на 409 757.21 лв. Отговорността на ревизираното лице е установена до този размер. Допълнителен мотив за ангажиране на отговорността на Банева, приходните органи са извели от действията на изпълнителния директор по извършени разпоредителни сделки с МПС. Същите са установени при извършена ревизия на дружеството, приключила с РА Р-22221015001700-091-001/17.12.2015 г., по повод на което ревизионното производство са представени 4 договора за лизинг от 2012 г., сключени между Порше Лизинг БГ ЕООД, в качеството на лизингодател и Туристически холдинг Русалка Холидейз АД, в качеството на лизингополучател. При извършената проверка, първоинстанционният съд е приел, че релевантните за разрешаването на спорния въпрос факти и обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната администрация в хода на ревизионно производство, осъществено по реда на чл. 112 и сл. ДОПК. Ревизионният акт е постановен при съобразяване на изискваната от закона писмена форма и съдържа необходимите реквизити съгласно чл. 120 ДОПК. Спорният между страните въпрос е относно правилното приложение на материалния закон относно наличието на предпоставките за ангажиране на отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК по отношение на Е. Банева, в качеството й на изпълнителен директор на дружеството. По делото е установено, че Е. Банева е изпълнителен директор на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД от 15.05.2008 г. до. 24.02.2015 г. Дружеството е регистрирано с решение на Софийски градски съд от 09.10.1998 г., с вписан капитал 50 000 лв. Основната му дейност е хотелиерство, ресторантьорство, туристически и други допълнителни (паркинг) услуги, извършвани на територията на търговски обекти, стопанисвани от дружеството. Дружеството извършва дейността си в следните наети търговски обекти: Вилно селище - Русалка; Къмпинг Каваци; Хотел Монако - Каварна. По декларирани данни от представляващия дружеството, финансирането се извършва със средства от стопанската му дейност, както и от получени заеми. Разплащанията са извършвани както по банков път, така и в брой. През периодите в обхвата на ревизията е констатирано, че в дружеството има назначени 650 лица по трудов договор. Регистрирано по реда на ЗДДС, считано от 01.03.2007 г. и дерегистрирано по инициатива на орган по приходите, считано от 10.02.2015 г. От извършените справки в ИС на НАП относно подавани от дружеството уведомления по чл. 62 КТ и данни за деклариран дължим данък върху доходите и задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО за наетите по трудови правоотношения лица, е установено наличието на неплатени изискуеми данъчни и осигурителни задължения на акционерното дружество за периодите, в които акционер с преобладаващ дял и изпълнителен директор на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД е Е. Банева. На Туристически холдинг Русалка Холидейз АД е извършена ревизия с обхват определяне на задълженията по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за периодите от 01.01.2011 г. до 31.12.2014 г. и по ЗДДС за данъчните периоди от 01.01.2011 г. до 10.02.2015 г. Ревизията е приключила с ревизионен акт Р-22221015001700-091-001/17.12.2015 г. С протокол 0885783/04.11.2015 г. са приобщени доказателства от извършената ревизия на дружеството и ревизионния доклад. С ревизионен акт на дружеството са установени декларирани неизплатени данъчни задължения по ЗДДС, подробно описани в ревизионния акт, предмет и на настоящия спор. По делото е назначена ССчЕ. Вещото лице по основната ССчЕ е дало заключение, че към периодите на възникване на съответните задължения по ЗДДС, ЗДДФЛ и КСО, така както са описани в задача 1 на експертизата, по данни от оборотните ведомости на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД, дружеството е разполагало с налични парични средства - според данните за наличности по каса в лева и във валута и по разплащателни сметки на дружеството в размер на: 1 253 713.67 лв. към 01.01.2013 г., 1 588 868.32 лв. към 31.12.2013 г. и към 01.01.2014 г. и 1 909 084.15 лв. към 31.12.2014 г. Вещото лице е формирало извод, че към датата на възникване на всяко едно от задълженията през 2013 г. и 2014 г. дружеството е разполагало с налични парични средства, достатъчни за удовлетворяване на всяко едно от тези задължения в цялост. В мотивите на обжалваното решение, съдебният състав е приел, че не са налице всички предпоставки от хипотезата на чл. 19, ал. 2 ДОПК. Съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССчЕ и въз основа на тях е приел, че въпреки извършените през 2008 г. - 2013 г. плащания в полза на Банева на служебни аванси, дружеството Туристически холдинг Русалка Холидейз АД е разполагало (поне по счетоводни данни) с достатъчно средства за погасяване на публичните си задължения през 2013 г. - 2014 г. Съдът е направил извод, че в резултат на насочване на средства на дружеството за лични нужди на Банева имуществото на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД е намаляло, но това не е единствената причина да не са погасени задълженията му за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. Съдът е посочил, че при образувано производство за принудително изпълнение срещу Туристически холдинг Русалка Холидейз АД още през 2009 г. и при липса на предприети адекватни изпълнителни действия в неговия ход, вкл. чрез запор на налични парични средства, не може да се приеме, че е изпълнено изискването по чл. 19, ал. 2 ДОПК недобросъвестното поведение на третото лице да е единствена причина за несъбираемостта на публичните задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски през 2013 г. - 2014 г. Според съда при образувано изпълнително производство през 2009 г. и при данни за извършена ревизия на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД за предходни данъчни периоди, преди приобщения в настоящето производство РА Р-22221015001700-091-001/17.12.2015 г., не може да се обоснове, че несъбираемостта на публичните задължения на дружеството се дължи единствено на невъзстановените служебни аванси, получени от Банева в периода 2010 г. - 2013 г. Съдът е посочил, че в хода на ревизионното производство, приключило с ревизионен акт Р-22221015001700-091-001/17.12.2015 г., е изготвена експертиза от 27.08.2015 г. (л.453-481 от Приложение 2), според която Туристически холдинг Русалка Холидейз АД притежава активи с балансова стойност от 540 898.22 лв. Направен е извод, че същите биха могли да бъдат предмет на обезпечение по изпълнително дело 2575/2009 г., което според съда е още един аргумент за липса на изискуемата каузална връзка между поведението на ревизираното лице и невъзможността за бъдат събрани публичните задължения на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД. По тези съображения ревизионният акт е отменен. Решението е правилно. При разглеждане на делото решаващият състав не е допуснал нарушение на съдопроизводствени правила като спорният предмет на делото е определен точно, доказателствената тежест в процеса е правилно разпределена, на страните са дадени конкретни и ясни указания в тази връзка, обсъдени са всички доводи и възражения на страните във връзка с доказателствата събрани от органите по приходите и в хода на съдебното производство. В обжалването решение правилно са определени елементите на фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК, а именно: 1. субект на отговорността е орган на управление или управител на задълженото лице; 2. установено е наличието на извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалба или дивидент, или е извършено отчуждаване на имущество безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 3. трябва да е налице е причинно-следствена връзка между извършените действия и невъзможността да се събере задължението за данъци и/или задължителни осигурителни вноски; 4. следва да е налице и обективна невъзможност публичните задължения да се съберат от задълженото лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК. Споделят се изводите на първоинстнационният съд, направени след подробен анализ на доказателствата събрани в хода на производството пред органите по приходите и пред съда, че не са осъществени всички елементи от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК. Отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК се ангажира за задължения на посочените в чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК субекти. Отговорни могат да бъдат конкретно посочени в нормата лица, намиращи се в определена правна връзка със задължено юридическо лице. Отговорност за задължения на третите лица може да се търси от управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице. Ревизираното лице безспорно е било изпълнителен директор на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД от 15.05.2008 г. до. 24.02.2015 г. и по време на ревизията няма промяна в това обстоятелство. При преценка на втората предпоставка за ангажиране на отговорността следва да бъде съобразено, че релевантни са не всички намаляващи имуществото на задълженото лице действия на разпореждане, а само изчерпателно изброените във визираната норма и точно те следва да бъдат установени. В приложимата към разглеждания случай разпоредба на чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК действието на имуществено разпореждане за което се твърди, че е намалило имуществото на дружеството е скрито разпределение на печалба или дивидент. От органите по приходите е било необходимо да установят, че в резултат на това действие имуществото на юридическото лице е намаляло и това е било причина да останат непогасени задължения за данъци и/или за здравно осигурителни вноски. Настоящата инстанция намира, че данъчната администрация не се е справила с вменената й доказателствена тежест. Отговорността е обоснована във връзка с невъзстановени аванси получени от Банева в периода от 2010 г. - 2012 г., като към 31.12.2012 г. Банева има невъзстановени аванси в размер на 412 598.30 лв. През 2013 г. същата е получила аванс в размер на 3 555.96 лв., възстановила е средства в размер на 6 400 лв., при което към 31.12.2014 г. невъзстановените средства са в размер на 409 757.26 лв. По делото не е спорно, че непогасените задължения на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД, за които е ангажирана отговорността по чл.19, ал.2 ДОПК, са за периодите от м.01.2013 г. до м.10.2014 г. Настоящият състав намира, че само по себе си това поведение на ревизираното лице не е единствената причина за неплащане на установените задължения. От събраните по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССчЕ се установява, че въпреки невъзстановените аванси от Банева, преведени в предходни данъчни периоди, към периодите на възникване на съответните задължения по ЗДДС, ЗДДФЛ и КСО, Туристически холдинг Русалка Холидейз АД е разполагало с налични парични средства за погасяването им, поради което съдът правилно е приел, че поведението на ревизираното лице не е единствената причина, довела до неплащане на установените задължения на дружеството. Органите по приходите да не са пристъпили към събиране на публичните вземания на Туристически холдинг Русалка Холидейз АД, когато дружеството е разполагало със средства. В решението на директора на дирекция "ОДОП" гр. София, при обжалването по административен ред е посочено: "съпоставяйки информацията за имуществото на дружеството е констатирано, че дружеството има достатъчна наличност на парични средства в брой (по сметка каса) и по разплащателни сметки за покриване на данъчните и осигурителни задължения за всяка една година от ревизираните.". Тази фактическа констатация е възприета от първоинстанционният съд и не е била спорна по делото. Задължение на данъчната администрация е било да установи действителната наличност на средства, както и проверка на представените счетоводни документи. Органите по приходите разполагат с процесуални способи по ДОПК, които обезпечават задължението им да изяснят фактическата обстановка в хода на ревизионното производство и да съберат доказателства в подкрепа на твърденията си. Ето защо не може да бъде възприето твърдението в касационната жалба, че макар да са имали представени, счетоводни регистри не е било сигурно, че вписаните средства са били налични. Несподелимо е становището поддържано в касационната жалба, че единствената причина за отмяна на ревизионния акт е бездействието на органите на НАП по събиране на задължението. В мотивите си решаващият състав на АССГ е обсъдил предпоставките за ангажиране отговорността по чл.19 ДОПК, посочил е кои от тях са установени в хода на ревизионното производство и за кои не приема, че са налични доказателства. Отговорността по чл. 19 ДОПК обхваща конкретен вид публични задължения за неплатени данъци и задължителни осигурителни вноски и на основание чл. 16, ал. 3 ДОПК и лихвите върху тях. Нормата е изключение от правилото, че отговорността за публичните задължения е на задълженото лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК, поради което следва да се тълкува стриктно. В този смисъл, за да бъде ангажирана отговорността на третото лице за чужд дълг следва да са налице всички кумулативно изброени предпоставки. За конкретния случай, така както е обоснована отговорността от органите по приходите следва да са налице предпоставките чл.19, ал.2 ДОПК. Наличието им е обсъдено от първоинстанционния съд поотделно и във връзка с доказателствата, като направеният извод въз основа на подробния анализ на установените факти и обстоятелства по делото за незаконосъобразност на ревизионния акт е правилен и обоснован. По така изложените съображения, настоящият състав намира, че не са налице сочените при обжалването касационни основания, поради което решението като правилно постановено следва да бъде оставено в сила. Разноски за касационната инстанция не се претендирани от ответника, поради което и не се дължи произнасяне по тях. Въз основа на горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение