Решение № 13943 от 7.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1392/2012 г.

Решение № 13943 от 7.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 1392/2012 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "АПАРЕЛ ВАРНА" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. София, пл. "Македония" № 7, ет. 1, ап. 3 /съдебен адрес: гр. София, ул. "Братя Миладинови" № 12, ет. 3/, подадена чрез процесуалния му представител адв. Терзиева, срещу решение № 5735 от 14.12.2011 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 2178/2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 2051000661/09.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в обжалваната част, потвърдена с решение № 136/24.01.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди, че решението е незаконосъобразно, поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, решението е постановено в противоречие с нормите на чл. 24, ал. 1 и чл. 42, ал. 2 и 4 от ЗДДФЛ без да е съобразено със заключението на вещото лице по ССЕ, прието без да е оспорено от ответника по делото, в противоречие със свидетелските показания, в противоречие с констатациите в самия Ревизионен доклад /РД/ за редовно водено счетоводство и с констатациите, съдържащи се в РА № 2001105702/10.08.2011 г. Претендира се отмяна на обжалваното решение, в т. ч. в частта за разноските и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в обжалваната част, както и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Бакърджиева. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество, основателна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - София- град е бил РА № 2051000661/09.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в обжалваната част, потвърдена с решение № 136/24.01.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- София при ЦУ на НАП, в която са определени допълнителни задължения на ревизираното дружество за м. март, м. април, м. септември, м. октомври и м. ноември 2008 г. за данък върху доходите на физическите лица и задължителни осигурителни вноски ведно с лихви за забава в общ размер 19 703. 47 лв. Органът по приходите е приел, че с протокол № 5061/18.03.2010 г. от Главна дирекция "Досъдебно производство" към МВР са приобщени иззети разходни касови ордери /РКО/, поименни справки и ведомости за заплати. От тях се установява, че на служителите, освен изплащаните по банков път възнаграждения за работни заплати, с РКО са изплащани допълнителни трудови възнаграждения под формата на бонуси, за които не са внасяни осигурителни вноски и не е бил удържан данък върху доходите на физическите лица. Първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата срещу РА, като е изложил следното в мотивите на своето решение: В РКО изрично е посочено дружеството "Апарел Варна" ООД, имената на съответния служител, сума за изплащане, описана като заплата за съответния месец и подпис на служителя. Поради това, не следва да се цени заключението на вещото лице в частта му, в която е изразено становище, че РКО са неперфектни документи и без доказателствена сила като разходо-оправдателни документи по ЗСч и СС и по тях не е следвало да се вземат счетоводни операции. Изплащането на процесните суми като "бонуси" на служителите се установява и от месечните справки. Неоснователен е доводът на жалбоподателя, че сумите не представляват приход за дружеството. Наличието на касови излишъци при засичане на продажбите и отчитане на парични постъпления от тях представлява приход съгласно СС 18 "Приходи". Според показанията на свидетелите, бакшишите, оставяни от клиенти са били съхранявани извън касата и не били отчитани, т. е. касае се за неотчетени по надлежния ред приходи от продажби, които са постъпили в патримониума на ревизираното дружество. Настоящият съдебен състав намира така постановеното решение за неправилно. Основният спорен въпрос по делото се свежда до това изплатени ли са от ревизираното дружество процесните суми с РКО в качеството му на работодател на неговите служители и представляват ли те допълнително трудово възнаграждение. Основателен е доводът на касатора, че АССГ неправилно е преценил свидетелските показания, които е кредитирал като непротиворечиви. Свидетелката Катя Георгиева през 2008 г. е работила като управител на магазин "Еспри" в МОЛ Варна. Според нейните показания, редовните клиенти, които са доволни от обслужването, са оставяли бакшиши като закръгляли цената, която е следвало да заплатят. Сумите са събирани от служителите, които работят на касата и са съхранявани в шкаф извън касата. Тези суми се разпределят между персонала на 2, 3 или повече месеци. Издавани са РКО, в които е записвана точната сума. Според показанията на свидетелката Ана Гаврилова, която през 2008 г. е работила като старши продавач в магазин "Еспри" в МОЛ Варна, оставяните от клиентите бакшиши не са били съхранявани в касата, а отделно и след това са разпределяни. Служителите в магазина сами са си ги събирали и след това сами са си ги разпределяли помежду си. Издавани са ордери. Всеки, който получава пари си попълва ордер, за да няма сърдити. Двете свидетелки потвърждават, че данъчни декларации за така подадените суми не са подавали, тъй като не са ги възприемали като извънтрудови доходи, а като персонално възнаграждение от клиентите в магазина за доброто обслужване. От показанията на свидетелките се установява, че сумите, оставяни от клиенти, не са събирани от дружеството АПАРЕЛ ВАРНА" ЕООД и не са разпределяни, респ. изплащани от него на служителите в магазина чрез издавани от това дружеството РКО. Напротив, според тях, тези суми са събирани и разпределяни от самите служители в магазина помежду им, като РКО са попълвани отново от служителите, които получават сумите. Неправилен е и изводът на съда, че с приложените по делото РКО са изплащани от ревизираното дружество допълнителни трудови възнаграждения под формата на бонуси, за които не са внасяни осигурителни вноски и не е бил удържан данък върху доходите на физическите лица. В РКО не се съдържа име и подпис на лицето, съставило документ, име и подпис на лицето, изплатило сумата, име и подпис на главен счетоводител. Липсата на подпис като съставител, изплатил сумата или главен счетоводител на лице, което може да обвърже дружеството с извършеното плащане, съответно печат на това дружество, налага извода, че тези РКО не доказват плащане на сумите, посочени в тях от ревизираното дружество в полза на неговите служители. В този смисъл е и заключението на вещото лице по назначената ССЕ, според което сумите по ордерите не са намерили счетоводно отражение по прихода и разхода на дружеството и това няма как да стане, след като нередовностите в тях ги лишават от доказателствена сила като разходо-оправдателни документи по ЗСч. и СС. От справките, които съдът е обсъдил в мотивите на своето решение, също не се установява да са изготвени от лице, представляващо дружеството. В подкрепа на обстоятелството, че сумите, получени от служителите, не са постъпили в предприятието и не представляват неотчетени приходи от продажби, е издаденият РА № 2001105702/10.08.2011 и РД към него при повторна ревизия по ЗКПО за 2008 г. след като с решение № 136/24.01.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- София при ЦУ на НАП оспореният пред АССГ РА № 2051000661/09.07.2010 г. е отменен в тази част. Ако с първоначалния РА финансовият резултат за 2008 г. е бил увеличен със сумата 35 081.51 лв. на основание чл. 78 от ЗКПО, тъй като органът по приходите е приел, че представлява приходи, неотчетени съгласно изискванията на нормативен акт, то с издадения при повторната ревизия РА няма такова увеличение и нито в него, нито в РД има констатации за такива приходи. Според заключението на вещото лице плащанията по РКО не са от парични средства на дружеството. Основателен е доводът на касатора, че решението на АССГ е постановено в нарушение на чл. 42 във вр. с чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ в действащата към 2008 г. редакция. Според чл. 42, ал. 1 /ДВ бр. 113/07 г./ авансовият данък за доходи от трудови правоотношения се определя от работодателя месечно на базата на месечна данъчна основа. В ал. 2 е посочено, е месечната данъчна основа се определя, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на Кодекса за социално осигуряване и Закона за здравното осигуряване или за задължително осигуряване в чужбина. Съгласно чл. 24, ал. 1 облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя. След като не се установява от събраните в хода на ревизията доказателства, че плащанията по РКО са извършени от ревизираното дружество в качеството му на работодател или за негова сметка, то те не следва да се включват в месечната данъчна основа, върху която се определя авансово внасяният данък върху доходите от трудови правоотношения по чл. 42. Незаконосъобразно е прието също така от първоинстанционния с оглед фактите, установени по-горе, че дружеството има качеството на осигурител по отношение на заплатените с РКО суми и следва да внесе вноски за фонд ДОО, ЗО, универсален пенсионен фонд /ДЗПО УПФ/, професионален пенсионен фонд /ДЗПО ППФ/ и фонд ГВРС. В посочения смисъл ВАС, осмо отделение вече се е произнесъл с решение № 12676/15.10.2012 г. по адм. д. № 1431/2012 г. и след като е отменил решение № 5737 от 14.12.2011 г. по адм. д. № 837/2011 г. на АССГ е решил спорът по същество, като е отменил РА № 01-1003871/31.08.2010 г., с който на "Апарел" ЕООД допълнително са начислени данъчни и осигурителни задължения за 2007 г. и 2008 г. за изплатени суми на служителите с РКО като бонуси, по отношение на които с РА е било прието, че са допълнително трудово възнаграждение. С оглед на изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, решението като постановено при неправилно приложение на материалния закон, следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в обжалваната част. При този изход на делото решението следва да бъде отменено и в частта му за разноските. Основателна е претенцията на дружеството за присъждане на разноски за първоинстанционното производство и за касационното производство в общ размер на 1625 лв., представляващи държавни такси, депозит за вещо лице и адвокатско възнаграждение. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение