Решение № 5815 от 14.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал.7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Й. Йорданов, подадена чрез процесуалния му представител адв. Х. Костадинов, против решение 664 от 02.04.2021 г. постановено по адм. дело 1542/2020 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) Р-16001618003092-091-001 от 30.01.2019 г., издаден от А. Дончева началник на сектор, възложил ревизията и С. Кандева на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) Пловдив, поправен с РА П-16001619056734-003-001 от 27.03.2019г., потвърден с Решение 227 от 22.05.2020 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) - Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който на Йорданов е ангажирана отговорността му по реда на чл. 19 ДОПК за задължения на Желон ЕООД, [ЕИК], за периода м.02.2013г. м.05.2017г., за данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС), Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) в общ размер на 705 552.98 лв. - главница и 307 025.55 лв. лихва и Й. Йорданов е осъден да заплати на НАП, сумата от 12 567.74 лв., представляващи съдебни разноски. В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради необоснованост и неправилно приложение на процесуалния и материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че съдът не е разпределил тежестта на доказване между страните. Ревизираното лице е следвало да докаже, че въпреки ограничената си процесуална дееспособност поради изтърпяване на наказание лишаване от свобода, не е бил в състояние да декларира и подаде посочените данни пред НАП, без това да е възложено от съда в негова тежест. От 30.03.2015 г. до 06.07.2018 г. Йорданов е изтърпявал наказание лишаване от свобода без прекъсване. От страна на приходните органи не е посочено и доказано с какви действия ревизираното лице е препятствало действията на НАП и какво конкретно е извършил, за да му бъде ангажирана отговорността по чл. 19 ДОПК. Съдът неправилно е приел, че изтърпяването на наказание лишаване от свобода не ограничава дееспособността и извършването на обичайните му действия като управител на Желон ЕООД. Към дата на издаване на РА на Желон ЕООД, Йорданов вече е бил лишен от свобода. Счита, че в случая не са налице предпоставките за ангажиране на отговорността на Йорданов по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Твърди, че задълженията за лихва по чл. 19, ал. 2 ДОПК са начислени в нарушение на принципа на пропорционалност. Претендира отмяна на решението и отмяна на РА. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съобразно чл. 38, ал. 1, т. 2 от Закона за адвукатурата (ЗА), определени по Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Представен е списък по чл. 80 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК) на л. 40, в който е претендирано заплащане на адвокатски хонорар пред първоинстанциония съд в размер на 12 577 лв., адвокатски хонорар за касационна инстанция в размер на 12 567 лв. и държавна такса за касационна инстанция в размер на 1 700 лв. Ответната страна директорът на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Дамянова оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. По делото е постъпила частна жалба от Й. Йорданов, подадена чрез процесуалния му представител адв. Х. Костадинов, против определение 693 от 13.05.2021 г. по адм. дело 1542/2020 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена молбата на частния жалбоподател за освобождаване от държавна такса за касационно оспорване на решение 664 от 02.04.2021 г. по адм. дело 1542/2020 г. на Административен съд - Пловдив. Настоящият състав не следва да се произнася по частната жалба, тъй като с определение 10255 от 11.10.2021 г., по адм. дело 8867/2021 г. по описа на Върховния административен съд е оставено в сила определение 693 от 13.05.2021 г., постановено по адм. дело 1542/2020 г. от Административен съд Пловдив и от Й. Йорданов е внесъл държавна такса за касационното производство. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, правилността на обжалваното решение на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна е допустима. Разгледана по същество е основателна. С оспорения пред първоинстанционния съд РА е реализирана отговорност на Й. Йорданов на основание чл.19 ДОПК за неплатени задължения на Желон ЕООД, установени с влязъл в сила РА Р-161403416-091 -001/08.04.2015 г. на ТД на НАП - Пловдив, с който на дружеството са установени задължения за периода м.02.2013г. м.05.2017г., за данък по ЗКПО, ДДС, ЗДДФЛ и ЗОВ в общ размер на 705 552.98 лв. - главница и 307 025.55 лв. лихва. Установените в тежест на Желон ЕООД задължения по ЗДДС са поради обстоятелството, че към 30.04.2013г. дружеството е достигнало облагаем оборот от 96 580.22 лв. за последните 12 последователни месеци преди текущия период и съобразно установеното от разпоредбата на чл.96, ал.1 ЗДДС е следвало да подаде заявление за регистрация по ЗДДС в срок до 14.05.2013г., което не е сторено. За определяне приходите от таксиметрова дейност на всички автомобили с регистрирани ЕТАФП през 2013 г. са взети данните, предоставени от РД АА за демонтирани фискални памети и натрупания оборот в тях, съпоставени с данните получени от община Пловдив за издадените разрешения за таксиметров превоз. След извършен анализ от приходните органи е прието за установено, че в годишен аспект дружеството е реализирало приходи в общ от 1 498 834.99 лв., от които 1 430 695.82 лв. от таксиметрова дейност и 68 139.17 лв. от друга търговска дейност. За 2013 г. дружеството не е подадена годишна данъчна декларация (ГДД) по смисъла на чл. 92 от ЗКПО. Не е извършена проверка на издадените приходни фактури и счетоводното отразяване в отчетните регистри, тъй като лицето не е представило първични документи и не се е регистрирало по ЗДДС. По време на ревизията на дружеството е установено, че същото има и изискуеми задължения: за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения в размер на 58 482.42 лв. главница и 18 648.50 лв. лихва; ДОО по декларация (обр.6) в размер на 145 523.09 лв. главница и 47 133.63 лв. лихва; ЗО по декларация (обр.6) в размер на 69 886.47 лв. главница и 22 405.73 лв. лихва и УПФ по декларация (обр.6) в размер на 26 824.27 лв. главница и 8 637.28 лева лихва. Въз основа на тези констатация на Желон ЕООД са установени посочените в РА задължения за ДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО. Между страните е било спорно дали са налице условията по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на Йорданов в качеството му на управител на Желон ЕООД. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на Йорданов против РА Р-16001618003092-091-001 от 30.01.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, поправен с РА П-16001619056734-003-001 от 27.03.2019г., потвърден с Решение 227 от 22.05.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП - Пловдив при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е ангажирана отговорността му по реда на чл. 19 ДОПК за задължения на Желон ЕООД, за периода м.02.2013г. м.05.2017г., за данък по ЗКПО, ДДС, ЗДДФЛ и ЗОВ в общ размер на 705 552.98 лв. - главница и 307 025.55 лв. лихва. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, първоинстанционият съд е приел, че задълженото лице е било управител на дружеството и по отношение на него са налице предпоставките на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Съдът е обсъдил предпоставките за осъществяване на отговорността за увреждащата фиска дейност на управител на задължено за данъци лице и е приел, че Йорданов в качеството на управител на Желон ЕООД е довел дружеството до невъзможност за събиране на публичните му задължения, установени с влязъл в сила РА. Решението е неправилно. Първоинстанционният съд е обсъдил представените по делото доказателства, но въз основа на тях е стигнал до неправилни изводи. Настоящият състав намира, че в случая приходната администрация не е доказала наличието на предпоставките по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на ревизираното лице. Кумулативно необходимите предпоставки по чл.19, ал. 1 ДОПК са: 1/ лицето да е управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или пълномощник на задължено юридическо лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, към момента за който са установени публичните задължения за дружеството, 2/ да е налице поведение на това лице, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, 3/причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или ЗОВ, 4/ невъзможност за събиране на публични вземания - данъци и ЗОВ. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че по отношение на ревизираното лице безспорно се установява първата предпоставка за установените задължения за периода м.02.2013г. м.05.2017г., в хипотезите на чл. 19, ал. 1 ДОПК качеството на управител на задължено лице към момента на установяване на задълженията. От направена справка в Търговския регистър (ТР) е видно, че управител на Желон ЕООД от 22.02.2013 г. до 22.03.2013 г. е М. Божков. Същият е заличен като управител на 22.03.2013 г. и от тази дата управител на дружеството е Й. Йорданов. Йораданов е заличен като управител на 21.03.2015 г. От 21.03.2015 г. до 18.04.2017 г. управител на Желон ЕООД е Б. Бабачев. След 18.04.2017 г. в ТР не е вписан управител на дружеството и към настоящият момент в ТР е посочено единствено заличено обстоятелство. РА с който на Желон ЕООД са установени горепосочените задължения е издаден на 08.04.2015 г. Настоящият състав намира, че по отношение на Йорданов е налице първият от елементите на фактическия състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК ревизираното лице да е било управител на търговско дружество до 21.03.2015 г. След тази дата Йорданов не е бил управител на дружеството, поради което настоящият съдебен състав намира, че за установените задължения след тази дата не е налице първата предпоставка за ангажиране на отговорността му по чл. 19 ДОПК. С разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК е създадена особена хипотеза на лична имуществена отговорност на лицата, управляващи задължени за данъци или осигурителни вноски субекти или тези, които са длъжни да ги удържат и внасят (вж. чл. 14, т.т. 1 и 2 ДОПК). Ревизираното лице е имало качеството управител в периода на възникване на част от задълженията. За него като субект на посочената лична отговорност обаче е непротивопоставимо единствено установеното с РА на дружеството. Аргумент в тази посока е разликата във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството от тази на управителя му, която предполага отлика на предмета на доказването при установяването на задълженията с РА от този, при който би отговарял управителят за него са последиците от несъбирането на задължението по причина на укриването на данни. Настоящият състав намира, че само с представяне и позоваване на влезлия в сила РА на дружеството, черпене на доводи единствено въз основа на отразеното в тях, не е доказано при условията на пълно доказване наличието на поведение на Йорданов, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите. Твърденията на приходните органи във връзка с позоваването им на РА на дружеството е, че управителят като представител на дружеството е бил длъжен да подаде декларации и СД по ЗДДС, в която вярно да отрази извършените и получени облагаеми доставки за съответните периоди. Подаването на СД по ЗДДС и други декларации с неверни данни не винаги и константно е равнозначно на укриване на факти и обстоятелства, които лицето е било длъжно да обяви пред органите по приходите по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Следва да е налице и установена субективна страна умисъл или изцяло липса на счетоводно отразяване на операция /в този см. Решение на СЕС С-95 и 96 Екотрейд/. В случая не е доказано при условията на пълно доказване действията на управителя да представляват укриване на факти и обстоятелства. Субективната страна на деянието също не е установена с възможните доказателствени средства. Първоинстанционният съд е посочил, че дружеството е декларирало, но не е внесло задължения по СД по ЗДДС от м.03.2015 г. до м.12.2015 г., м.03.2016 г. и м.06.2016 г., но на 21.03.2015 г. ревизираното лице е заличено като управител на Желон ЕООД и за управител е вписан Б. Бабачев. По изложените съображения не е доказана и втората предпоставка по чл. 19, ал. 1 ДОПК. В случая липсват доказателства, както за причинно-следствена връзка между евентуално укритите от управителя данни и неудовлетвореното вземане, така и за това, че органите по приходите не са могли да съберат установените с РА публични задължения на дружеството. По делото е установено, че към дата на издаване на РА на Желон ЕООД, е разполагало със средства за покриване на публичните задължения. От страна на приходните органи не са посочени конкретни действия, с които Йорданов да е препиятствал събирането на установените задължения. Разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК, изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните задължения на представляваното дружество т. е. твърдяното поведение на управителя следва да е единствената причина за обсъжданата несъбираемост на публичните вземания, което в случая не е доказано недоказано. Не е доказано и с какви конкретни действия, излежавайки присъда лишаване от свобода, Йорданов е спомогнал за намаляване на активите на дружеството. Кумулативно необходимите предпоставки по чл.19, ал. 2 ДОПК са: 1/лицето да е управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, към момента за който са установени публичните задължения, 2/ недобросъвестно да извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: 1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 2. извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице, 3/причинно-следствена връзка между поведението и намаляване на имуществото на юридическото лице, поради която причина са непогасени задължения за данъци или ЗОВ, 4/ невъзможност за погасяване чрез събиране на публичните вземания - данъци и ЗОВ. От събраните по делото доказателства не се доказва и наличието на предпоставки за ангажиране на отговорността на Йорданов, съобразно разпоредбата на чл. 19, ал. 2 ДОПК. По отношение на Йорданов е налице първият от елементите на фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК ревизираното лице да е било управител на търговско дружество до 21.03.2015 г. След тази дата Йорданов не е бил управител на дружеството, поради което настоящият съдебен състав намира, че за установените задължения след тази дата не е налице първата предпоставка за ангажиране на отговорността му по чл. 19 ДОПК. По делото е установено, че в периода на активна дейност (март 2013г. март 2015г.) дружеството Желон ЕООД е притежавало парични средства и ДМА, с които да покрие установените в последствие публични задължения. Приходните органи не са доказали конкретни действия на Йорданов, които са довели до настъпилият след 2015 г. дефицит в имуществото на дружеството. От страна на първоинстанционния съд и приходните органи не е посочено и конкретно в какво се изразява недобросъвестното поведение на лицето, довело до намаляване на имуществото на дружеството. В случая не е ясно коя от разпоредбите на чл. 19, ал. 2, т. 1 или т. 2 ДОПК е приета за осъществена от Йорданов. Не е доказана и пряка причинно следствена връзка, която като краен резултата е довела до намаляване на имуществото на задълженото лице. Допълнителен аргумент в тази насока е и обстоятелството, че дружеството е имало достатъчно имущество за удовлетворяване на задълженията си към издаване на РА, спрямо което имущество не са предприети обезпечителни действия по време на ревизията от страна на приходните органи и публичния изпълнител. Не е реализиран данъчният фактически състав на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, поради което не може да се реализира отговорността на ревизираното лице. В настоящия случай, в тежест на органа по приходите е да докаже всички елементи на този състав като основание за реализиране на отговорност. При процесуалната пасивност на органа по приходите, настоящият състав намира за ненастъпили и недоказаните факти от описаните фактически състави. Предвид всичко изложено, първоинстанционният съд неправилно е приел, че фактическият състав на чл. 19, ал.1 и ал. 2 ДОПК е доказан и неправилно е отхвърлил жалбата на ревизираното лице срещу спорния РА, поради което решението му следва да се отмени, като вместо него се отмени процесният РА. Решението следва да се отмени и в частта си за разноските. При този изход на делото на задълженото лице следва да се присъдят претендираните разноски за платена държавна такса пред касационна инстанция в размер на 1 700 лв., а в полза на представляващия го адв. Х. Костадинов следва да се присъди адвокатски хонорар за двете инстанции в общ размер на 25 144 лв. (за първоинстанционното производство е претендиран адв. хонорар в размер на 12 577 лв., а за касационна инстанция е претендиран адвокатски хонорар в размер на 12 567 лв.), съобразно чл. 38, ал. 2 ЗА, във връзка с чл. 8, ал. 1 т. 6 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Ревизираното лице е представлявано на основание чл. 38, ал. 1, т. 2 ЗА от адв. Костадинов, който е претендирал възнаграждение по чл. 38, ал. 2 ЗА пред двете инстанции. По делото са представени договори за правна защита и съдействие, в които е отразено, че Й. Йорданов се е представлявал от адв. Костадинов на основание чл. 38, ал. 1, т. 2 ЗА - безплатно оказване на адвокатска помощ и съдействие на материално затруднени лица. По изложените съображения и на основание чл.221, ал.2 АПК Върховният административен съд, Осмо отделение,