Решение № 2684 от 11.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6605/2014 г.

Решение № 2684 от 11.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6605/2014 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. Търново против решение № 137/11.04.2014 г. по адм. д. № 1049/2013 г. на Административен съд - Велико Търново, в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 04251300009/25.07.2013 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с решение № 475/15.10.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" Велико Търново при ЦУ на НАП за установени задължения за пряк данък по ЗКПО от преобразуване на финансовия резултат за 2010 и 2011 години по реда на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО със суми, приети като лихви върху отпуснат заем на физическо лице и от преобразуване на финансовия резултат по реда на чл. 63 ЗКПО за 2010 г. със суми, отчетени като разходи за СМР, както и в частта, с която Дирекцията е осъдена да заплати разноски на оспорващата страна в размер на 633, 57 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението, постановено при допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в неправилна преценка на доказателствата, както и на релевантните факти и обстоятелства, при което неправилно е установена фактическата обстановка, а това е довело и до нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по същество, с което да се отхвърли жалбата и в тази част. Претендират се разноски - юрисконсултско възнаграждение в размер на 334 лв. за всяка инстанция, или общо - 668 лв. Ответникът - "Йоана-89" ЕООД, гр. Троян, не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА в частта, с която са установени задължения на ревизирания субект "Йоана-89" ЕООД, гр. Троян, допълнително дължим корпоративен данък по ЗКПО за периодите от 01.01.2007 г. до 31.12.2011 г. в размер на 2704,91 лв. и лихви в размер на 533,43 лв. В частта относно непризнатите намаления на финансовите резултати по реда на чл. 54 от ЗКПО със суми, представляващи непризнати данъчни амортизации за дълготрайни материални активи, които не отговарят на ограничителните условия, определени в чл. 50 от ЗКПО и приетата от ревизираното дружество счетоводна политика за стойностния праг на същественост за ДМА за периода 2007 г. - 2011 г. и съответно установения дължим корпоративен данък, жалбата срещу РА е отхвърлена и решението в тази част е влязло в сила, като необжалвано. Предмет на касационен контрол е решението в отменителната част. I/ С оспорения РА органът по приходите е преобразувал, на основание чл. 63 от ЗКПО финансовия резултат на "Йоана 89" ЕООД за 2010 г. със сумата 7226 лв. по фактури, издадени от "Билдинг - П" ООД. Предмет на доставки по процесните фактури са строително - монтажни работи на бензиностанциите на ревизираното дружество в гр. Троян, гр. Лясковец и гр. Свищов. Ревизиращият орган е приел, че разходите за така извършените СМР представляват подобрение и увеличение на икономическата ефективност на тези бензиностанции, и при приложението на чл. 63 от ЗКПО е преобразувал финансовия резултат с тези разходи, които е приел, че съгласно счетоводното законодателство водят до бъдещи икономически изгоди, свързани с данъчния амортизируем актив. Спорният въпрос в случая се свежда до това дали така извършените СМР, които не се спори да са извършени, представляват текущ ремонт или по своя характер това са последващи разходи, свързани с отделен ДМА и с тяхната стойност следва да се коригира балансовата стойност на актива. Съдът е обосновал подробни мотиви, след анализ на всички събрани в хода на административното и съдебно производство писмени, гласни доказателства и съдебно- техническа експертиза, че се касае за текущ ремонт на съществуващи ДМА. Вещото лице по приетата експертиза е дало подробен преглед на извършените дейности и е категоричен в заключението си, че всеки от направените ремонти по своя характер представлява текущи ремонтни работи, чрез извършването на които се цели поддържане на сградите и съоръженията в изправност и осигуряване на възможност те да се ползват по предназначение. Съгласно регламентацията на чл. 63 от ЗКПО: "Данъчната амортизируема стойност на актив, наличен в данъчния амортизационен план, се увеличава с последващите разходи, които съгласно счетоводното законодателство водят до бъдещи икономически изгоди, свързани с данъчния амортизируем актив. Данъчната амортизируема стойност се увеличава от началото на месеца, през който са завършени последващите разходи". Съгласно т. 6.1 от Счетоводен стандарт 16 - "Дълготрайни материални активи" корекцията в балансовата стойност на актива с последващите разходи, свързани с отделен материален дълготраен актив се извършва, когато е вероятно предприятието да има икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на съществуващия актив. Всички други последвали разходи трябва да се признават за разход в периода, през който са направени. В т. 6.2 от СС 16 са дефинирани разходите, които водят до подобряване на бъдещите икономически изгоди, и те са: изменение на отделен актив, за да се удължи полезният срок на годност на актива или да се увеличи производителността му; осъвременяване на машинни части, за да се постигне значително подобряване на качеството на продукцията и/или услугите; разширяване на възможностите за нови продукти и/или нови услуги; въвеждане на нови производствени процеси, които дават възможност за съкращаване на производствените разходи; икономически по-изгодна промяна във функционалното предназначение на актива. В конкретния случай безспорно е установен видът на осъществените СМР от доставчика "Билдинг-П" ООД, представляващи ремонти на бензиностанциите на "Йоана 89" ЕООД в гр. Лясковец, гр. Свищов и в гр. Троян. Конкретните дейности са свързани с боядисване на бордюри, боядисване на фасади и стени, ремонт на тротоар, направени изкопи около шахтите и поставяне на армирана циментова замазка, хидроизолация върху метален покрив на места, където има теч, боядисване върху метални повърхности. Боядисването на сградите, възстановяване на тротоарни плочки, заздравяване на шахти и отстраняване на теч от покрива в никакъв случай не водят до увеличаване на данъчната амортизируема стойност на актива и не биха довели до реализиране на бъдещи икономически изгоди от жалбоподателя, т. е. не могат да бъдат квалифицирани като икономически по-изгодна промяна във функционалното предназначение на въпросните активи. Касае се за текущи ремонтни дейности с цел запазване функционалността на актива, както са счетоводно отразени същите като текущ разход. Правилно съдът е приел, при така установените данни, извършения ремонт не води до изменение предназначението на актива - бензиностанции на дружеството и до удължаване полезния срок на годност или производителност и до разширяване на възможността за предоставяне на нова услуга за този актив, както и до икономически по-изгодна промяна във функционалното му предназначение, за да се приеме, че е налице основание за увеличаване на данъчната амортизационна стойност по реда на чл. 63 ЗКПО. Незаконосъобразно при ревизията е приложен чл. 67, вр. чл. 63 ЗКПО, съгласно която разходите, формиращи данъчен амортизируем актив, включително последващите такива не се признават за данъчни цели и с тях се увеличава счетоводния финансов резултат и че съобразно т. 6.1 от СС 16 - в случая балансовата стойност на процесните активи следва да се коригира с последващите разходи, които водят до икономическа изгода за предприятието над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на съществуващия актив. Правилно съдът е приел за незаконосъобразно увеличението на финансовия резултат на Йоана-89" ЕООД с разходите по издадени фактури от "Билдинг - П" ЕООД за извършени СМР и в тази част РА е правилно отменен. II/ По отношение преобразуването на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО за 2010 и 2011 години с определени от ревизията лихви върху предоставени суми от "Йоана-89" ЕООД на физическото лице Радка Краева, които ревизията е приела, че представляват отпуснат заем, съдът е установил следното: С Договор от 20.02.2006 г., вписан в службата по вписванията под № 368/22.02.2006 г., на основание чл. 15 от Търговския закон е прехвърлено предприятието на ЕТ "Йоана- Радка Краева" на "Йоана - 89" ЕООД, с едноличен собственик на капитала съпруга на лицето - Иван Краев като съвкупност от права и задължения и фактически отношения за сума в размер на 160 000 лв., която сума, съгласно вписаното в същия договор е получена от продавача. От друга страна, в хода на ревизията от органите по приходите е установено, че в счетоводството на ревизираното дружество са осчетоводени два разходни касови ордери - РКО № 03/31.08.2010 г. с посочено основание за плащане - "продажба на предприятие по чл. 15 от ТЗ за сумата 75 000 лв., платена на Радка Краева и РКО № 2/29.09.2010 г. с посочено също основание за плащане - "продажба на предприятие по чл. 15 от ТЗ" - за изплащане на сумата 71 743,05 лв. на Радка Краева. Така платените суми са намерили счетоводно отражение по дебита на сметка 159 "Други заеми и дългове" срещу кредитиране на сметка 501"Каса". С оглед така направеното осчетоводяване приходната администрация е приела, че се касае за предоставяне на паричен заем общо в размер на 146 743, 05 лв. от "Йоана - 89" ЕООД, с едноличен собственик на капитала Иван Краев на съпругата му - Радка Краева, като заемът е предоставен без договорен срок за връщане и без определена дължима лихва, в резултат на което е счел, че следва да бъде преобразуван финансовия резултат на ревизираното дружество в посока увеличение със сумите, представляващи дължими пазарни лихви по предоставени кредити по реда на чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. Възраженията от страна на ревизираното лице са, че сумата, отразена в посочените два разходни ордера не представлява дадена в заем сума на Радка Краева, а представлява изплащане на договорената цена по прехвърляне предприятието на едноличния търговец "Йоана - Радка Краева". Акцентира, че в самите разходни касови ордери като основание за извършеното плащане е посочено точно това - изплатен доход от продажба на предприятие, както и че е налице решение на едноличния собственик на капитала в този смисъл, което решение е обективирано в протокол от 30.08.2010 г. Съдът е приел възраженията за основателни, въз основа на анализ на доказателства, събрани в хода на административния и съдебен процес. Приел е за необоснован изводът на ревизиращите органи, че се касае за даден заем от страна на дружеството на физическото лице Радка Краева. Касае се за закъсняло плащане на продажната цена на предприятието на ЕТ по Договора от 20.02.2006 г. Извършеното плащане през 2010 г. по двата разходни касови ордери несъмнено представлява плащане именно на тази цена за прехвърленото търговско предприятие от едноличния търговец на "Йоана - 89" ЕООД. Изцяло несъстоятелен и неподкрепен от каквито и да било доказателства е направеният от органа по приходите извод, че в случая се касае за предоставяне в заем от дружеството на физическото лице и че следва да бъде преобразуван финансовия резултат на ревизираното дружество със суми, представляващи неотчетени лихви по предоставен заем. Настоящият съдебен състав на касационната инстанция споделя изводите на съда, че при липса на нито едно пряко доказателство, което да установява съществуването на подобно основание - заем на въпросните суми, незаконосъобразно така извършеното плащане от "Йоана - 89" ЕООД на физическото лице Радка Краева е прието с ревизията като отпуснат заем и на дружеството е преобразуван финансовия резултат със суми, представляващи неотчетени приходи от лихви, съответно е определен допълнително корпоративен данък. Правилно съдът е приел, че органът по приходите е постановил един незаконосъобразен в тази му част РА, който е отменен със съдебното решение. В допълнение, съдът е обосновал мотиви и за неправилно установен размер на пазарната лихва, на което основание РА също е незаконосъобразен в тази част и подлежи на отмяна. По изложените съображения решението в обжалваната част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение