Решение № 12457 от 26.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3668/2010 г.

Решение № 12457 от 26.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3668/2010 г., I о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 12 от 13.01.2010 г., постановено по адм. д. № 629/06 г. Варненският окръжен съд, Административно отделение, Втори състав, е отхвърлил жалбата на "Нити" ЕООД, чрез управителя Николай Атанасов Тинев, против РА № 3400/22.12.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД- гр. Варна, в частта, с която е потвърден с Решение № 87/02.03.2006 г. на Зам. директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП- Варна. Със същото решение е осъдено "Нити" ЕООД да заплати на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП- Варна сумата 944.62 лв. - юрисконсултско възнаграждение. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от "Нити" ЕООД, гр. Варна, чрез управителя Николай Атанасов Тинев. В същата се прави оплакване, че решението на Варненския окръжен съд е неправилно поради нарушение на материалния закон и съществени процесуални нарушения, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В касационната жалба са развити подробни доводи в тази насока. Моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения РА. Претендира се присъждане на разноски. Ответната по касационната жалба Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП- Варна не взима становище по същата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г., който е бил приложим към ревизирания период. С решението си Варненският окръжен съд е отхвърлил жалбата на "Нити" ЕООД, чрез управителя Николай Атанасов Тинев, против РА № 3400/22.12.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД- гр. Варна, в частта, с която е потвърден с Решение № 87/02.03.2006 г. на Зам. директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП- Варна, като е приел, че в съответствие със закона органът по приходите не е признал ДКИ № 4428/31.03.2005 г. и е увеличил размера на облагаемите доставки на касатора за данъчен период м. 03.2005 г., респективно начисления ДДС със сумата 24 069.20 лв. Счел е, че не са били основания за издаване на ДКИ № 4428/31.03.2005 г., тъй като не са спазени изискванията на чл. 95, ал. 1-3, чл. 96 и чл. 93, ал. 2 ЗДДС. Основен аргумент за посоченото увеличение е констатацията в ДРА, че ДКИ не отговаря на изискванията на чл. 96, ал. 3 от ЗДДС- не е посочен № на данъчната фактура, към която е издадено известието, и основанието за издаването му. Според първостепенния съд, събраните в съдебната фаза на производството допълнителни доказателства не са годни да оборят констатациите на органите по приходите. Решението на Варненският окръжен съд е неправилно и незаконосъобразно. В касационната жалба се правят всички оплаквания за допуснати нарушения по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържаното оплакване за допуснати нарушения на съдопроизводствените правила е бланкетно и не е подкрепено с конкретни доводи. Същото не намира и опора в данните по делото, тъй като не се установява съдът да е процедирал в нарушение на закона при осъществяване на някое от съдопроизводствените действия. По същество основните оплаквания се свеждат до твърдения за необоснованост- игнориране на определени доказателства и неправилна преценка на доказателствената стойност на други, в това число заключението на вещото лице по допуснатата съдебно- техническа експертиза, в резултат на което са формулирани погрешни правни изводи по същество. Правят се и оплаквания за допуснато нарушение на материалния закон. Направените оплаквания са основателни. Решението е необосновано, постановено в противоречие със събраните по делото доказателства, което е довело и до неправилно прилагане на материалния закон. Настоящият състав на касационната инстанция намира, че, за да отхвърли жалбата, първостепенният съд не само не е съобразил основните доводи на жалбоподателя, но на практика на няколко места в решението е възпроизведена само тезата на органа по приходите. Основателни са касационните оплаквания, че съдът необосновано не е възприел заключението на експертизата и не го е обсъдил с останалите доказателства по делото. От изслушаната съдебно- счетоводната експертиза (първоначално и допълнителни заключения) се установява по несъмнен начин, че вещото лице, в рамките на поставените му задачи, многократно допълвани от касатора, който е проявил изключително висока процесуална активност, е извършило цялостна проверка- на дневници за продажби, оборотни ведомости, платежни нареждания, счетоводни регистри на сметки и т. н. в счетоводствата на "Нити" ЕООД и ЕТ "Нити- Николай Тинев", като многократно е сочило, че "Нити" ЕООД води редовно счетоводство по смисъла на чл. 51 ДОПК, включително и през ревизирания период в съответствие със Закона за счетоводството и НСС. Съобразно неоспорените констатации на експертизата, дружеството е водило редовно и регистрите по чл. 104 ЗДДС, подавало е редовно и справки- декларации съобразно изискванията на ЗДДС. И в двете счетоводства е установено правилно осчетоводяване на стопанските операции, обективирани в процесното ДКИ № 4428/31.03.2005 г. С допълнителното заключение е доказана и верността на съдържанието на Протокол № 2/31.03.2005 г. досежно фактурите, по които е издадено кредитното известие. В реда на изложените мотиви следва да бъде посочено, че е напълно необоснован изводът на ВОС, че счетоводството на "Нити" ЕООД не е водено редовно. Освен, че експертът лично се е ангажирал със изрично становище в противния смисъл, по делото са представени и приети Договор за абонаментно счетоводно обслужване от 04.01.2005 г. с изпълнител "Синергия" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Варна, ул. "Екзарх Йосиф" № 3, и възложител "Нити" ЕООД и Приемо- предавателен протокол за предаване на счетоводна документация за стар период на новата фирма- счетоводител. Видно от съдържанието на договора, данъчният субект "Нити" ЕООД води счетоводството си в гр. Варна, ул. "Йоав Екзарх" № 3, считано от 04.01.2005 г. Горепосоченият протокол от своя страна установява, че на същото място се съхранява и счетоводната документация на дружеството, касаеща и ревизирания период. Счетоводството представлява система от първични и вторични счетоводни документи и регистри, включващи данни за осъществените счетоводни записвания, а редовността на счетоводството предполага да са извършени хронологични и систематични записвания на стопанските операции на синтетично и аналитично ниво, стопанските операции да бъдат отчетени при спазване на принципите на счетоводството, установени в Закона за счетоводството и да намерят отражение в годишните обороти, въз основа на които да е изготвен годишен счетоводен отчет със задължителните приложения към него, който да съответства на съставената и подадена в съответната данъчна служба годишна данъчна декларация. В конкретния случай е направена подобна проверка и затова неправилно съдът е приел, че не е доказана редовността на водените от"Нити" ЕООД и ЕТ "Нити- Николай Тинев" счетоводства. Основателен е и касационният довод за необоснованост на извода на ВОС, че събраните доказателства в двете фази на спора не променят установената фактическа обстановка по време на ревизията. От представения по делото рамков договор за продажба на стоки от 03.01.2003 г. се установява, че дружеството още през 2003 г. е било в трайни търговски отношения с ЕТ "Нити- Николай Тинев", като му е продавало стоки- ресори, съгласно устна заявка. В изпълнение на чл. 2 от Договора, дружеството е прехвърляло собствеността върху стоките в деня на предаването им и е издавало коректно данъчни фактури за доставките. В с. з. на 09.05.2008 г. е открито производство по реда на чл. 154 ГПК (отм.) по отношение датата на рамковия договор и протокол № 2/31.03.2005 г. Действително, нито протокола, нито договора са с достоверна дата и не се ползват с материална доказателствена сила. Като частни документи те се ползват с формална доказателствена сила само досежно писменото изявление и неговото авторство, не и по отношение на датата и мястото на съставянето им и то само когато се декларират неизгодни за издателя на акта факти, но при наличие на успешно доказване верността на документите в съответствие с правилата за разпределяне тежестта за доказване, какъвто е настоящият случай, и след обсъждане с останалите документи по делото, няма процесуална пречка същите да бъдат ценени като годни доказателства. В тази връзка следва да се посочи, че изследвайки въпроса дали във връзка с представения рамков договор има продажби от "Нити" ЕООД на ЕТ "Нити", вещото лице е посочило, че в счетоводството на "Нити" ЕООД има други фактури за продажби на стока "ресори", които са били осчетоводени по дебит сметка 411 "клиенти" и по кредит на сметка 701 "приходи от продажба на стоки", издадени от ЕТ "Нити", които са били осчетоводени в счетоводен регистър с наименование "справка по дебита и кредита на сметка 411" "клиенти", съответно за периодите 2003 и 2004 г. Аналогични са изводите на експерта и по отношение на ЕТ "Нити"- или, налице е еднаквост в осчетоводените фактури за продажби от "Нити" ЕООД на "ресори" и за покупки от ЕТ "Нити" на "ресори", като общият обем продадени от "Нити" ЕООД и купени от ЕТ "Нити" стоки "ресори" за 2003 г. възлизат на 84 159.39 лв. В контекста на гореизложеното и с оглед факта, че по някои от фактурите купувачът не се е разплащал с продавача своевременно, със споразумителен протокол от 29.11.2004 г. продавачът и купувачът установяват неразчетени от страна на купувача стоки по 13 броя данъчни фактури, подробно описани в споразумението, стоките по които са налични в складовете на купувача. Тези обстоятелства изобщо не са обсъждани от първоинстанционния съд нито в светлината на релевантните по отношение на тях други факти по спора, нито с оглед изводите на съдебно- счетоводната експертиза, нито в светлината на изслушаните свидетелски показания на Теодора Симеонова Русинова- счетоводител в "Нити" ЕООД от 2005 г., и Снежана Николаева Георгиева- организатор "търговска дейност" в същото дружество. Ако ги беше обсъдил, съдът щеше да достигне до извода, че именно в изпълнение на споразумението (чл. 3) и с цел да се продадат стоките и да се закрият разчетите, двете страни са сключили на 29.11.2004 г. договор за консигнация на стоките по 13- те фактури, индивидуализирани в договора за консигнация, а с приемо- предавателен протокол от 30.11.2004 г. едноличният търговец е предал нереализираните стоки на "Нити" ЕООД. В уговорения в договора за консигнация четири месечен срок "Нити" ЕООД също не успява да реализира стоките- обстоятелство, материализирано в Протокол № 2 от 31.03.2005 г., предвид което настъпва условието на чл. 4 от Споразумителния протокол от 29.11.2004 г. и двете страни развалят договора за продажба на стоките, като за целта е подписан и Протокол № 2 от 31.03.2005 г. С ДКИ № 4426/31.03.2005 г., предвид обезсилването на данъчните събития (развалянето на договора за продажба) към датата на възникване на това обстоятелство, едноличният търговец намалява данъчната основа и начисления данък с 13 броя данъчни фактури. С оглед гореизложеното, настоящият състав намира, че към датата на издаване на ДКИ са били налице основанията по чл. 95, ал. 3 от ЗДДС - а именно, настъпило е обстоятелство, водещо до отпадане на данъчното събитие по данъчната фактура с обратна сила. Като е достигнал до противен на този извод, ВОС е постановил едно материалноправно незаконосъобразно решение. Когато издадената вече данъчна фактура не отразява действителните параметри, изпълнителят по сделката извършва корекция и е длъжен на издаде ДКИ, с оглед поправки в счетоводството и да начисли коригираният ДДС- условия, които са изпълнени в разглеждания случай ( видно от допълнителната ССчЕ, стойността на процесния ДДС 24 069.20 лв. е бил преведен по ДДС -сметка от "Нити" ЕООД на ЕТ "Нити- Николай Тинев", който от своя страна надлежно се е разчел с бюджета с този данък). При обективна невъзможност за престация от страна на продавача, отпада данъчното събитие по чл. 25 ЗДДС (отм.) по издадената данъчна фактура съобразно разпоредбата на чл. 95, ал. 3 ЗДДС (отм.). Внесеният ДДС, без да е осъществена доставка подлежи на връщане на лицето, което го е внесло, по силата на законосъобразно издаденото ДКИ и отразяването му в справката - декларация по ЗДДС (отм.) за м. 03.2005 г. от ответника по касационна жалба. За пълнота на изложението следва да се посочи, че настоящата инстанция намира за основателни доводите в касационната жалба, че за целите на данъчното облагане по ЗДДС при преценката на съдържащите се в ДКИ реквизити, следва да бъде изхождано от обстоятелството дали са налице достатъчно данни за спорните фактури и за намаляване на начисления с тях ДДС. В съответствие с предписанията на ТР № 5/2004 г., в настоящия случай следва да бъде прието, че реквизитите на ДКИ не трябва да се възприемат изолирано от останалите предпоставки, при наличието на които настъпват условията на ЗДДС за начисляване или коригиране на ДДС. Доколкото в случая е установено кои са данъчните фактури ( 13 броя, подробно описани в представените по делото договори и споразумителни протоколи), то установено е и условието за издаване на ДКИ, поради което и липсата на някой от реквизитите по чл. 96 ЗДДС не може да бъде самостоятелно основание да не се признае извършеното коригиране и да се търси повторно ДДС от касатора. Първоинстанционният съд неправилно е приложил относимите към казуса материалноправни норми, цитирани в решението му, поради което и същото следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго, с което жалбата на ревизираното лице да бъде отменена спорната част на ДРА. Следва да бъде отменено решението в частта за разноските, като на "Нити" ЕООД бъдат присъдени разноски в размер на 470 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо "а" отделение