Решение № 7653 от 16.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 594/2017 г.

Решение № 7653 от 16.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 594/2017 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. В. срещу Решение № 2317 от 17.11.2016 г., постановено по адм. дело № 2420/2016 г. по описа на Административен съд - В., с което е отменен Ревизионен акт № Р-03000815009278-091-001/26.04.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- В., потвърден с Решение № 210/25.07.2016 г. на и. д. Директор на Дирекция "ОДОП" - В. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводът на съда, че спорните доставки са облагаеми не е съобразен с обстоятелството, че те са свързани с изграждането на дневен център за стари хора "Място, наречено дом" и поради това попадат в хипотезата на чл. 70, ал. 1 ЗДДС. Сочи, че предоставянето на социални услуги от ревизираното лице са освободени доставки по смисъла на чл. 40, т. 1 вр. с чл. 38, ал. 1 ЗДДС, поради което за получателят по тях не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Намира, че нормата на чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС ограничава правото на данъчен кредит още при получаване на стоките или услугите, предназначени за извършването на освободени доставки, а не за бъдещи периоди, когато е възможна корекция на данъчен кредит. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на съдебното решение и отхвърляне на жалбата, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Сдружение "Място, наречено дом", гр. К., чрез процесуален пълномощник, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на осъществените разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - В. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р-03000815009278-091-001/26.04.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- В., потвърден с Решение № 210/25.07.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" В., с който на сдружение "Място, наречено дом" е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 98 282.67 лв. по фактури, издадени от "Канет"ЕООД, "Р. В. Г.-инженеринг" ЕООД, "Р. консулт" ЕООД и "Зум дизайн" ООД за д. периоди м. 07- м. 09.2015 г. За да достигне до извод за основателност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизираното сдружение е юридическо лице по Закона за юридическите лица с нестопанска цел, извършващо общественополезна дейност. То е бенефициент по Мярка 321 по Програма за развитие на селските райони - "Основни услуги за населението и икономиката в селските райони по Договор 08/321/01468 от 12.12.2013 г. и е регистрирано по чл. чл. 44, ал. 1 от Правилника за прилагане на закона за социално подпомагане съгласно Удостоверение за регистрация № 1251-01/01.08.2013 г. за предоставяне на социални услуги - дом за стари хора. След анализ на събраните доказателства приходните органи са приели, че получените от сдружението доставки по горепосочените фактури са свързани с построяването на обект - дом за стари хора, в който ще се извършват социални услуги. Счели са, че по смисъла на чл. 40, ал. 1 ЗДДС тези социални услуги са освободени доставки, поради което и на основание чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС за сдружението не е възниквало правото на приспадане на данъчен кредит за тях. Първоинстанционният съд е приел, че предназначението на полученото по определена доставка може да бъде преценено едва когато същото бъде използвано в дейността на получателя. В случай, че то е предмет на последващи освободени доставки, тогава ще бъде налице основание за приложение на разпоредбата на чл. 79, ал. 1 от ЗДДС. Поради това е достигнал до извода, че незаконосъобразно с РА на сдружението е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Разпоредбата на чл. 69, ал. 1 ЗДДС предвижда, че когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. В своята практика ВАС нееднократно е посочвал, че преценката доколко получените доставки са за извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки по смисъла на чл. 69, ал. 1 ЗДДС следва се прави към момента на извършването им и във връзка с реално осъществяваната икономическа дейност на регистрираното лице, а не с оглед хипотетичната възможност да се осъществява всяка незабранена от закона дейност и то в бъдещ период. Съгласно чл. 70, т. 1 от ЗДДС правото на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта. Нормата на чл. 38, ал. 1, глава четвърта, част втора от ЗДДС сочи, че доставките, посочени в тази глава, са освободени. Разпоредбата на чл. 40, т. 1 ЗДДС включва в обхвата на освободените доставки извършването на социални услуги по Закона за социалното подпомагане. Легалната дефиниция за социална услуга се съдържа в § 1, т. 6 от ДР ЗСП / в приложимата редакция/, съгласно която това е дейност, която подпомага и разширява възможностите на лицата да водят самостоятелен начин на живот и се извършват в специализирани институции и в общността. Разпоредбата на § 1, т. 5 ДР ЗСП сочи, че специализирани институции са домове от пансионен тип, в които хората са отделени от своята домашна среда. Логическото тълкуване на чл. 40, ал. 1, т. 1 ЗДДС сочи, че с него е транспонирана разпоредбата на чл. 132, § 1, буква "ж" от Директива 2006/112/ЕС на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност, съгласно която държавите членки освобождават доставката на услуги и на стоки, тясно свързани със социалните грижи и социалното осигуряване, включително тези услуги, доставяни от старчески домове, от публичноправни субекти или от други организации, признати за благотворителни от съответната държава-членка, като могат да наложат ограниченията, посочени в чл. 133 от Директивата. Според практиката на СЕС, предвидените освобождавания следва да се тълкуват стриктно, тъй като конституират изключения от основния принцип, че с ДДС се облагат всички доставки на услуги, извършени срещу заплащане от данъчно задължени лица. В Решението по Дело С-498/03, т. 29 СЕС уточнява, че тълкуването на условията, използвани в разпоредбата за освобождаването, трябва да е последователно спрямо целите, преследвани от тези освобождавания и да се съобразява с изискванията на принципа за фискална неутралност, присъщ на общата система на ДДС. С. сочи като релевантни за изпълнението на условията за освобождаването наличието на две изисквания: първо, доставките да са свързани или със социалните грижи или социалното осигуряване или със защитата на децата и младежите и второ, тези доставки да се извършват от публичноправни субекти или други организации, признати от съответните държави членки основно като благотворителни. В своето решение по дело С - 594/13 г. съдът уточнява, че изразът "организации, признати за благотворителни от съответната държава членка" не изключва частни дружества със стопанска цел. Разяснява, че националните органи, в съответствие с правото на Съюза и под контрола на националните юрисдикции, следва да вземат предвид редица фактори, за да определят организациите, чийто "благотворителен характер" по смисъла на чл. 132, § 1, буква ж) от Директива 2006/112 следва да бъде признат за целите на тази разпоредба. Сред тях могат да бъдат наличието на специфични разпоредби - национални или регионални, законови или административни, данъчни или социалноосигурителни, общественият интерес от дейността на съответното данъчнозадължено лице, обстоятелството, че други данъчнозадължени лица, осъществяващи същите дейности, вече са били признати по сходен начин, както и фактът, че голяма част от разходите за съответните услуги евентуално се поемат от здравноосигурителни каси или други социалноосигурителни институции (вж. в този смисъл решения Kьgler, C-141/00, EU: C: 2002:473, т. 57 и 58, K. A. и Montecello, C-498/03, EU: C: 2005:322, т. 53 и Zimmermann, C-174/11, EU: C: 2012:716, т. 31). В случая между страните не е спорно, че основната дейност на сдружението с нестопанска цел за извършване на обществено полезна дейност е изграждането на дневния център за стари хора "Място, наречено дом". Именно с построяването на този център са свързани и получените услуги по горепосочените фактури. Построяването на специализирана институция за социални услуги сочи, че още към момента на получаване на спорните доставки тяхното предназначение и корелацията им със социалните услуги са безусловно ясни, поради което необосновано първоинстанционният съд е приел, че не е налице хипотезата на чл. 70, ал. 1 ЗДДС. Несподелим е доводът му, че в бъдещ период следва да се извърши евентуална корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 1 ЗДДС, тъй като приложението на визираната норма е свързано със случаите, при които впоследствие се коригира ползваният данъчен кредит поради използването в бъдещ период на получените стоки или услуги за изцяло или частично освободени доставки. В ал. 8 на същата норма е предвидено, че когато е ползван частичен данъчен кредит, а впоследствие изцяло се използват получените доставки за облагаема дейност, може да се коригира данъчния кредит чрез увеличение по ред, определен с правилника. Релевантно за конкретния спор е обстоятелството, че още при получаването на доставките е определено предназначението им за реализиране на освободени доставки, поради което и на основание чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС не е налице правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. Като е приел обратното, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена. Съобразно изхода на спора и направено искане, в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. В. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното и касационното производство, възлизащо общо на сумата от 6 956. 96 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение