Решение № 11038 от 16.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3859/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София, чрез процесуалния представител гл. юрк. Тодорова, против решение 231 от 22.02.2024 г., постановено по адм. дело 706/2022 г. по описа на Административен съд София-област (АССО), с което по жалба на В. А. И. е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22002321001116-091-001/18.03.2022 г., издаден от М. А. К. и А. Л. И., потвърден с решение 999 от 24.06.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) и НАП е осъдена да заплати на жалбоподателя направените по делото разноски в размер на 960 лв. В касационната жалба са изложени доводи, че първоинстанционното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че плащанията по мерките, получени от В. И., не представляват придобит доход от дейност на физическо лице, регистрирано като земеделски производител, а представляват облагаем доход от друг източник по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Касаторът твърди, че г-н И. е използвал сумите, постъпили от ДФ Земеделие , за покриване на разходи от лични нужди. Претендира отмяна на съдебното решение и присъждане на разноски за държавна такса и за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът В. А. И., чрез адв. Ламбева, в писмен отговор и в съдебно заседание оспорва касационната жалба. Прилага решение 1745 от 14.02.2024 г. по адм. дело 7182/2023 г. по описа на Върховния административен съд (ВАС) по идентичен казус. Иска първоинстанционното решение да бъде потвърдено като правилно. В съдебно заседание, проведено на 25.09.2024 г. сочи, че не претендира разноски за касационна инстанция. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след като обсъди допустимостта на касационната жалба и прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество е неоснователна. При извършване преценка по прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение, в съответствие с чл. 220 АПК, касационният състав приема от правна страна следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред първоинстанционния съд е била законосъобразността на РА Р-22002321001116-091-001/18.03.2022 г., издаден от М. А. К. и А. Л. И., потвърден с решение 999 от 24.06.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на В. И. са установени допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 1 241.88 лв., за 2016 г. в размер на 2 129.17 лв., за 2017 г. в размер на 2 837.83 лв., за 2018 г. в размер на 2 129.17 лв., за 2019 г. в размер на 3 356.76 лв., за 2020 г. в размер на 2 843.49 лв., ведно с прилежащите лихви за всяка от годините в общ размер от 4 566.25 лв. За да постанови спорното решение, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при спазване на процесуалните изисквания. По делото не е било спорно, че В. А. И. е регистриран като земеделски производител в Интегрираната система за администриране и контрол на ДФ Земеделие с уникален регистрационен номер 494965 и е получил доходи от финансово подпомагане от ДФ Земеделие в общ размер 249 099.78 лв. за периода от 2015 г. до 2020 г. включително. Сумите са платени по банков път, като доходите са декларирани с ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за посочените годишни данъчни периоди. От лицето са приспаднати разходи за дейността 60 % от декларираните приходи в Приложение 3 на ГДД, като регистриран земеделски стопанин за производство на непреработени продукти от селско стопанство. Предоставена е обобщена информация за площите на пасища и мери за паша с местоположение в гр. Годеч, с. Бърля, с. Равна и с. Смолча, с декларирани и установени култури постоянно затревени площи, поддържани в състояние годно за паша или косене от стопанството, ползвано от В. И. с УРН [номер]. Същите са посочени в табличен вид в РД/РА. По делото не е било спорно, че заявените площи са за отглеждане на овце и коне. За периода на ревизията ревизираното лице е отглеждало коне, като в тази насока е платило такси към Асоциацията на коневъдите. Площите, с които В. И. е кандидатствал за получаване на директни плащания, са основно пасища и мери за пасища. За ревизирания период лицето е кандидатствало пред фонда за получаване на директни плащания с площи, които са основно пасища и мери за паша и за косене. Получените субсидии не са обвързани с производство/продукция. Съгласно приложената справка от СЕБРА, лицето е получило финансово подпомагане по схеми и мерки на Директни плащания и Програма за развитие на селските райони администрирани от ДФ Земеделие , подробно описани в РА. Плащанията са извършвани на няколко основания: СЕПП, СПП, Мярка 12, Мярка 13, Схема за плащане за селскостопански практики, които са благоприятни за климата и околната среда - зелени директни плащания (ЗДП) и финансова дисциплина (ФД). Получените субсидии не са обвързани с производство. Плащанията се определят на хектар използвана земя и имат за цел поддържане на земеделската земя, в т.ч. запазване на постоянно затревените площи, както и компенсиране на направените разходи и претърпените загуби на земеделски стопани, които спазват забраните и ограниченията за земеделска дейност. На 22. 10. 2021 г. е извършено посещение на ползвани и обработваеми земеделски земи - пасища на територията на гр. Годеч, с. Бърля, с. Равна, с. Смолча, документирано с протокол 1653213. Прегледана е налична техника - бавно подвижна косачка палцова, както и отглежданите коне - тежковозни и безпородни. Не е било спорно и обстоятелството, че добитата продукция - сено се е използвала за прехрана на конете, които ревизираното лице отглежда, като лицето е извършвало и продажби на сено, за които е издало фактури, иззети от Специализираната прокуратура на 11. 02. 2021 г. Органите по приходите са счели, че получените суми от ДФ Земеделие не са за производство на непреработени продукти от селско стопанство, а са за поддържане на земеделска земя в т.ч . запазване на постоянно затревените площи, както и компенсиране на направени разходи и претърпени загуби на земеделски стопани. Направен е извод, че получените суми по мерките СЕПП, СПП, Мярка 12, Мярка 13, ЗДП и ФД не представляват придобит доход от дейност на физическото лице, регистрирано като земеделски стопанин за производство на непреработени продукти от селско стопанство, който да се намали с 60 на сто разходи съгласно чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ, а представляват облагаем доход от друг източник, съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Според приходните органи обстоятелството, че И. е извършил продажба на сено, в резултат на извършената от него поддръжка на земеделска земя съгласно изискванията на ДФ Земеделие , не променял факта, че извършваната от лицето дейност и получените доходи в качеството му на регистриран земеделски стопанин са в резултат на поддържане на земеделска земя, в т. ч. запазване на постоянно затревените площи, за която дейност е получавал субсидии от ДФ Земеделие . Приходните органи са приели, че лицето не е използвало по предназначение преведените му средства от ДФ Земеделие . Този извод е направен във връзка с обстоятелството, че по банковите сметки на И. са преведени суми от ДФ Земеделие в общ размер от 249 099.78 лв, а И. е изтеглил от банковите си сметки сума в общ размер на 122 974 лв. Банковата му сметка в Уникредит Булбанк АД през 2018 г. е захранена с 96 000 лв. за депозит. При анализа на притежаваните парични средства по банков път и в брой е установено, че сумите през годините нарастват. В края на периода - към 31. 12. 2020 г. лицето е притежавало парични средства по банкови сметки и в брой в общ размер на 179 035.65 лв. Направен е извод, че средствата получени от ДФ Земеделие , не са използвани за производство на непреработени продукти от селско стопанство, в т. ч. не са отчетени разходвани средства за лица, извършвали косене на ливадите, за събиране, балиране, извозване и складиране на сеното, а са ползвани за лични нужди, тъй като е формирана разполагаема от лицето налична сума в брой и по банкови сметки, които всяка година са нараствали. Поради изложеното приходните органи са направили извод, че получените суми не следва да бъдат намалени с 60% разходи съгласно чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ. Прието е, че плащанията по мерките СЕПП, СПП, Мярка 12, Мярка 13, ЗДП, Схема за млади земеделски стопани и ФД, получени от В. И., не представляват придобит доход от дейност на физическо лице, регистрирано като земеделски производител за производство на непреработени продукти от селско стопанство, а представляват облагаем доход от друг източник по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, без признавани от ЗДДФЛ разходи, с данъчна основа равна на брутната сума на дохода. Предвид приетото, при определянето на данъчната основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ ревизиращите органи са включили цялата сума на предоставените на ревизираното лице субсидии от ДФ Земеделие . При съобразяване с декларираните от И. доходи, е определена данъчна основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ и дължим данък както следва: за 2015 г. е определен дължим данък по чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 2 069.21 лв., внесен данък 827.33 лв., разлика за внасяне 1 241.88 лв. и лихви 782.86 лв.; за 2016 г. е определен дължим данък 3 878.53 лв., внесен данък 1 749.36 лв., разлика за внасяне 2 129.17 лв. и лихви 1 054.62 лв.; за 2017 г. е определен дължим данък 4 709.31 лв., внесен данък 1 871.48 лв., разлика за внасяне 2 837.83 лв. и лихви 1 141.53 лв.; за 2018 г. е определен дължим данък 3 523.02 лв., внесен данък 1 393.85 лв., разлика внасяне 2 129.17 лв. и лихви 640.58 лв.; за 2019 г. е определен дължим данък 5 568.20 лв., внесен данък 2 211.44 лв., разлика за внасяне 3 356.76 лв. и лихви 668.61 лв.; за 2020 г. е определен дължим данък 4 729.50 лв., внесен данък 1 886.81 лв., разлика за внасяне 2 843.49 лв. и лихви 278.05 лв. Пред административния съд не е имало спор по фактите, а спорът се е свеждал до това как следва да се третират получените от субсидии доходи. В тази насока съдът се е позовал на трайната съдебна практика на ВАС (решение 10705 от 24.11.2022 г. по адм. дело 1075/2022 г., решение 5731 от 16.04.2019 г. по адм. дело 1035/2019 г., решение 8456 от 21.06.2018 г. по адм. дело 11861/2017 г. и др) според която доходът, получен под формата на субсидия, може да се преквалифицира като доход от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, само когато е установено, че лицето не е развивало стопанската дейност, за която е предназначена субсидията или е използвана за негови лични нужди, когато субсидията е дадена с конкретно предназначение. По делото е била назначена и приета без оспорване от страните първоначална и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи (ССЕ). Вещото лице по основната експертиза е дало заключение, че платените от ревизираното лице данъци, след приспадане на 60 % нормативно признати разходи, отговарят на дължимите. От заключението на вещото лице по допълнителната ССЕ е установен характерът и целта на получените приходи по схеми и мерки, по които е кандидатствал В. И.. Вещото лице по допълнителната експертиза е посочило, че съгласно Годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 ЗДДФЛ, нормативно признатите разходи за доходи от регистрирани земеделски производители от продажба на непреработена продукция и субсидии, получени от ДФ Земеделие във връзка с тази дейност, са в размер на 60 на сто. Първоинстанционният съд е обсъдил събраните по делото доказателства ведно със заключенията по основната и допълнителна ССЕ и установените факти по делото и въз основа на тях е приел, че по делото е доказано, че И. е регистриран земеделски производител, който осъществява стопанска дейност през ревизираните периоди, като същевременно е извършвало и продажби на растителна продукция сено. Направен е извод, че осъществяваната стопанска дейност е свързана именно с обработването на земеделски земи (ливади) и поддържането им в добро състояние, което дава основание при определяне на годишната данъчна основа да бъдат приспаднати нормативно признати разходи в размер на 60 % от получените субсидии. Според съда от обхвата на облагане са изключени плащанията по СЕПП, СПП, Мярка 12, Мярка 13, ЗДП и ФД, тъй като субсидии по тях не се отпускат за постигане на определени резултати, а единствено на база декларирана площ и съответно няма законово изискване относно разходването им за конкретни цели, което да препятства личното им ползване. По изложените сънображения, първоинстанционният съд е приел, че РА е незаконосъобразен и го е отменил. Решението е правилно. В хода на първоинстанционното производство са проверени констатациите на административния орган, обусловили издаването на обжалвания административен акт, като са събрани и ценени относимите за правилното решаване на спора писмени доказателства, обсъдени са релевантните факти и обстоятелства, правнозначимите доводи и възражения на страните. Законосъобразността на оспорения административен акт е изследвана в съответствие с очертаните предели на предмета на съдебната проверка в чл. 168 АПК на всички основания по чл. 146 АПК. Съдебното решение се основава на обоснованата преценка на събраните доказателства, като е постановено в съответствие с приложимите за казуса материалноправни норми. Не се установяват и съществени нарушения на процесуалните правила. Първоинстанционният съд правилно е формулирал спорния правен въпрос : относно данъчното третиране на получените от лицето субсидии за процесните периоди, като се е позовал и на релевантна практика на ВАС. Съдът е съобразил характера на плащанията, обвързани единствено с размера на използвана земя, но не и с постигане на определени резултати и разходването им за определени цели. Правилен е даденият от съда отговор, че в конкретния случай субсидията не следва да се квалифицира като доход от други източници. Съгласно трайната съдебна практика на ВАС доходът, получен под формата на субсидия, може да се преквалифицира като доход от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ само когато е установено, че лицето не е развивало стопанската дейност, за която е предназначена субсидията, или е използвана за негови лични нужди, когато субсидията е дадена с конкретно предназначение. В конкретния случай безспорно е доказано, че И. е регистриран земеделски производител. Лицето е извършвало дейност през ревизираните периоди, която е свързана с целите на отпуснатите субсидии. Настоящият състав споделя мотивите на първоинстанционния съд, че от обхвата на облагане са изключени плащанията по СЕПП, СПП, Мярка 12, Мярка 13, ЗДП и ФД, тъй като субсидии по тях не се отпускат за постигане на определени резултати, а единствено на база декларирана площ, съответно няма законово изискване относно разходването им за конкретни цели, което да препятства личното им ползване, съответно не предпоставя облагане по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Важното в случая е, че мерките, по които са изплатени субсидиите, са за поддържане на земеделска земя, в т. ч. за запазване на постоянно затревените площи, както и за компенсиране на направените разходи и претърпените загуби на земеделски стопани, които спазват забраните и ограниченията за земеделска дейност. Те не са свързани с конкретно производство, а със спазване на нормативните изисквания по тяхното поддържане в добро земеделско и екологично състояние. Правилен е изводът на съда, че незаконосъобразно приходните органи са обложили процесните субсидии като доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. По изложените съображения настоящият касационен съдебен състав приема, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. В проведеното открито съдебно заседание, ответникът по касационната жалба изрично е посочил, че не претендира разноски за касационна инстанция, поради което не следва да му се присъждат. С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,