Решение № 14904 от 5.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12085/2016 г.

Решение № 14904 от 5.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12085/2016 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Бета М" ООД, чрез адв. М. Ч. срещу Решение № 1654 от 07.09.2016 г. по адм. дело № 2302/2015 г. по описа на Административен съд П., II отделение, 7 състав.

Касаторът твърди, че решението е недопустимо, респ. неправилно, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място, счита, че съдът е изложил нови аргументи относно законосъобразността на РА, различни от тези, поддържани от приходните органи и решаващия орган, което е довело до постановяване на недопустимо съдебно решение. На второ място, касаторът твърди, че от страна на АС П. са допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в противоречие между мотивите на съдебния акт и установената фактическа обстановка. На трето място, в жалбата са изложени доводи за нарушение на материалния закон, като е налице позоваване на практика на СЕС по дела С-324/11 и е обоснован извода за доказаност на изпълнението на възложената услуга и приемане на резултата от Възложителя. Иска отмяната на решението заедно с отмяната на РА. Претендира разноски.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. П. при ЦУ на НАП, не се представлява и не изразява становище по касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред АС П. по жалба на "Бета М"ООД е № Р-16002614001946-091-001 от 11.06.2015 г., издаден от орган по приходите, възложил ревизията, и М. Л. - главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 644 от 10.08.2015 г. на директор на дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП.

С процесния РА на "Бета М" ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 4100 лева по 4 бр. фактури, издадени от "СКЛ Електрик" ЕООД, както следва: - фактура № 13 от 11.10.2011 г. с предмет - авансово плащане; фактура № 17 от 02.11.2011 г. с предмет - частично плащане; № 19 от 27.11.2011 г. с предмет - РПУ съгласуване и фактура № 24 от 03.01.2012 г. с предмет - проектиране на ФВП.

Установено е, че дейността на ревизираното лице /РЛ/ за периода е изграждане на проект за строеж на фотоволтаична електрическа централа (ФЕЦ) върху собствена земя в село Г. Д., общ. Л., обл. Х..

Съгласно представения договор № ФЦ-003/03.10.2011 г., подписан между "Бета М" ООД - Възложител и "СКЛ Електрик" ЕООД - Изпълнител: предмет на договора е извършване та проектиране на външна кабелна линия 20 КW, свързваща фотоволтаична електрическа централа Г. Д. с Е. Л., заедно с изходната част трафопост 20 KW при ел. централа и вх...д ел. клетка подстанция, на фаза технически проект, с твърда цена от 24 600 /двадесет и четири хиляди и шестстотин/ лева с ДДС и със срок за изпълнение 4 /четири/ календарни месеца, считан от датата на превеждане на авансовото плащане.

Освен процесния договор от страна на РЛ е представен приемо - предавателен протокол от 03.01.2012 г. за предаване на проект. Представени са и заверени копия на издадените фактури, 4 банкови извлечения и 4 платежни нареждания за извършени плащания по фактурите. Според обясненията и приложените платежни документи - извлечения и нареждания, сумите са платени от личната сметка на управителя В. Д. Фактурите са осчетоводени в дружеството като са взети следните счетоводни операции: дебит сметка 613 "Разходи за придобиване на ДМА" и дебит сметка 4531 "ДДС на покупките" срещу кредит сметка 401/1 "Доставчици в лева" и дебит сметка 401/1 "Доставчици в лева" срещу кредит сметка 422 "Подотчетни лица". Към края на периода счетоводна сметка 422 "Подотчетни лица" е с кредитно салдо.

От получения протокол за извършена проверка на доставчика - "СКЛ Електрик" ЕООД се установява, че фактурите са отразени в дневници за продажби и справки - декларации за съответните данъчни периоди. Не са представени счетоводни регистри относно начисляването на ДДС и отразяването на фактурите като приход в счетоводството и в подадени ОПР и ГДД. Представени са банкови извлечения за получено плащане по банков път. Представени са незаверени копия на инвестиционен проект за обект: Ф. Е. в ПИ № 0804087, 084088, 084089, м. "Мадема", землището на с. Г. Д., община Л.; подобект: Кабелни линии 20 kW, част: Електро: фаза: РП; договор № ФЦ-003/03.10.2011 г., подписан между "Бета М" ООД и "СКЛ Електрик" ЕООД; приемно-предавателен протокол от 03.01.2012 г.

В хода на извършената ПУФО е изпратено и искане до "ЕВН Б. Електроразпределение" ЕАД, във връзка с което е получен отговор, че поради това, че не се е стигнало до подписване на предварителен договор за присъединяване, не се е наложило представянето на проект - част електро ФЕЦ и проект - част електро външно захранване. В частта Кабелна линия 20КV и част Електро, от страна на РЛ е подадена само специализирана план-схема, която се изисква за разработка ПУП.

При ревизията е констатирано, че процесният инвестиционен проект, предмет на изследване по издадените фактури от "СКЛ Електрик" ЕООД на ревизираното дружество, е изготвен от проектант инж. Т. П.. Сред представените документи от ревизираното лице в тази връзка, освен копие от процесния Инвестиционен проект за обект: Ф. Е., подобект: Кабелни линии 20 кV, заверен от камара на инженерите с проектант - инж. Т. П., е налично и Удостоверение за пълна проектантска правоспособност с Регистрационен № 06177, издадено на В. Т. П..

Във връзка с връчени ИПДПЗОЛ на двете физически лица последните изрично заявяват, че не са имали никакви контакти и бизнес отношения със "СКЛ Електрик" ЕООД / на л. 274 и л. 282 от делото, том 2/.

При тези факти приходните органи приемат, че е налице резултат от възложената услуга, т. е. че проектът е изпълнен и предаден на възложителя - "Бета М" ООД, но липсват доказателства, че същият е изготвен именно от сочения във фактурите доставчик "СКЛ Електрик" ЕООД. Въз основа на тази констатация на получателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 вр. чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и във връзка с чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС по спорните 4 бр. фактури.

При постановяване на обжалваното решение съдът е приел, че РА е издаден от органи, разполагащи с компетентност при действието на чл. 119, ал. 2 от ДОПК / в сила от 01.01.2013 г./, при липса на съществени процесуални нарушения в хода на ревизионното производство. Обосновал е извод за материална законосъобразност на РА, като при анализ на доказателствата по делото е приел, че не е спорен фактът на изготвянето на възложения инвестиционен проект, но не се установява, че доставчикът е участвал в извършването на процесната услуга. Според АС П. от писмените доказателства и заключението по съдебно-графологичната експертиза /СГЕ/ може да се направи извод, че проектът е изработен от инж. В. П. по възлагане на "Бета М" ООД, като няма никакви писмени данни, че именно "СКЛ Електрик" ЕООД е участвал в изпълнението на процесната доставка.

Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдяните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 от АПК.

1. Не е основателен доводът на касационния жалбоподател за недопустимост на съдебното решение. Съдът се е произнесъл по спорния предмет, въведен с жалбата на "Бета М" ООД при съобразяване на спецификите на производството, регламентирани в чл. 156 и сл. от ДОПК.

1. Обжалваният съдебен акт е правилен, като не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Правилно е разпределена доказателствената тежест в процеса, осигурено е правото на участие на жалбоподателя, включително и за събиране на доказателства в съдебното производство. Установена е правилно фактическата обстановка, като от съда е направен пълен и всеобхватен анализ на доказателствата, събрани в рамките на ревизията и на съдебното производство.

1. Решението е постановено при правилно прилагане на материалния закон.

3.1. Настоящият съдебен състав намира, че първоинстанционният съд правилно е приел, че процесният РА е издаден от компетентни органи съгласно изискването по чл. 119, ал. 2 от ДОПК / в сила от 01.01.2013 г. /. Ревизията е възложена при действието на новата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, поради което законосъобразно РА е издаден от органа, възложил ревизията и от органа по приходите, ръководител на екипа, извършили ревизията. В този смисъл ТР № 5 от 13.12.2016 г. по т. дело № 10/2016 г. на ОС на съдиите на Върховния административен съд.

3.2. Изводът на АС П. за материална законосъобразност на РА е обоснован при правилна преценка на доказателствата, събрани по делото и при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон.

Спорният въпрос в хода на ревизията и на съдебното производство се свежда до това дали "СКЛ Електрик" ЕООД е извършил, респ. участвал при изработването на възложения от "Бета М" ООД проект. Не е спорно, че услугата е била извършена и резултатът е предаден на възложителя / между страните има сключен договор, приемо-предавателен протокол от 03.01.2012 г./.

Според легалното определение на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, доставка на услуга по смисъла на този закон е всяко извършване на услуга, а според чл. 25, ал. 1 от закона данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16. Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

При постановяване на обжалвания съдебен акт съдът е съобразил приложимите материалноправни разпоредби на ЗДДС, като се е позовал и на практиката на Съда на ЕС - решения по дела С -285/11, С-273/11, С-78/12, С-18/13. Посочил е изрично, че не е достатъчно да се установи, че лицето, претендиращо право на приспадане е получател на определена стока или услуга, а и това, че стоките са предадени, съответно услугите са извършени от издалия фактурата доставчик.

Както правилно е отбелязал съдът, установява се, че проектът е изготвен от инж. Т. и/или В. П./а видно от поставените печати върху документа. Действително в проекта навсякъде е посочено името на инж. Т. П., но е приложено удостоверение за пълна проектантска правоспособност на инж. В. П. Вещото лице по СГЕ констатира, че подписът, положен на титулната страница на инвестиционния проект, е положен от В. П. /предмет на изследване е бил само подписът на титулната страница на проекта/, т. е. според съда може да са направи извод, че проектът е изготвен от инж. В. П.. В тази връзка следва да се отчете фактът, че в хода на ревизията и двете физически лица Т. П. и В. П. отричат да имат определени отношения с дружеството "СКЛ Електрик" ЕООД. Следователно, липсват каквито и да било писмени данни, че именно "СКЛ Електрик" ЕООД е взело участие в изработването на възложения от "Бета М" ООД проект. В решението съдът изрично посочва, че няма доказателства, че "СКЛ Електрик" ЕООД да е ангажирало/ натоварило чрез съответните допустими за това правни институти на общото право/ инж. В. П. за изготвяне на проекта.

Отделно от горното, съдът е формирал извод, че доколкото услугата е в интерес на възложителя - "Бета М" ООД и е пряко свързана с предмета му на дейност, може да се приеме, че същата е възложена на съответното физическо лице именно от РЛ. Така формулираният извод не накърнява правото на защита на оспорващия, каквото твърдение е изложено в касационната жалба, доколкото при наличието на установени факти от данъчната администрация съдът следи за участието на РЛ в данъчна измама. В РД / л. 91 от делото/ е посочено, че фактът, че при извършената проверка от страна на органите по приходите на ревизираното дружество е установено наличието на инвестиционен проект, води до извода, че същият е изготвен и получен от "Бета М"ООД, не от "СКЛ Електрик" ЕООД, а от трето лице. Т. е. в самия ревизионен доклад се съдържа индиция, че е възможно проектът да е възложен именно от РЛ на физическите лица - инженери.

В решението съдът е посочил, че според СЕС принципът на данъчния неутралитет изисква освобождаване от ДДС да се предостави, ако материалноправните изисквания са изпълнени, дори и ако данъчнозадължените лица са пропуснали някои формални изисквания. Това не е така обаче, ако нарушаването на тези формални изисквания възпрепятства доказването по сигурен начин на изпълнението на материалноправните изисквания и самото ДЗЛ участва или според обективни факти се установи, че е било длъжно да знае, че участва в данъчна измама. В този случай СЕС приема, че лицето не може да се позовава на принципа на данъчния неутралитет. Разглеждайки спорния въпрос по делото през призмата на цитираната от АС П. практика на СЕС, правилно е прието, че "СКЛ Електрик" ЕООД само е издало процесните фактури, без да е доказано участието на него или негови подизпълнители в извършването на възложената услуга. Това означава, че по спорните фактури не е установен факта за извършването на доставките именно от сочения доставчик, което обосновава заключението за законосъобразност на РА относно отказания на "Бета М" ООД данъчен кредит в общ размер на 4100 лева за процесните данъчни периоди.

С оглед изхода на спора, в полза на ответника по касация не следва да се присъждат разноски, тъй като искането е направено в писмени бележки по делото, постъпили на 09.11.2017 г. във Върховен административен съд след приключване на устните състезания в касационната инстанция.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение