Решение № 12627 от 23.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16360/2013 г.

Решение № 12627 от 23.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16360/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби против решение № 508/29.10.2013 г., постановено по адм. дело № 990/2012 г. по описа на Административен съд - Велико Търново. Директорът на дирекция "ОДОП" Велико Търново при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, с която е отменен ревизионен акт (РА) № 061200474/31.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден в обжалваната му пред съда част с решение № 512/14.09.2012 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново, с която за данъчни периоди по ЗДДС (отм.) и ЗДДС за м. 03. до м. 07.2005 г. и от м. 09.2005 г. до м. 06.2010 г. е доначислен ДДС в общ размер на 7137.85 лв., ведно с дължимите лихви, както и в частта в която АС е изменил РА относно установените за внасяне задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.), чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ и осигурителни вноски, като вместо това е определил задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. за внасяне в размер на 382.96 лв. и съответните лихви; задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. за внасяне в размер на 4425.42 лв. и съответните лихви; задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. за внасяне в размер на 6796.11 лв и съответните лихви; задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. за внасяне в размер на 154.02 лв и съответните лихви; вноски за ДОО за 2005 г. - 1665.34 лв., за ДЗПО - УПФ за 2005 г. в размер на 192.15 лв. и ЗОВ за 2005 г. в размер на 384.31 лв. и съответните лихви, както и частта, в която дирекцията е осъдена да заплати разноски. В жалбата се поддържа неправилност на решението поради нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Веселин Младенов Йорданов действащ като ЕТ "Ведаси - 91 - Веселин Йорданов", гр. Козлодуй, чрез адв. Чокойски, обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионния акт. В жалбата се поддържа неправилност на решението поради нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира разноски. Директорът на дирекция "ОДОП" Велико Търново при ЦУ на НАП в писмен отговор оспорва тази касационна жалба. Веселин Йорданов не изразява становище по жалбата на директора на дирекция "ОДОП" Велико Търново. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на жалбата на директора на дирекция "ОДОП" и за неоснователност на касационната жалба на ЕТ "Ведаси - 91 - Веселин Йорданов", гр. Козлодуй. Жалбите са подадени в срок, от надлежни страни и при наличие на правен интерес, поради което са процесуално допустими. Върховният административен съд, след като прецени доводите на страните, доказателствата по делото и извърши служебна проверка на обжалваното решение в съответствие с изискванията на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: С обжалваното решение АС е отменил РА № 061200474/31.05.2012г потвърден в обжалваната му пред съда част с решение № 512/14.09.2012 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново в частта му, с която за данъчни периоди по ЗДДС (отм.) и ЗДДС за м. 03. до м. 07.2005 г. и от м. 09.2005 г. до м. 06.2010 г. е доначислен ДДС в общ размер от 7137, 85 лв. върху данъчни основи, формирани по реда на чл. 122 от ДОПК във връзка с приходи от продажби на стоки, в едно със съответните лихви и е изменил РА в частите му за определените данъци по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 и 2006 г. и за определените данъци по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. и чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г., като е определил допълнително дължим данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер от 382, 96 лв. в едно със съответните лихви, дължим данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер от 4 425.42 лв. в едно със съответните лихви, допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер от 6 196.11 лв. в едно със съответните лихви, допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер от 154.02 лв. в едно със съответните лихви; изменил е РА в частта му за определените задължения за вноски за ДОО за 2005 г., като е определил допълнителни задължения за ДОО за 2005 г. в размер от 1665, 34 лв. в едно със съответните лихви; изменил е РА в частта му за определените задължения за вноски за ДЗПО - УПФ за 2005 г., като определя допълнителни задължения за ДЗПО - УПФ за 2005 г. в размер от 192, 15 лв. в едно със съответните лихви, както и в частта му за определените задължения за здравноосигурителни вноски за 2005 г., като определя допълнителни задължения за ЗОВ за 2005 г. в размер от 384, 31 лв. в едно със съответните лихви и е отхвърлил жалбата на Веселин Младенов Йорданов останалата и част. За да постанови това решение, съдът е приел, че РА. е формално законосъобразен и валиден акт, като издаден компетентен орган по приходите и отговаря на формалните изисквания на чл. 120 от ДОПК. При извършената ревизия са установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 7 ДОПК, поради което данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. По касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" Велико Търново: За да постанови решението в обжалваната от директора на Дирекция "ОДОП" част АС е приел, че не са представени убедителни доказателства за осъществени стопански операции по неосчетоводените фактури, издадени на ЕТ. Приел е, че получаването на стоките по фактурите не е установено надлежно от администрацията при обосноваване на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4, т. 5 и т. 7 от ДОПК. Притежаването на данъчни фактури не е достатъчно да обоснове ефективност на отразените в същите стопански операции. Доколкото в случая предмет на претендираните доставки са родовоопределени вещи, като собствеността върху тях (реализацията на стопанска операция) се прехвърля с индивидуализацията им - чрез определянето на конкретната стока по съгласие между страните или чрез предаването и, като издаването на фиктивни фактури не може да се приравни на реализация на стопанска операция. Съдът е приел, че в случая при липсата на доказване за формирането на различна от отразената в счетоводството на търговеца данъчна основа по извършените от него доставки, приходната администрация е постановила незаконосъобразен акт в тази му процесна част. Така постановеното решение е правилно. Подробно съдът е обсъдил поотделно и съвкупност събраните по делото доказателства. Не са представени доказателства за предаване на стоките по процесните фактури. Предмет на доставка по тях са родово-определени вещи. Съгласно установената практика, за да се признае право на данъчен кредит при доставка на такива стоки следва да бъде доказано и реалното предаване на стоката, което се установява с пътни листове, товарителниците, приемо-предавателни протоколи, стокови разписки и прочие, което установяват индивидуализирането на вещите чрез предаването им съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. За да са налице предпоставките на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, следва да бъде установен фактът на получаване на стоките, при продажба на които впоследствие е реализиран твърдения оборот, поради което законосъобразно съдът е приел, че при липса на установена реалност на процесните доставки на стоки, не са налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. За да се обоснове правилното или не прилагане на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, следва да бъде установено по категоричен начин реалното осъществяване на спорните доставки, а именно приемането и предаването на стоките, тяхното транспортиране, заприхождаване, заплащане, както и начина на водене на счетоводството на издателите на фактурите, за които данъчните органи приемат, че са получени от ЕТ. В тежест на органите по приходите е да установят това обстоятелство с надлежни доказателства, което в случая не е сторено. Действително, съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното. В конкретния случай обаче констатациите на органа по приходите, че са налице реални доставки по всички фактури на проверяваните доставчици не намира подкрепа в събраните при ревизията доказателства, поради което ревизионният акт не се ползва с обвързваща доказателствена сила. Освен това с оглед общия принцип за доказателствената тежест в процеса, отрицателният факт, а именно твърдяното от дружеството неполучаване на процесните стоки е следвало да бъде оборен от касатора, чрез установяване на положителния факт, а именно получаване на стоките. В случая, не са извършени насрещни проверки на доставчиците, доказателства за реално предаване на стоките не са представени, поради което и законосъобразно съдът е приел, че не са представени доказателства относно предаването на стоките, поради което правилно е отменил РА в частта по ЗДДС. Нещо повече- анализът на съдебната практика по редица дела показва, че в обратната ситуация, при претенция за данъчен кредит, органът по приходите сам приема, че само фактът на издадена фактура не означава реалност на документираната в нея доставка и изискват представяне на допълнителни доказателства, установяващи реалност на доставката. В случая издаването на фактури, които не са придружени от съпътстващи документи, не може да бъде разглеждано като данъчно събитие по смисъла на чл. 6, ал. 1 във вр. с чл. 25 ЗДДС, което да подлежи на облагане по силата на този закон. Само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, които са включени в справките - декларации по ЗДДС и дневниците за продажби, макар и индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени доставки, по които получател е ревизираното лице. Поради изложеното правилно АС е отменил РА в тази част. Предвид изложеното, правилно АС е изменил РА в частта за определената данъчна основа по ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ, като я е коригирал с размера на приетите от органа по приходите за укрити доходи от продажба на стоки по процесните фактури за 2005, 2006, 2007, 2008 и 2009 г. Неоснователни са доводите в касационната жалба относно направеното от АС коригиране на данъчната основа, определена в РА за 2006 г. по отношение на приход от продажба на недвижим имот с НА № 28, том IV, рег. № 10119, дело № 628 от 9.08.2006 г. в приложения НА е посочена продажна цена на имота 74 971.80 лв. За да обоснове изводът си, че в РА неправилно е прието, че имотът е продаден за 120 323,82 лв. АС се е позовал освен на представените писмени доказателства и на заключението на вещото лице. Твърдението на касатора, че реалната цена е 120323.82 лв. не се подкрепя от събраните доказателства. Освен определената в НА цена продавачът е превел на Веселин Йорданов и сумата от 44000 лева. необоснован е изводът на данъчните, че тази сума е преведена за покупката на процесния имот. Поради изложеното правилен е изводът на АС, че данъчната основа за 2006 г. от продажба на недвижимо имущество подлежаща на облагане е с 45 352.02 лв. по-малка, от тази определена в РА. При така коригираните данъчни основи правилно АС е изменил РА и в частта за задължителните осигурителни вноски. При определената от АС данъчна основа АС правилно е приложил чл. 40 от ЗЗО ( в приложимата редакция), вр. с чл. 6, ал. 8 от КСО, вр. с чл. 8, т. 2 и т. 5 от Закона за бюджета на ДОО за съответните периоди и чл. 2 от Закона за бюджета на НЗОК за съответните периоди и 2005-2009 г. и е променил размерът на задължителните осигурителни вноски за 2005 г. По касационната жалба на Веселин Младенов Йорданов За да постанови решението в обжалваната от Веселин Йорданов част, АС е приел, че няма основание за корекция на баланса на паричния поток за процесните години с получени заеми от Максим Ярославов Фуклев, Цонко Игнатов Цонов, Живко Иванов Кончински, Гриша Иванов Георгиев, Димитър Цветков Жунтовски, Ангел Величков Стоянов, Диана Иванова Христова, Венцислав Петров Иванов, Корнелия Иванова Стоянова и Тодор Енчев. Съдът не е кредитирал свидетелските показания на свидетелите - Енчева, Жунтовски, Христова, Спасов и Стоянова тъй като от една страна тези лица са в роднински или близки приятелски отношения с жалбоподателя, което поражда съмнение в достоверността на дадените показания, а от друга съдът се е позовал на липсата на житейска логика в показанията им. Съдът е приел, че е останало неизяснено, откъде са разполагали роднините и приятелите на жалбоподателя със сумите в брой, какви доходи са имали към онзи момент и какви разходи е следвало да посрещат с оглед на жизнения си статус - т. е. след получаването на доходите и предаването на такава сума неясно остава каква част от доходите им е останала разполагаема за тях. На първо място, неоснователни са доводите в касационната жалба, че РД е връчен след изтичането на 3-дневния срок по чл. 117, ал. 4 от ДОПК, а РА - след изтичането на 7-дневния срок по чл. 119, ал. 4 по ДОПК. Сроковете, предвидени в чл. 117, ал. 4 и чл. 119, ал. 4 от ДОПК, са инструктивни, а не преклузивни. По прилагането на тези разпоредби има трайна практика на ВАС. От значение за процесния случай е, че не е възпрепятствано правото на защита на ревизираното лице и на възможността му да подаде възражение срещу ревизионния доклад, съответно жалба срещу РА. Сроковете за това обаче започват да текат от датата, следваща датата на връчване на съответния акт, а не от датата, на която е следвало да бъдат издадени. Изводите на АС относно предоставените заеми се споделят от настоящата касационна инстанция. Неоснователно в касационната жалба се твърди, че са представени доказателства за предоставяне на паричните средства по договорите, както и за произхода им при заемодателите. Представените договори за паричен заем са частни диспозитивни документи без достоверна дата на съставяне, чиято формална доказателствена сила се отнася само до изявленията и тяхното авторство. Сами по себе си те не доказват реалното изпълнение на възникналите облигационни отношения. Въпреки, че в обясненията на заемодателите и показанията на разпитаните свидетели те твърдят, че са предали посочените в договорите суми на Йорданов, не са представени обаче никакви доказателства за това като разписки, платежни нареждания или други. Фактът, че нито един от заемите не е върнат, както и че не са били декларирани нито след изменението на ЗДДФЛ, чл. 50, т. 5, б. "г", нито в представената в хода на ревизията декларация по чл. 124, ал. 3 от ДОПК също подкрепя извода на ревизиращите. Относно договора за заем от 12.08.2007 г. от Тодор Енчев са представени доказателства за размера на годишните заплати на Джефри Дингъл и Дарина Енчева към 3.08.2011 г., поради което са неотносими. Неоснователни са доводите на касатора, че те могат да обосноват доходите на лицата за предишни години. Поради изложеното правилно АС е приел, че тези суми не следва да се включват в паричния поток на ревизираното лице и правилно е определил данъчните основи, данък по чл. 35, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ за съответните години, попадащи в обхвата на ревизията. Макар в касационната жалба да липсват доводи относно начисления за данъчен период м. 12.2009 г. ДДС в размер на 5000 лв., доколкото решението се обжалва в цялата част, в която е отхвърлена жалбата, настоящият състав намира, че следва да извърши служебна проверка досежно материалната законосъобразност на акта в тази му част. Поради липса на данни за срока на годност на бракуваните стоки на стойност 25000 лв., за които е било упражнено право на данъчен кредит, не може да се приложи чл. 70, ал. 2, т. 5 от ЗДДС и на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС следва да се начисли и дължи ДДС в размер на приспаднатия данъчен кредит. Неоснователен е и доводът в касационната жалба за това, че публичните вземания за 2005 г. и 2006 г., установени с РА, са погасени по давност. Петгодишната погасителна давност по чл. 171, ал. 1 ДОПК, действащ от 1.01.2006 г., по отношение на публичните вземания за 2005 г. и дължими през 2006 г., е започнала да тече от 1.01.2007 г., а тази за публичните вземания за 2006 г. и дължими през 2007 г., е започнала да тече от 1.01.2008 г. Ревизионното производство е възложено със ЗВР № 1103237/17.11.2011 г. Следователно, към датата на започване на ревизията, 5-годишната погасителна давност не е била изтекла. Съгласно чл. 172, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК от започването на ревизията на 17.11.2011 г. давността е спряла до издаване на РА и по време на обжалването му по административен ред. Съгласно чл. 172, ал. 2 ДОПК давността се прекъсва с издаване на акт за установяване на публичното вземане, но ако актът бъде отменен, давността не се смята прекъсната. По изложените съображения обжалваното решение като правилно, следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, осмо отделение,