Решение № 13067 от 2.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14135/2015 г.

Решение № 13067 от 2.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14135/2015 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на С. Х. К. срещу решение № 1938/22.10.2015 г. на Административен съд П. по адм. д. № 2759 по описа за 2014 г., с което е отхвърлено оспорването му на ревизионен акт № 161401075/04.06.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението заради противоречието му материалния закон и съществените съдопроизводствените правила. Отправя упреци към процесуалната дейност на съда при преценка на писмените и гласните доказателствени средства за установяване на доказателственорелевантните факти на извършването на парични касови разходи в определени размери от значение за съществуването и размера на имущественото несъответствие в 2008 и 2009 г., възприемано като доход подлежащ на облагане. Изразява несъгласие с разбирането на първостепенния съд за действие във времето на разпоредбата на чл. 124а ДОПК. Иска отмяна на решението, а имплицитно и на РА. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П., в писмена защита отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноските за касационното съдебно производство. В допълнителна писмена защита заявява позицията си за значението на участието в издаването на РА на орган по приходите извън тези по чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на жалбата в частта за задължителните осигурителни вноски. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС П. ревизионен акт, при ревизия проведена по правилата на чл. 122-124а от ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, в тежест на С. К. са установени допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ЗДДФЛ за 2008 и 2009 г. в общ размер 19 418.58 лева и лихва за забава в общ размер 9 284.17 лева и задължения за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице за 2008 и 2009 г. към фондовете на държавното обществено осигуряване и по сметка на НЗОК в общ размер 11 342.40 лева с лихви за забава в размер общо 8 180.59 лева. Според приходната администрация за данъчни периоди 2008 - 2009 г. данъчният субект е извършил касови парични разходи превишаващи паричните му доходи. Изследването на оборота на парични средства е извършено по метода на баланс на паричния поток, чрез съпоставяне на извършените и получените плащания в брой. Паричният недостиг за всеки от данъчните периоди е квалифициран като доход с неустановен източник. При начално салдо към 01.01.2007 г. от 93 693.23 лева недостигът за 2008 г. е 105 868.38 лева, а за 2009 г. 101 487.45 лева. ДО за облагане с подоходен данък е определена като презюмираният доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК е намален с дължимите задължителни осигурителни вноски. Към разходите са отнесени тези за задгранични пътувания, внасяне на пари по банкови сметки, статистически разход за издръжка на домакинството, за покупка на МПС и на недвижими имоти, за застраховки, както и финансиране на "Билд консулт" ООД, а към приходите - изтеглените суми от банковите сметки, възстановени средства от "Билд консулт" ООД и др. Не е приета за убедителна тезата на РЛ, че част от внесените от него в касата на "Билд консулт" ООД средства не представляват допълнителна парична вноска или друг вид финансова помощ, а отчитане на средства на дружеството от извършени търговски сделки. Облагаемият доход е възприет като осигурителен доход, за който РЛ, бидейки самоосигуряващо се лице дължи авансови и изравнителни вноски по чл. 6, ал. 8 КСО в размерите, определени за фонд "Пенсии" и за ДЗПО, както и здравноосигурителни вноски по чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. На основание чл. 124а ДОПК задълженията за ЗОВ са определени по реда на чл. 122-124 ДОПК за отчетните 2008 и 2009 г. За да отхвърли оспорването, първостепенният съд е възприел фактическите и правните изводи на органите по приходите /в голямата част от съдебното решение ги е възсъздал буквално/. Според мотивите на решението с показанията на св. К. и заключенията на основната и допълнителната съдебно-счетоводни експертизи не са разколебани констатациите в РА. Съдът не е намерил основание да изключи от участващите в паричния поток разходи тези съответстващи на данъчната основа на издадените от "Билд консулт" ООД фактури №№ 39, 40, 41 и 42/08.01.2009 г., тъй като тези фактури в счетоводството на дружеството-издател стоят като неплатени. В първоинстанционното решение нормата на чл. 124а ДОПК е определена като процесуалноправна и съответно приложима към пораждащи задълженията за ЗОВ фактически състави, осъществени преди влизането й в сила на 15.02.2011 г. Решението е неправилно в частта му за разрешаване на спора за съществуването на определените с РА допълнителни задължения за ЗОВ за 2008 и 2009 г. и на лихви за забава върху тях и правилно в останалата част. Съдът е съобразил спецификата на доказването при оспорване на РА, издаден в производство по чл. 122-124 от ДОПК, изразяваща се в презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК за достоверност на констатациите в административния акт. Особеност при обосноваването на основанията по чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 7 от ДОПК е значението на факта на имущественото несъответствие за наличието на презюмиран доход по чл. 123, ал. 1 от ДОПК. Съществуването на такъв източник на доходи е допустимо при действието на чл. 10, ал. 1, т. 6, чл. 12, ал. 1 и чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. При действието на чл. 124, ал. 2 от ДОПК доказването на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от кодекса е в тежест на администрацията. В конкретното ревизионно производство органите по приходите обосновават и основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, т. е. несъответствие на доходите с имущественото състояние на данъчния субект. С използване на метода на баланса на паричния поток. От приходната администрация е използван методът на баланс на паричния поток, за да се обоснове несъответствие от вида на това по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Паричният поток изразява резултата от обръщението на паричната маса за определен период от време. За проследяване на динамиката на движение на паричния поток се съставя отчет за паричния поток. При неговото изготвяне могат да се използват два основни методи - пряк и косвен. При прекия метод (използвания от органа по приходите) се извършва непосредствено отчитане на паричните постъпления и паричните плащания, произтичащи от оперативната дейност. За 2008 и 2009 г. паричните плащания на касатора превишават паричните му постъпления. Обратно на убеждението му с гласните доказателствени средства и източниците на специални знания не се установява той да се е разпоредил с чужди парични средства в полза на "Билд консулт" ООД /средства от търговски сделки на самото дружество/, та тези средства да се изключат от разходната част на паричния му поток. Основното заключение на ССЕ потвърждава, че в счетоводството на дружеството не е отразено плащане по сочените в касационната жалба фактури. По плащанията към дружеството не се установява основание, което да дисквалифицира платеното от К. като разход за него. В противоречие с материалния закон е изводът на административния съд за приложимост на разпоредбата на чл. 124а ДОПК и към пораждащи задължения за ЗОВ фактически състави, осъществени преди влизането на нормата в сила на 15.02.2011 г. Задължителната съдебна практика /формирана след постановяване на оспореното решение/, обективирана в ТР № 1/18.05.2016 г. на ОСС на I и II колегия на ВАС по т. д. № 3/2015 г. е за неприложимост на разпоредбите на чл. 122 - 124 ДОПК относно установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски за периода преди създаването на чл. 124а ДОПК - ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г. В контекста на горното първоинстанционното решение средва да бъде оставено в сила в частта, разпореждаща отхвърляне на оспорването срещу РА за установените задължения за подоходен данък в 2008 и 2009 г. и да бъде отменено в частта за отхвърляне на оспорването относно задълженията за ЗОВ за 2008 г. и 2009 г., като вместо него в тази част се постанови отмяна на РА. В съответствие с решението по ТД № 10/2016 г. на ОСС на ВАС не води до нищожност на РА участието в издаването му на орган по приходите извън тези по чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП. При този изход на спора на ответника по касация се дължат деловодни разноски 1 043.30 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 4 и по аналогия от чл. 9, ал. 1 във вр. с § 1 от ДР от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение