Решение № 15907 от 19.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9605/2017 г.

Решение № 15907 от 19.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9605/2017 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби - на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Бургас, и на П. Петров, чрез адв. Тодорова, против решение № 1065/15.06.2017 г. на Административен съд Бургас, постановено по адм. дело № 2069/2016 г. ДД "ОДОП" обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионен акт № Р-02002016002368-091-001/16.08.2016 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден в обжалваната част с решение № 245/11.10.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Бургас по отношение на определените задължения за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за данъчен период 01.01.2010 г. - 31.12.2010 г., в размер на главницата 11 953,ЗЗ лева и лихва 6 469,22 лева, за данъчен период 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г., в размер на главницата 1 409, 88 лева и лихва 472,38 лева и за данъчен период 01.01.2013 г. - 31.12.2013 г., в размер на главницата 3 088, 50 лева и лихва 687, 24 лева и изменен относно определените задължения за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ за данъчен период 01.01.2011 г. - 31.12.2011 г., в размер на главницата 6 566, 21 лева и лихва 2 873,32 лева, като са определени задължения в размер на главницата 440,39 лева и лихва в размер на 192,71 лева. Излагат се подробни съображения в подкрепа на твърдението, че решението на административния съд е неправилно, иска се отмяна в обжалваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. П. Петров, [населено място], обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионния акт. В качеството си на ответник по касационната жалба на ДД "ОДОП" - Бургас - П. Петров е изложил възражения за неоснователност на касационната жалба в постъпили писмени отговори и становища, както и такова в открито съдебно заседание. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" е основателна, а касационната жалба на П. Петров е процесуално недопустима като просрочена, а в случай, че съдът я разгледа по същество, е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, намира касационната жалбата на П. Петров за процесуално недопустима, като подадена извън срока за обжалване на първоинстанционното решение, за което следва да бъде оставена без разглеждане по следните съображения: С определение от 14.09.2017 г. по хода на адм. д. № 9605/2017 г. ВАС е оставил без движение жалбата на Петров, с указание, че в 7-дневен срок от получаване на съобщението следва да ангажира доказателства за спазване срока за обжалване на решение № 1065/15.06.2017 г. по адм. д. № 2069/2016 г. по описа на Административен съд - Бургас. Видно от данните по адм. д. № 2069/2016 г. на АС-Бургас, съобщението за постановеното решение е получено на 23.06.2017 г. (л. 324) и срокът по чл. 211 АПК е изтекъл на 07.07.2017 г., а касационната жалба е подадена на 20.07.2017 г. (предвид пощенско клеймо върху плик приложен на л. 43 от настоящото дело). За определението с което жалбата на лицето е оставена без движение, е съобщено на 21.09.2017 г. (л. 60), като в указания срок нередовностите не са отстранени и не са представени доказателства за подаването на касационната жалба в срока по чл. 211 АПК. Предвид изложеното, касационната жалбата се явява недопустима и следва да бъде оставена без разглеждане, а производството следва да бъде прекратено в тази част. Касационната жалба на ДД "ОДОП" - Бургас е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, засегната от обжалвания съдебен акт, за което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на съдебен контрол е бил РА, в частта с която на П. Петров са установени задължения за годишен данък по ЗДДФЛ за данъчен период 01.01.2010 г. - 31.12.2010 г. главница в размер на 11 953, ЗЗ лева и лихва в размер на 6 469, 22 лева, за данъчен период 01.01.2011 г. - 31.12.2011 г. главница в размер на 6 566, 21 лева и лихва в размер на 2 873, 32 лева, за данъчен период 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г. главница в размер на 1 409, 88 лева и лихва в размер на 472, 38 лева и за данъчен период 01.01.2013 г. - 31.12.2013 г. главница в размер на 3 088, 50 лева и лихва в размер на 687, 24 лева. За да отмени и измени РА, съдът е приел, че нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, в приложимата редакция, препраща единствено към условията предвидени в чл. 189б от ЗКПО. С изменението на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, публикувано в ДВ бр. 105/19.12.2014 г., в сила от 1.01.2014 г. преотстъпването на данъка върху доходите на физически лица се обвързва с "условията на Закона за корпоративното подоходно облагане за преотстъпване на корпоративен данък", като от този момент съдът е приел, че препращането вече е към всички условия на закона, включително и към условията на чл. 167 от ЗКПО. Съдът считайки, че тази разпоредба няма обратна сила и се прилага след влизането й в сила на 01.01.2014 г., не може да се приложи по отношение на процесните данъчни периоди. Съобразил е, че ревизираното лице макар и да не е регистриран като едноличен търговец, след като е земеделски производител е избрал облагаемият му доход да се определи по чл. 26 от ЗДДФЛ и да се обложи с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ, като е субект на държавна помощ по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ. Съдът е счел, че не е установено П. Петров да е имал задължения към 31.12.2010 г. за санкции по влезли в сила наказателни постановления, като е мотивирал това си съждение с факта, че в решението на данъчния директор не е посочено кои, колко, от кога и от кого са издадени наказателните постановления. По повод задължения за лихви, свързани с невнасянето в срок на задълженията, които са декларирани и с годишната данъчна декларация, съдът е приел, че същите не са били изискуеми и не са подлежали на принудително изпълнение. Отбелязал е, че декларираният от жалбоподателя годишен данък в размер на 7 968, 69 лева с подадена ГДД на 01.05.2011 г., съгласно чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, се внася до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода, тоест за 2010 г., дължимия данък следва да бъде внесен до 30.04.2011 г. и към 31.12.2010 г., той все още не е бил дължим и изискуем и не е подлежал на принудително изпълнение. Отделно е съобразено, че сумата в размер на 7 968, 69 лева е прихваната с АПВ № 1108209/24.06.2011 г. заедно с лихва за просрочие в размер на 117, 68 лева. С оглед изложеното съдът е отменил РА в частта на определените задължения на лицето за 2010 г., ведно с прилежащите лихви. Последното е сочено като основание за отмяна и на определените с РА задължения за 2011 г., като съдът е приел, че публичните задължения като прихванати с АПВ, не са били дължими и не е налице неизпълнение на изискванията на чл. 167, ал. 1 ЗКПО. Счел е още, че декларираните от лицето данъци за 2011 г. не са били изискуеми и дължими към 31.12.2011 г., а към 30.04.2012 г., като са платени на 25.09.2012 г., което обосновавало липсата на задължения както към 31.12.2011 г., така и към 31.12.2012 г. Отбелязано е от съда, че в решението на данъчния директор фигурират неплатени задължения за ДДС по СД на П. Петров за периода 01.11.2011 г. - 30.11.2011 г., в размер на главницата 3 896, 56 лева и лихва 18, 75 лева, но същите са счетени от съда като недоказани, тъй като по делото липсват доказателства, за дължимостта на посочената сума към 31.12.2011 г. По повод соченото като неправомерно упражняване на преотстъпване на данък за 2011 г. и на основание чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО, съдът е посочил, че Петров е изпълнил задължението си по чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО, да вложи преотстъпения данък за 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 18 519, 54 лева, при закупуването на нова техника през 2011 г. и 2012 г. на стойност 36 158, 29 лева. Позовавайки се на чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО, е съобразил, че преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от стойността на активите, която стойност в случая е 18 079, 14 лева, предвид което и доколкото не са налице основания за отказ на преотстъпване на данъка за 2010 г., съдът е приел, че размерът на преотстъпения данък надвишава стойността с 440, 39 лева и е отнесъл превишението към 2011 г. Сочейки, че не следва да бъде отказано преотстъпването на целия деклариран данък през 2011 г. в размер на 6 566, 21 лева, съдът е приел, че отказът следва да е за сумата от 440, 39 лева, с която се превишават предвидените от законодателя в нормата на чл. 189б, ал. 2, т. 4 от ЗКПО размери, а именно допустими 50 процента от стойността на инвестицията, в резултат на което е изменил РА в частта на задълженията за 2011 г. С мотиви относно редакцията на нормата на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, недължимостта на публични задължения към края на процесната година и прихващането им след това с АПВ, съдът е отменил задълженията за 2012 г. и 2013 г. За задълженията за 2013 г. съдът е допълнил, че не е посочена нито каква е била дължимата сума по подадената декларация обр. 6, нито за кой период и от кога е била дължима сумата от 28, 45 лева за здравно осигуряване, като това не се установява и от представените по делото доказателства. Горното обстоятелство е счетено от съда като препятстващо извършването на преценка дали лицето е имало изискуеми публични задължения към 31.12.2013 г. Така мотивиран съдът е отменил РА в частта на определените задължения за годишен данък по ЗДДФЛ за данъчен период 01.01.2010 г. -31.12.2010 г., в размер на главницата 11 953, ЗЗ лева и лихва 6 469, 22 лева, за данъчен период 01.01.2012 г. -31.12.2012 г., в размер на главницата 1 409, 88 лева и лихва 472, 38 лева и за данъчен период 01.01.2013 г. -31.12.2013 г., в размер на главницата 3 088, 50 лева и лихва 687, 24 лева и е изменил определените задължения за данъчен период 01.01.2011 г. -31.12.2011 г., в размер на главницата 6 566, 21 лева и лихва 2 873, 32 лева, и е определил задължения в размер на главницата 440, 39 лева и лихва в размер на 192, 71 лева. Решението в отменителната и изменителната част, е неправилно. По приложението на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, преди 01.01.2014 г., от когато е в сила изключението по ал. 7, т. 3 от чл. 48, във вр. чл. 29а ЗДДФЛ, предвид начина на формиране на данъчната основа за облагане на доходите му от дейност като земеделски производител през процесните години, независимо от липсата на регистрация като едноличен търговец, П. Петров попада сред лицата, които имат право на преотстъпване на данък, доколкото отговаря на другото нормативно установено изискване - да е регистриран земеделски производител. Предвид изложеното неоснователни се явяват касационните възражения в тази част от касационната жалба на ДД "ОДОП"-Бургас. Вторият спорен въпрос е свързан с приложимите материални предпоставки на данъчното облекчение по чл. 189б, ал. 1 ЗКПО, установени в ал. 2 от същата разпоредба и общите предпоставки за правото на преотстъпване по чл. 167 от ЗКПО. Общото изискване на чл. 167, ал. 1 ЗКПО е за липса на публични задължения към 31 декември на съответната година и лихви, свързани с невнасянето в срок на публични задължения. Неправилно първостепенният съд е приел, че изискванията на чл. 167, ал. 1 ЗКПО са неприложими за процесните периоди, предвид редакцията на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Съдебният състав е приел, че преотстъпването на данъка се извършва само при наличие на специалните условия, разписани в чл. 189б ЗКПО, към който текст препраща чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ в приложимата за случая редакция /ДВ, бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 г./. Според съдебния състав тази норма не препраща изрично към общите изисквания за преотстъпване на корпоративен данък по ЗКПО, поради което неправилно органите по приходите са приели същите за относими и са отказали преотстъпването на данъка поради неизпълнение на условието по чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО - наличие на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Настоящият съдебен състав не споделя правните изводи на първоинстанционния съд. Независимо от съдържанието на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, преди изменението на нормата, когато следва да се преценява правото на ревизираното лице на преотстъпване на данък е необходимо същото да отговаря не само на специалните условия, регламентирани в чл. 189б ЗКПО, но и на общите такива, разписани в чл. 167 ЗКПО. За да са изпълнени условията за преотстъпване на корпоративния данък, който е годишен, трябва данъчно задълженото лице към 31.12. на съответната година, за която се дължи този вид данък и се ползва предимството за намаляването му, да няма подлежащи на принудително изпълнение публични вземания. Според чл. 4, § 1 от Регламент /ЕО/ № 1857/2006 на Комисията от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от ДФЕС към държавната помощ за малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производството на селскостопански продукти и за изменение на Регламент /ЕО/ № 70/2001 г. помощта за инвестиции в земеделски стопанства, които се намират в рамките на Общността, за първично производство на селскостопански продукти, е съвместима с общия пазар по смисъла на член 87, параграф 3, буква в) от Договора и е освободена от изискването за уведомяване по член 88, параграф 3 от Договора, ако изпълнява условията, определени в параграфи от 2 до10 на настоящия член. По преценка на всяка държава-членка е преценката за предоставянето на обявена за съвместима с вътрешния пазар помощ, респ. въвеждането на допълнителни условия за предоставянето без с това да се засяга изключителната компетентност на Съюза в областта на установяването на правила относно конкуренцията. Основателни са възраженията в касационната жалба, че тези условия за дадена категория, ползващи облекчението лица, не могат да бъдат разглеждани отделно и независимо от общите условия за преотстъпване на данък, регламентирани в Глава ХХІІ, раздел І от ЗКПО, дефиниращи понятието преотстъпване и общото изискване за преотстъпване или намаляване на данък. В случая е видно, че при проверка на изпълнение на условията по чл. 167 от ЗКПО органите по приходите са установили, че П. Петров има задължения по наказателни постановления, справки декларации по ЗДДС, неплатени задължения за данък върху доходите от трудови правоотношения, деклариран с декларация обр. 6, както и дължими вноски за здравно осигуряване, както и лихви за неизплатени в срок задължения. Съдът като е посочил, че не са налице достатъчно данни за титулите на сочените задължения, е приел същите за недоказани и е развивал единствено съждения касателно декларирани данъци, тяхната дължимост и изискуемост. Определящото обстоятелство в случая е, че ревизираното лице е имало данъчни задължения към края на всяка от процесните години, което попада в хипотезата на чл. 167, ал. 1, т. 1 и т. 3 от ЗКПО и изключва преотстъпването на корпоративния данък. За приложението на разпоредбите е без значение по какви причини не е било внесено дължимото публично задължение, както и какъв е бил размерът на същото. Като е достигнал до извод, че са изпълнени предпоставките за предоставяне на помощта по чл. 189б от ЗКПО, при изключване наличието на отрицателните предпоставки по чл. 167 ЗКПО, административният съд е постановил неправилно решение, което при условията на чл. 222, ал. 2 АПК следва да бъде отменено. Поради недадени указания от страна на съда към органите по приходите за представяне доказателства за дължими публични задължения и като не е поставил допълнителна задача на вещото лице, решаващият състав не е изпълнил задълженията си по чл. 171, ал. 2 и ал. 4 АПК и чл. 201 ГПК вр. с чл. 144 АПК. Съдът е следвало да приложи последните разпоредби, за установяване в информационните справки на НАП дали към 31. 12 на всеки от ревизираните периоди с РА жалбоподателят е имал неплатени публични задължения от вида на посочените в чл. 167, ал. 1 ЗКПО и в какви размери, да се изискат справки/извлечения от регистъра, след което да се произнесе по същество, както и при необходимост да постави допълнителна задача на вещото лице по допуснатата и приета от съда ССчЕ. Съдът е отбелязал единствено, наличието на издадени АПВ, които е следвало да бъдат съобразени, след събиране на доказателства за публичните задължения на лицето към края на всяка ревизирана година. Предвид горното и забраната за фактически установявания в касационната инстанция, с което се нарушават правата на защита на страните с лишаването им от двуинстанционност на съдебното производство, делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който след изпълнение на дадените указания в настоящото решение, по реда на чл. 160, ал. 1 ДОПК следва да се произнесе по съществото на спора в тази част. Така мотивиран и на осн. чл. 222, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение,